НДС: должен платить - можешь вычитать (А.О. Гладченко, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 11, июнь 2005 г.)

НДС: должен платить - можешь вычитать

Казус

Налоговое законодательство не содержит запрета на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость лицами, не являющимися его плательщиками, но фактически уплатившими его по товарам, которые были приобретены для перепродажи.

Комментарий

Предметом рассмотрения ФАС Уральского округа послужила кассационная жалоба налоговой инспекции по Удмуртской Республике на решение и постановление апелляционного суда. В своей жалобе налоговый орган утверждал, что действующее налоговое законодательство не позволяет произвести налоговый вычет лицу, не являющемуся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Налогоплательщик, проявив завидное упорство и подав заявление в суд на неправомерные действия налогового органа, выиграл дело в первой и апелляционной инстанциях.

Сущность проблемы сводится к следующему. Напомним, что налог на добавленную стоимость делится на две части: "входящий", уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг), и "исходящий", полученный от покупателей за поставку товаров (работ, услуг). Перечислению в бюджет подлежит только разница между "входящим" и "исходящим" налогом. Это и является основным правилом расчета сумм налога на добавленную стоимость.

Из этого общего правила есть исключения, которые вступают в силу, если налогоплательщик перестает быть таковым в силу норм, установленных законом.

Одной из таких норм является правило, закрепленное в ст. 145 НК РФ, согласно которому организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности 1 млн руб.

Налогоплательщик, воспользовавшись правом на освобождение от уплаты налога, одновременно теряет и право на применение налоговых вычетов, что вполне логично и законно.

В то же время законодатель предусмотрел ситуацию, которая может сложиться, если лицо, освобожденное от уплаты налога, выставит своему покупателю счет-фактуру (иные аналогичные документы) с указанием суммы НДС (п. 5 ст. 173 НК РФ).

При таких обстоятельствах покупатель (если он является плательщиком НДС) будет иметь законное право принять к вычету уплаченный "входящий" налог, а продавец, даже не являясь плательщиком НДС, будет обязан перечислить в бюджет сумму "исходящего" налога, полученного от покупателя.

Данный подход тоже абсолютно логичный и не вызывает никаких возражений. Однако в главе 21 НК РФ не сказано, как поступать с "входящим" НДС по той операции, по которой лицо, освобожденное от уплаты налога, выставило покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС и перечислило ее в бюджет.

Что же произошло по существу? Общество, не являясь плательщиком НДС, при реализации продукции выделило налог в счете-фактуре в сумме 29 093 руб. Данная продукция была закуплена обществом у поставщика, которому согласно полученному счету-фактуре был перечислен НДС в сумме 16 411 руб.

Какую сумму налога на добавленную стоимость следует перечислить в бюджет? Это может быть вся полученная сумма от покупателя в размере 29 093 руб., как считает налоговый орган, или разница между "исходящим" и "входящим" налогом (29093 руб. - 16411руб.), как считает налогоплательщик.

Налоговый орган, мотивируя свою позицию тем, что налогоплательщик освобожден от обязанности по уплате налога (ст. 145 НК РФ), не имеет права на вычет, но обязан уплатить полученный налог (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Налогоплательщик полагает, что если по данной операции он теряет право на освобождение и обязан перечислить полученную сумму НДС в бюджет, то одновременно у него возникает право и на применение вычета.

Согласно п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В пункте 1 ст. 172 НК РФ указано, что вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) либо документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Разрешив спор, арбитражный суд пришел к выводу о недействительности решения налогового органа в части доначисления НДС.

После рассмотрения жалобы суд указал, что запрета на применение налогового вычета лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, но фактически уплатившими его по товарам, приобретенным для перепродажи, ст. 171 и 172 НК РФ не предусмотрено. Поэтому вывод судов первой и апелляционной инстанций о недействительности решения налогового органа в части доначисления НДС в размере 16 411 руб. верный.

Доводы налоговой инспекции по Удмуртской Республике, указанные в кассационной жалобе, отклоняются, так как основаны на неправильном толковании положений п. 5 ст. 173 НК РФ.

При таких обстоятельствах решение и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Удмуртской Республики отмене не подлежат. Оснований для удовлетворения кассационной жалобы нет (см. Постановление ФАС Уральского округа от 20 октября 2004 г. по делу N Ф09-4369/04-АК).

А.О. Гладченко,

налоговый консультант международной группы

компаний "Consulco internatiоnal"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 11, июнь 2005 г.