Вопрос: Банк выдал кредит сроком на 6 месяцев в сумме 1000 руб. По истечении срока кредитного договора сумма начисленных, но фактически неполученных процентов по кредиту составила 200 руб. При этом созданный резерв на возможные потери по ссудам составил 1000 руб. За период действия договора сумма начисленных процентов составила 200 руб. Через 3 месяца после срока возврата кредита банк получил решение суда о невозможности взыскания по данному кредиту суммы основного долга и начисленных процентов. Вправе ли банк исключить в последующем отчетном периоде из состава доходов сумму наращенных, но фактически неполученных процентов? (Г.И. Писцов, Практическое пособие "Актуальные вопросы налогообложения банков")

Банк выдал кредит сроком на 6 месяцев в сумме 1000 руб. По истечении срока кредитного договора сумма начисленных, но фактически неполученных процентов по кредиту составила 200 руб. При этом созданный резерв на возможные потери по ссудам, учитываемый для налогообложения прибыли, составил 1000 руб.

За период действия кредитного договора сумма начисленных процентов составила 200 руб. При этом указанная сумма была включена в налоговую базу, хотя фактически не была получена. Через 3 месяца после срока возврата кредита банк получил решение суда о невозможности взыскания по данному кредиту суммы основного долга (1000 руб.) и начисленных процентов (200 руб.). На момент вынесения судебного решения банк не получил указанные выше суммы задолженности. Вправе ли банк исключить в последующем отчетном периоде из состава доходов, облагаемых налогом на прибыль, сумму наращенных, но фактически неполученных процентов, по которым получено судебное решение о невозможности взыскания и уплачен в бюджет налог на прибыль?

Пунктом 1 ст. 273 НК РФ установлено, что банки определяют налоговую базу по налогу на прибыль только по методу начислений. В связи с этим доходы в виде процентов по договорам займа (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги) включаются в расчет налоговой базы на конец соответствующего отчетного периода на основании п. 6 ст. 271 НК РФ.

В абзаце втором п. 6 ст. 271 НК РФ указано, что в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (долгового обязательства).

Налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом ст. 269 НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 328 НК РФ).

Учитывая изложенное, проценты, причитающиеся к уплате по условиям договоров, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в течение срока действия договора. При этом указанные проценты включаются в налоговую базу в каждом отчетном (налоговом) периоде, в котором действовал договор займа (иное долговое обязательство), независимо от факта поступления (предварительного или последующего) сумм причитающихся процентов. В том случае, если по условиям договора займа (иного долгового обязательства) у заимодавца нет права на проценты (т.е. если проценты не причитаются заимодавцу и не начисляются по условиям договора), то проценты за такой период времени не включаются в налоговую базу независимо от того, действовал или прекратил свое действие соответствующий договор.

Пунктом 3 ст. 266 НК РФ банкам предоставлено право формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам. При этом обязательным условием для формирования резерва по сомнительным долгам в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ является отсутствие обеспечения указанной задолженности залогом, поручительством, банковской гарантией.

Из вопроса неясно, обращался ли банк в арбитражный суд с требованием возврата суммы кредита и суммы процентов, а также санкций за нарушение кредитного договора и (или) с заявлением о признании заемщика банкротом. Неясно также и то, была ли обеспечена задолженность по кредитному договору. Если она была обеспечена, то непонятно, в какой части и какими видами обеспечения. В связи с этим предоставить разъяснения по указанной в запросе ситуации не представляется возможным.

Долги перед налогоплательщиком могут быть такими, по которым истек установленный срок исковой давности, а также такими, по которым в соответствии с ГК РФ обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения. Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ на основании акта государственного органа или ликвидации организации они признаются безнадежными долгами (долгами, нереальными для взыскания).

Подпунктом 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравнены убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. В частности, это суммы безнадежных долгов. В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, это суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Учитывая изложенное, в случае наличия судебного решения, подтверждающего, что обязательство заемщика в части уплаты процентов прекращено вследствие невозможности его исполнения, либо в случае наличия акта государственного органа, подтверждающего ликвидацию заемщика, суммы процентов, начисленных ранее в доходы для налога на прибыль по методу начислений и не выплаченных заемщиком, представляют собой сумму безнадежных долгов, которые учитываются в качестве расходов по налогу на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором банком получено соответствующее судебное решение.

Г.И. Писцов

30 ноября 2004 г.