Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2008 г. N 17АП-9241/08

г. Пермь

19 декабря 2008 г.

Дело N А60-19857/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 декабря 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Сафоновой С. Н.,

судей Гуляковой Г.Н., Грибиниченко О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания Деевой О.М.,

при участии:

от заявителя ООО "ТехноПромСервис": представителя Клименко В.С. (паспорт 5707 N 119167 от 06.09.2007, доверенность от 01.09.2008),

от заинтересованного лица ИФНС России по Железнодорожному району г. Екатеринбурга: представителей Коноваловой О.С. (удостоверение УР N 370409, доверенность от 16.12.2008 N 76), Колесниковой М.Н. (удостоверение УР N 373177, доверенность от 14.08.2008 N 44),

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя ООО "ТехноПромСервис"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 13 октября 2008 года

по делу N А60-19857/2008,

принятое судьей Шавейниковой О.Э.,

по заявлению ООО "ТехноПромСервис"

к ИФНС России по Железнодорожному району г. Екатеринбурга

об оспаривании решения налогового органа,

установил:

ООО "ТехноПромСервис" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Железнодорожному району г. Екатеринбурга (далее - инспекция, налоговый орган) N 1560 от 19.06.2008 о привлечении к налоговой ответственности за налоговое правонарушение.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 13.10.2008 требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.06.2008 N 1560 в части начисления обществу пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 45761 руб.84 коп. за период с 21.07.2007 по 11.12.2008.

Не согласившись с судебным актом, заявитель просит решение суда отменить в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права. Заявитель полагает, что представление ГТД с отметкой таможни "выпуск разрешен" до вынесения налоговым органом оспариваемого решения свидетельствует о подтверждении в соответствии с требованием законодательства правомерности применения ставки налога 0% по экспортной операции. Заявитель также полагает, что правомерным является начисление пеней с 21.01.2008 - с момента истечения срока для уплаты налога по НДС в декабре 2007 года, то есть того налогового периода, в котором наступил срок для представления декларации по ставке 0%. Заявитель также настаивает на заявленных в суде первой инстанции доводах о нарушении налоговым органом требований п, 5 ст. 100, п. 2 ст. 101 НК РФ. Налоговым органом не предпринимались попытки вручения акта проверки руководителю, в связи с чем направление его по почте не может быть признано обоснованным. В связи с неполучением акта и извещения о рассмотрении материалов проверки общество было лишено представить объяснения. Данные обстоятельства являются основанием для признания решения налогового органа недействительным (п. 14 ст. 101 НК РФ). Кроме того, по мнению заявителя, налоговым органом в нарушение ст. 88 НК РФ не были выяснены причины отсутствия ГТД к налоговой декларации.

Инспекция направила суду письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором указывает на обоснованность принятого судом решения и правильном применении п. 10 ст. 165, ст. 75, 122 НК РФ.

В судебном заседании заявитель доводы апелляционной жалобы поддержал, на отмене судебного акта настаивал.

Инспекция возражала против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 11.01.2008 обществом в инспекцию представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года.

Согласно указанной декларации сумма налога, исчисленная обществом к возмещению из бюджета за ноябрь 2007 года, составила 769290 рублей, в том числе:

по разделу 3 декларации "Расчет суммы налога по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным п.2-4 ст. 164 Налогового кодекса РФ" общая сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога составила 19341675 руб., общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая к вычету 16616855 руб.;

по разделу 5 декларации "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг, обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, по которым документально подтверждена" по коду операции 1010401 налоговая база составляет 48278609 руб.; а 3494110 руб. - сумма налоговых вычетов по операциям, по реализации товаров (работ, услуг) обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, по которым документально подтверждена, исчисленная к уменьшению по данному разделу:

По результатам камеральной налоговой проверки данной уточненной декларации заинтересованным лицом составлен акт N 1560, согласно которому налоговый орган посчитал неподтверждённой сумму налоговых вычетов по НДС в размере 3 494 110 руб., а также неправомерно заявленной сумму налога к возмещению из бюджета в размере 769 290 руб.

19.06.2008 налоговым органом вынесено решение N 1560, которым заявителю по уточненной налоговой декларации за ноябрь 2007 года начислен к уплате налог на добавленную стоимость по сроку 20.07.2007 в размере 8 690 150 рублей.

Принимая данное решение, налоговый орган признал необоснованными заявленные обществом вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 3 494 110 руб., фактически отказав в возмещении налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 769 290 руб., о чем в последующем общество было проинформировано налоговым органом уведомлением об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость N 960 от 19.06.2008, а также установил обязанность общества по уплате в бюджет по данной декларации налога на добавленную стоимость в размере 8690150 руб., начислил пени в сумме 466979,77 руб. и привлек общество к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 1738030 руб.

Не согласившись с указанным решением налогового органа заявитель обратился с настоящим требованием в суд.

При рассмотрении дела суд первой инстанции признал доначисление налога обоснованным. При этом суд исходил из того, что общество не исполнило обязанность налогоплательщика, предусмотренную пунктом 10 статьи 165 Налогового кодекса РФ, - не представило в налоговый орган документы, поименованные в подпунктах 3, 4 пункта 1 названной статьи Кодекса одновременно с представлением уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года.

Из материалов дела следует, что обществом с ограниченной ответственностью "ТехноПромСервис" (комитент) заключен договор комиссии N Р/581834231230-511553 от 20.04.2005 с ФГУП "Рособоронэкспорт" (комиссионер) (л.д. 18-36).

Согласно пункту 1.1 данного договора комитент поручает комиссионеру за комиссионное вознаграждение заключить от своего имени, но за счет комитента, экспортный контракт на поставку продукции (запасные части к комплекту Р-17Э).

На основании договора комиссии ФГУП "Рособоронэкспорт" заключило контракт N CARIO/N/JV/ROE/2005/Р/581834231230 от 07.06.2006 с АДЕР ФЭКТОРИ ФОРДИВЭЛОНТ ИНДАСТРИЗ (Египет), во исполнение которого произведена отгрузка товара (запасные части к комплекту Р-17Э) по ГТД N 10128010/150607/0002077 на сумму 1862263 долл. США (48278609 рублей). Поставка производилась морским транспортом на условиях CIF - порт Александрия.

Отгрузка в режиме экспорт произведена 15.06.2007.

В обоснование правомерности применения ставки 0 %, одновременно с уточненной декларацией за ноябрь 2007 года, представленной 11.01.2008, заявителем в налоговый орган, наряду с иными документами, представлена копия ГТД N 10128010/150607/0002077 без штампа Российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, товара, который был вывезен за пределы таможенной территории РФ, а также не представлены копии товаросопроводительных документов.

Из чего налоговый орган пришел к выводу о не подтверждении обществом обоснованности применения ставки 0%.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налоговой ставке 0 процентов производится налогообложение при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

На основании пункта 2 статьи 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, через комиссионера, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов и налоговых вычетов, в налоговые органы представляются следующие документы:

договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом (подп. 1 п. 2 ст. 165 НК РФ);

контракт (копия контракта) лица, осуществившего поставку товаров на экспорт или поставку припасов по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с иностранным лицом на поставку товаров (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации (подп. 2 п. 2 ст. 165 НК РФ);

выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке (подп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ);

таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган) (подп. 4 п. 2, подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ);

копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (подп. 4 п. 2, подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ).

В изъятии из общего порядка оформления документов, указанных в подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ, налоговым законодательством предусмотрен ряд особенностей при вывозе товаров судами через морские порты, воздушным, трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи, а также при оказании услуг в отношении перечисленных операций с товарами.

Так, в абзаце 2 подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ установлено, что при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации; копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приемки к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.

Из приведенной нормы Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговым законодательством установлены особые требования к документам, представляемым налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговой ставки 0 процентов при перевозке морским транспортом. При этом оговорка касается транспортных и товаросопроводительных документов. Налоговую декларацию (указана в перечне в подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ) данные документы не заменяют.

Таким образом, в силу обязательных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты должен представить в налоговую инспекцию грузовую таможенную декларацию и соответствующее этой декларации поручение на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации.

Представленные налогоплательщиком документы должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает возможность применения налоговой ставки ноль процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, названных в пункте 2 статьи 164 Кодекса, в том числе о поставке товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Общество не отрицает, что указанные в решении инспекции документы не были приложены к декларации, а ссылается на то, что ею были приложены иные документы копия поручения на отгрузку экспортируемого товара с отметкой пограничной таможни РФ (балтийская таможня), которая подтверждает факт пересечения товаром границы РФ и копия коносамента с указанием места разгрузки за пределами территории РФ (Александрия).

Данные доводы обоснованно отклонены судом первой инстанции, по мотиву неравнозначности указанных документов, а также отсутствия юридических препятствий в получении и представлении именно тех документов, которые поименованы в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Доводы общества о том, что документы представлены своевременно не могут быть признаны судом обоснованными.

Копия поручения на отгрузку экспортируемого товара N 173/06 с отметкой пограничной таможни (Балтийская таможня) была представлена заявителем в налоговый орган 29.02.2008 (исх. N 8077 от 18.03.2008), копия ГТД N 10128010/150607/0002077 с отметкой российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ, представлена 04.06.2008.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации документы (их копии) для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита (таможенной декларации на вывоз припасов в таможенном режиме перемещения припасов). Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Положения названной нормы согласуются с пунктом 9 статьи 167 НК РФ, в соответствии с которым моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ - по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов.

Представление налогоплательщиком налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при экспортных операциях. По смыслу указанной статьи эти документы составляют единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции.

Датой представления документов следует считать дату представления всего пакета документов.

Представление ГТД без необходимой отметки таможенного органа также не может быть признано надлежащим в силу прямого указания подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ.

Таким образом, отказ налогового органа налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0% по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0%, является обоснованным.

Статьями 165 и 167 НК РФ определен порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0% и момент определения налоговой базы.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Налогового кодекса РФ.

Положения названной нормы согласуются с пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ - по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Следовательно, в случае непредставления документов в подтверждение 0 ставки налога, обязанность по уплате налога, как следует из пункта 9 статьи 167 НК РФ возникает у налогоплательщика на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

По ГТД N 10128010/150607/0002077 выпуск товара в таможенном режиме экспорта осуществлен 15.06.2007, то есть 181 день наступил 12.12.2007.

Рассматриваемая декларация по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года представлена налогоплательщиком в налоговый орган 11.01.2008, т.е. за истечением срока, предусмотренного п.9 ст. 165 Налогового кодекса РФ. Полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, заявителем на дату подачи декларации не собран и одновременно с декларацией не представлен. Полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов, представлен ООО "ТехноПромСервис" в налоговый орган только в июне 2008 года (ГТД N 10128010/150607/0002077 с отметкой российского таможенного органа представлена 04.06.2008), что соответствует отчетному периоду за 2 квартал 2008 года. Указанное обстоятельство заявителем признается и не оспаривается.

Таким образом, вывод налогового органа о не подтверждении обоснованности применения налоговых вычетов, заявленных ООО "ТехноПромСервис" в разделе 5 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в размере 3494110 руб., в связи с не подтверждением обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров, вывезенных в таможенным режиме экспорта, правомерен.

Поскольку на 181-й день, считая с даты перемещения товаров под таможенный режим экспорта полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран заявителем, налогоплательщик обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив её формирование с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость и уплатить его ( п. 9 ст. 165 НК РФ, абзац первый статьи 52, абзацы первый и второй пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ).

Неуплата налога в указанный период влечет применение ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Обязанность по налогообложению товаров на общую сумму 48278609 рублей по налоговой ставке 18% заявителем не исполнена. Налог на добавленную стоимость в сумме 8690150 рублей в федеральный бюджет налогоплательщиком не уплачен.

На основании изложенного налоговым органом правомерно произведено доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 8690150 рублей и принято решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1738030 руб., в связи с чем, требования заявителя о признании недействительным в данной части решения налогового органа N 1560 от 19.06.2008 не подлежат удовлетворению.

Суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности начисления пеней с 12.12.2008 (истечение 180 дневного срока) по 19.06.2008 (дата вынесения решения налоговым органом).

Данные выводы суда первой инстанции являются обоснованными.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания названных норм следует, что в случае, когда неуплата налога происходит по причине не подтверждения налогоплательщиком права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов, у налогоплательщика возникает обязанность компенсировать потери бюджета от несвоевременного поступления налогов.

Поскольку налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ, собраны обществом в полном объеме с пропуском установленного законом 180-дневного срока, у него возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов.

Невыполнение обществом данной обязанности привело к образованию недоимки по налогу на добавленную стоимость, на сумму которой подлежат начислению пени на основании статьи 75 НК РФ.

Из предписаний пункта 9 статьи 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

Поэтому предусмотренные статьей 75 НК РФ пени в данном случае начисляются начиная с 181-го дня, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, то есть с 12.12.2007.

Позиция заявителя о том, что начисление пеней необходимо осуществлять с 21.01.2008 не может быть признана апелляционным судом обоснованной.

Заявитель в данном случае руководствуется общими нормами регулирующими сроки уплаты НДС (п. 1 ст. 174 НК РФ). Между тем при наличии специальной нормы общая норма применению не подлежит.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности начисления пеней за период с 12.12.2007 является обоснованным.

Суд первой инстанции также обоснованно отклонил доводы общества о допущенных налоговым органом нарушениях процедуры принятия оспариваемого решения.

В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

В целях подписания и вручения акта налоговые органы могут использовать процедуру вызова налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), предусмотренную пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ, с использованием уведомления.

В силу пункта 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

По мнению общества налоговым органом не предприняты попытки вручении акта проверки под расписку представителю общества. Между тем при отсутствии факта уклонения заявителя от получения акта у налогового органа отсутствовали основания для направления акта заказной почтой.

Также общество настаивает, что оно не было извещено надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Данные обстоятельства свидетельствуют о существенных нарушениях процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, что лишило общество права участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и предоставлять объяснения, отклоняется апелляционным судом.

Из материалов дела усматривается, что заинтересованным лицом 28.04.2008 заказным письмом (копия реестра отправки почтовой корреспонденции от 28.04.2008 приобщена к материалам дела) по юридическому адресу заявителя - г. Екатеринбург, ул. Луначарского, д.31, было направлено уведомление N 1560 от 25.04.2008 о необходимости явки руководителя ООО "ТехноПромСервис" в налоговый орган в период с 12.05.2008 по 14.05.2008 для подписания акта камеральной налоговой проверки.

В данном уведомлении налоговым органом разъяснено, что согласно п. 5 ст. 100 Налогового кодекса РФ, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняется от получения акта, этот факт отражается в акте налоговой проверки и данный акт направляется по почте заказным письмом по местонахождению организации (обособленного подразделения) или местожительству физического лица. Датой вручения акта является шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

В установленный в указанном уведомлении сроки, представитель заявителя в налоговый орган для подписания акта проверки не явился.

Указанное обстоятельство было расценено налоговым органом как уклонение налогоплательщика от получения акта налоговой проверки.

Не закрепление в акте проверки факта уклонения лица от получения акта проверки не может быть расценено как нарушение процедуры направления акта.

Руководствуясь положениями п. 5 ст. 100 НК РФ, с целью обеспечения обществу гарантированных прав по представлению возражений по результатам налоговой проверки, акт камеральной проверки N 1560 от 25.04.2008 был направлен налоговым органом по юридическому адресу налогоплательщика 15.05.2005, что подтверждается представленной в материалы дела копией реестра отправки почтовой корреспонденции от 15.05.2005.

Одновременно заявителю направлено извещение от 15.05.2008 N 14-12/19891 о приглашении налогоплательщика на рассмотрение материалов камеральной проверки на 17.06.2008 в 10ч.00м.

На рассмотрение материалов проверки налогоплательщик в установленный срок не явился, возражений на акт камеральной налоговой проверки не представил. Рассмотрение материалов проверки состоялось в отсутствие представителя заинтересованного лица, уведомленного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки, что отражено в протоколе рассмотрения акта налоговой проверки от 17.06.2008.

Таким образом, принимая во внимание направление заинтересованным лицом по юридическому адресу налогоплательщика: уведомления о необходимости явки представителя на подписание акта проверки, судом первой инстанции сделан правильный вывод, что налоговым органом соблюдены требования ст. 100, 101 НК РФ,

Неполучение направленных налоговым органом извещений объясняется обществом тем, что фактически весь персонал общества и его руководитель, размещается в городе Перми. Представитель налогоплательщика пояснил также, что о фактическом местонахождении общество инспекцию в известность не ставило.

Между тем, суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

Место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации и указывается в его учредительных документах (п. 2, 3 ст. 54 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Адрес места нахождения юридического лица относится к сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) (пп. "в" п. 1 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"). В связи с этим изменение адреса места нахождения организации возможно только путем внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации и их государственной регистрации (п. 5 ст. 5, гл. VI Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ). До этого момента изменение адреса места нахождения юридического лица не приобретает силу для третьих лиц, в том числе налоговых органов (п. 3 ст. 52 ГК РФ).

Злоупотребление правами в силу ст. 10 Гражданского кодекса Российской Федерации, является основанием для отказа лицу в судебной защите. Данная правовая позиция также согласуется с выводами, изложенными в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года N 9-П.

В случае уклонения общества от внесения соответствующих изменений в ЕГРЮЛ все риски, связанные с неполучением или несвоевременным получением корреспонденции, направленной по юридическому адресу юридического лица лицом, не имеющим информации о его фактическом месте нахождения, в том числе налоговым органом, следует отнести на данное юридическое лицо.

При этом доказательств того, что налоговый орган располагал информацией о фактическом месте нахождении заявителя, в материалах дела не имеется.

Данные обстоятельства также доказывают, что общество умышленно препятствовало взаимодействию с ним налогового органа, что также подтверждает обоснованность направления акта налоговой проверки и извещения о времени рассмотрения материалов налоговой проверки заказным письмом с уведомлением.

При таких обстоятельствах суд считает, что налогоплательщик был надлежащим образом уведомлен о выявленных нарушениях, возможность представить объяснения или возражения, а также присутствовать при рассмотрении материалов проверки руководителем налогового органа была предоставлена.

Невозможность воспользоваться данными правами была вызвана действиями самого общества.

Налоговый орган, в свою очередь, предпринял все предусмотренные законодательством меры для надлежащего направления обществу акта проверки и его извещении о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Нарушений требований ст. 100, 101 НК РФ судом апелляционной инстанции не установлено.

При изложенных обстоятельствах оснований для отмены решения суда от 13.10.2008 и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В соответствии с положениями ст. 110 АПК РФ судебные расходы по апелляционной жалобе следует отнести на ее заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 13.10.2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С. Н. Сафонова

Судьи

Г. Н. Гулякова О. Г. Грибиниченко