Упрощенная система налогообложения (И.М. Андреев, "Российский налоговый курьер", N 11, июнь 2006 г.)

Упрощенная система налогообложения

Публикация подготовлена при участии специалистов Управления администрирования налога на прибыль ФНС России

Простое товарищество

С 2006 года в статью 346.14 Налогового кодекса введен пункт 3. Согласно этому пункту налогоплательщики-"упрощенцы", которые являются участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, обязаны применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Только ли на договоры, заключенные после 1 января 2006 года, распространяется это правило?

Объектами налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налогоплательщики, изъявившие желание перейти на "упрощенку", вправе самостоятельно избрать объект налогообложения. При этом они должны указать избранный объект в заявлении о переходе на УСН по форме N 26.2-1.

Данный порядок не распространяется на участников договоров простого товарищества (договоров о совместной деятельности) или договоров доверительного управления имуществом. Для них с 1 января 2006 года установлен объект налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Вместе с тем надо учитывать, что согласно части второй пункта 2 статьи 346.14 Кодекса налогоплательщик не может менять объект налогообложения в течение трех лет с начала применения "упрощенки". Поэтому с 1 января 2006 года объект налогообложения доходы минус расходы не могут применить налогоплательщики, которые перешли на УСН после 1 января 2003 года (выбрав объектом налогообложения доходы) и до 2006 года заключили договоры простого товарищества или договоры доверительного управления имуществом. Ведь у них на 1 января 2006 года не возникло права на изменение ранее избранного ими объекта налогообложения. То есть не истекли три полных года с начала применения УСН.

В целях продолжения применения "упрощенки" такие налогоплательщики обязаны были до окончания 2005 года расторгнуть эти договоры. В противном случае они с 1 января 2006 года утрачивают право на дальнейшее применение УСН.

Если налогоплательщики, применяющие в качестве объекта налогообложения доходы, заключили указанные выше договоры после 1 января 2006 года (в течение текущего налогового периода), то исходя из норм пункта 1 статьи 346.13 и пункта 2 статьи 346.14 Кодекса они утрачивают право на применение УСН с начала того квартала, в котором были подписаны эти договоры.

Право на изменение с 2006 года ранее избранного объекта налогообложения возникает только у налогоплательщиков (в том числе являющихся участниками договоров простого товарищества или доверительного управления имуществом), которые перешли на "упрощенку" с 1 января 2003 года.

Налогоплательщики (в том числе участники договора простого товарищества или доверительного управления имуществом), перешедшие на УСН после 1 января 2003 года, могут воспользоваться данным правом не ранее чем с 2007 года. То есть с года (налогового периода), следующего за налоговым периодом, в котором полностью истекли три года с начала применения "упрощенки".

Утрата права на УСН

Организация применяет в 2006 году УСН (объект - доходы минус расходы). Но в сентябре или октябре текущего года планируется прекратить предпринимательскую деятельность организации. Как уплачивать налог и представлять декларацию по итогам налогового периода в этом случае?

Для налогоплательщика-"упрощенца", прекращающего предпринимательскую деятельность в течение календарного года, налоговым периодом признается тот отчетный период, в котором он в установленном порядке перестал вести такую деятельность.

Допустим, предпринимательская деятельность прекращена до начала IV квартала текущего года. Тогда налогоплательщик представляет декларацию по налогу, уплачиваемому при применении УСН, за данный налоговый период (квартал, полугодие или 9 месяцев). Сроки для подачи деклараций и уплаты налога по итогам истекшего отчетного периода установлены главой 26.2 Кодекса.

Теперь другая ситуация: налогоплательщик прекратил предпринимательскую деятельность в IV квартале текущего года. В этом случае он должен представить декларацию за налоговый период (календарный год) и уплатить налог не позднее сроков, установленных главой 26.2 НК РФ для подачи деклараций и уплаты налога по итогам истекшего налогового периода.

Бывает, что по итогам налогового периода сумма исчисленного налога меньше величины минимального налога за тот же период. В таком случае в бюджет налогоплательщик уплачивает сумму минимального налога.

Организация с 2006 года применяет УСН (объект - доходы минус расходы). По расчетам доходы, полученные по итогам полугодия, превысят 20 000 000 руб., то есть предельный уровень, установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ. Поэтому с начала II квартала организации придется перейти на общую систему налогообложения. Обязана ли она в такой ситуации уплачивать налог и подавать декларацию по итогам налогового периода?

Предположим, что налогоплательщик в течение года (налогового периода) утратил право на дальнейшее применение УСН в связи с несоблюдением условий и ограничений, установленных статьями 346.13 и 346.14 Кодекса. Тогда налоговым периодом для него признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого состоялся переход на иной режим налогообложения. А декларация по налогу, уплачиваемому при применении "упрощенки", которую представил такой налогоплательщик, приравнивается к декларации за налоговый период.

Если сумма налога, исчисленная в общем порядке по окончании данного налогового периода, превышает сумму минимального налога за тот же период, то обязанности по представлению декларации и уплате налога согласно главе 26.2 Кодекса за данный период не возникает. Такая обязанность появляется, если по итогам этого налогового периода исчисленная сумма налога будет меньше величины минимального налога. В этой ситуации налогоплательщику надо представить декларацию за соответствующий налоговый период, а минимальный налог уплатить по истечении квартала, в котором утрачено право на применение УСН. Сделать это нужно не позднее сроков, установленных главой 26.2 Кодекса.

Ранее уплаченные авансовые платежи по налогу подлежат возврату или по согласованию с территориальными органами федерального казначейства зачету в счет предстоящей уплаты минимального налога в порядке, установленном в статье 78 Кодекса.

Пример

ООО "Альфа" с 1 января 2006 года перешло на УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы). По итогам 6 месяцев 2006 года доходы организации составили 25 150 000 руб., а расходы - 19 900 000 руб. Превышение установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ ограничения по размеру полученных доходов допущено ООО "Альфа" в II квартале 2006 года.

Таким образом, ООО "Альфа" не вправе применять УСН с начала II квартала 2006 года. А налоговым периодом для этой организации признается I квартал 2006 года.

По итогам I квартала 2006 года организация получила доходы в сумме 15 000 000 руб. и произвела расходы - 15 400 000 руб. Сумма налога за I квартал 2006 года составила 30 000 руб. [(15 600 000 руб. - 15 400 000 руб.) х 15%].

В данной ситуации организация должна проверить правильность определения налоговых обязательств за налоговый период. Для этого ООО "Альфа" исчислило минимальный налог за налоговый период (I квартал 2006 года) - 156 000 руб. (15 600 000 руб. х 1%). Как видим, величина минимального налога превышает сумму налога, уплаченного по итогам I квартала 2006 года (30 000 руб.). Поэтому организация обязана подать декларацию за налоговый период (I квартал 2006 года) и уплатить минимальный налог не позднее 25 июля 2006 года. Согласно статье 78 НК РФ ранее уплаченный налог подлежит возврату организации в полной сумме либо зачету (по согласованию с территориальными органами федерального казначейства) в счет предстоящего платежа минимального налога.

И.М. Андреев,

государственный советник налоговой службы РФ II ранга,

Управление администрирования налога на прибыль ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 11, июнь 2006 г.