Вопрос: Банк выкупает собственные акции, ранее размещенные среди акционеров. Порядок приобретения и выкупа размещенных акций установлен гл. 9 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Чем следует руководствоваться при налогообложении указанных операций? (Г.И. Писцов, Практическое пособие "Актуальные вопросы налогообложения банков")

Банк выкупает собственные акции, ранее размещенные среди акционеров. Порядок приобретения и выкупа размещенных акций установлен гл. 9 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Чем следует руководствоваться при налогообложении указанных операций?

Каких-либо особенностей налогообложения операций по выкупу собственных акций в принципе нет. Собственно, при приобретении банком - акционерным обществом на вторичном рынке ранее эмитированных собственных акций цена выкупа рассматривается для налогообложения как цена приобретения ценных бумаг.

Поэтому если цена выкупа акций отличается от номинала данных акций, то разница не влияет на момент выкупа на налоговую базу, так как не признается доходом или расходом.

Далее возможны две ситуации: либо реализация на вторичном рынке, либо аннулирование выкупленных акций.

Рассмотрим первую ситуацию - реализация выкупленных акций.

В соответствии со ст. 329 НК РФ доходом налогоплательщика по операциям с ценными бумагами признается выручка при продаже ценных бумаг в соответствии с условиями договора реализации, уменьшенная на расходы налогоплательщика, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг, включая их стоимость.

Если выкупленные акции реализуются (как акционерам, так и сторонним лицам), то положительный результат включается в общий доход по ценным бумагам по соответствующей категории и подлежит налогообложению по ставке 24%. Отрицательный результат от операций по продаже собственных акций, ранее выкупленных у акционеров, учитывается при определении доходов или расходов по соответствующей категории ценных бумаг.

Одновременно следует иметь в виду, что если акционерное общество - банк является профессиональным участником рынка ценных бумаг, занимающимся дилерской деятельностью (т.е. он имеет лицензию на осуществление дилерской деятельности и одновременно ее осуществляет), то убытки или прибыли по операциям продажи собственных акций, ранее выкупленных у акционеров, учитываются в общем порядке, установленном для дилеров, т.е. учитываются в общей налоговой базе "котловым методом", и соответственно могут быть сальдированы с прочими доходами или расходами по другим видам деятельности, облагаемым по общеустановленной ставке 24%.

Если же акционерное общество - банк не имеет лицензии на осуществление дилерской деятельности на рынке ценных бумаг, то результат от продажи выкупленных собственных акций учитывается в зависимости от того, к какой категории ценных бумаг относятся собственные акции - обращающихся или не обращающихся на рынке ценных бумаг, а также от того, какую категорию ценных бумаг налогоплательщик выбрал (в учетной политике для налогообложения) для налогового учета в одной базе совместно с доходами и расходами по прочим видам деятельности, облагаемым по общей ставке. Иными словами, из-за того что особенностей определения налогооблагаемой базы для таких случаев не предусмотрено, налогооблагаемая база будет определяться исходя из положений ст. 247, 20 и 329 НК РФ.

Рассмотрим вторую ситуацию - аннулирование выкупленных акций.

Пунктом 16 ст. 250 НК РФ предусмотрено включение в состав внереализационных доходов, подлежащих налогообложению, доходов "в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 настоящего кодекса)".

Иными словами, при аннулировании выкупленных акций (т.е. уменьшении уставного капитала на номинальную стоимость выкупленных акций), в том случае, если цена выкупа собственных акций была ниже чем номинал, разница (иными словами, экономия на уменьшении уставного капитала) в полном объеме подлежит включению в налоговую базу в составе внереализационных доходов.

В том случае, если цена выкупа акций превышала номинальную стоимость акций, при их аннулировании возникает отрицательная величина. Данная разница, как представляется, не соответствует критериям, изложенным в п. 1 ст. 252 НК РФ, поэтому не может относиться к расходам, уменьшающим доходы в целях налогообложения, как расход, не направленный на получение дохода.

Г.И. Писцов

30 ноября 2004 г.