Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2009 г. N 19АП-361/09

12 мая 2009 г.

Дело N А64-999/07-16

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 13.04.2009г.

Полный текст постановления изготовлен 12.05.2009г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей: Михайловой Т.Л.,

Миронцевой Н.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Сучковой Т.О. - главного госналогинспектора по доверенности от 03.12.2008 N 05-24/14, Пчелинцевой Е.А. - главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности от 12.01.2009 05-24/11,

от налогоплательщика: представители не явились, извещен надлежащим образом,

от третьего лица ЗАО "Грита": представители не явились, извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 05.12.2008 года по делу N А64-999/07-16 (судья В.А. Игнатенко) по заявлению индивидуального предпринимателя Абызовой Г.И. к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения Инспекции N18 от 06.06.2008г.,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Абызова Галина Ивановна (далее - ИП Абызова Г.И., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции от 30.11.06 N 7739495 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 05.12.2008г. производство по делу в части оспаривания пункта 3.2 резолютивной части решения налогового органа прекращено в связи с отказом налогоплательщика в той части от заявленных требований в порядке ст. 49 АПК РФ.

Решение Инспекции от 30.11.06 N 7739495 признано судом недействительным в части:

- привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 резолютивной части решения, предусмотренной:

п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого минимального налога в виде взыскания штрафа в сумме 26129 рублей;

п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. - в виде взыскания штрафа в сумме 4772 рубля, за 2004 г. - 4016 руб., за 2005 г. - 6197 руб.;

п. 2 статьи 119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, в виде взыскания штрафа в сумме 106252 рубля,

п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в бюджет ТФОМС за 2004 г. - 1144 руб., за 2005 г. - 863 руб.,

п.2 ст.119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в бюджет ТФОМС, в виде взыскания штрафа в сумме 6930 руб.;

п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 32 руб., за 2005 г.- 575 руб.,

п.2 ст.119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС в течение более 180 дней по истечении установленного срока в виде взыскания штрафа сумме - 280 руб.,

п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа за 2003 г. - 11426 руб. и 1913 руб., за 2004 г. - 32469 руб.;

п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа за 2003 г. -31020 руб., за 2004 г. - 16151 руб., за 2005 г. - 26363 руб.

-доначисления налогов по пп. "б" п. 2.1. резолютивной части решения:

единого минимального налога в сумме 130643 руб.; ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. -23862 руб., за 2004 г. - 20081 руб., за 2005 г. -30982 руб.; ЕСН, зачисляемого в ТФОМС за 2004 г.- 5721 руб., за 2005 г. - 4314 руб.; ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 159 руб., за 2005 г. - 2877 руб.; налога на добавленную стоимость за июль 2003 г.- 57132 руб., за август 2003 г. - 9566 руб., за июль 2004 г. - 162342 руб.; налога на доходы физических лиц за 2003 г. - 155098 руб., за 2004 г.- 80757 руб., за 2005 г. - 131813 руб.; страховых взносов на накопительную и страховую части пенсии - 600 и 100 руб.

- начисления пени по пп. "в" п. 2.1. резолютивной части решения: по единому минимальному налогу - 9337 руб. и 1054 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет - 21975 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС - 2633 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС - 523 руб.; по налогу на добавленную стоимость - 83316,8 руб.; по налогу на доходы физических лиц - 68545 руб. и 3101 руб.; по страховым взносам в ПФ РФ: на накопительную часть 94 руб., на трудовую часть 14 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, Инспекция обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой, с учетом ее уточнения просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика и признания недействительным решения Инспекции N 7739495 от 30.1.2006 в части:

--привлечения ИП Абызовой Г.И. к налоговой ответственности, предусмотренной: п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого минимального налога в виде взыскания штрафа в сумме 26129 рублей; п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. -в виде взыскания штрафа в сумме 4772 рубля, за 2004 г. - 4016 руб., за 2005 г. - 6197 руб.; п. 2 статьи 119 НК РФ - 106252 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в бюджет ТФОМС за 2004 г. - 1144 руб., за 2005 г. - 863 руб., п.2 ст.119 НК РФ - 6930 руб.; п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 32 руб., за 2005 г.- 575 руб., п.2 ст.119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС в течение более 180 дней по истечении установленного срока в виде взыскания штрафа сумме - 280 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа за 2003 г. - 11426 руб. и 1913 руб., за 2004 г. - 32469 руб.; п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа за 2003 г. -31020 руб., за 2004 г. - 16151 руб., за 2005 г. - 26363 руб.;

- доначисления налогов по пп. "б" п. 2.1. резолютивной части решения:

единого минимального налога в сумме 130643 руб.; ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. -23862 руб., за 2004 г. - 20081 руб., за 2005 г. -30982 руб.; ЕСН, зачисляемого в ТФОМС за 2004 г.- 5721 руб., за 2005 г. - 4314 руб.; ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 159 руб., за 2005 г. - 2877 руб.; налога на добавленную стоимость за июль 2003 г.- 57132 руб., за август 2003 г. - 9566 руб., за июль 2004 г. - 162342 руб.; налога на доходы физических лиц за 2003 г. - 155098 руб., за 2004 г.- 80757 руб., за 2005 г. - 131813 руб.;

- начисления пени по пп. "в" п. 2.1. резолютивной части решения: по единому минимальному налогу - 9337 руб. и 1054 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет - 21975 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС - 2633 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС - 523 руб.; по налогу на добавленную стоимость - 83316,8 руб.; по налогу на доходы физических лиц - 68545 руб. и 3101 руб.

В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция ссылается на нарушение судом области норм материального и процессуального права, выразившееся в несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела, а также неполном исследованием доказательств по делу.

При этом налоговый орган считает необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном доначислении оспариваемым решением Инспекции предпринимателю налога на доходы физических лиц и единого социального налога в связи с исключением из состава расходов сумм кредиторской задолженности.

Также Инспекция полагает, что предпринимателю правомерно произведено доначисление единого минимального налога за 9 месяцев 2005 г., поскольку в связи с утратой налогоплательщиком в течение календарного года права на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения, налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения.

Обосновывая правомерность доначисления налога на добавленную стоимость за 2003 г. Инспекция ссылается на то, что остаток товаров не был оприходован налогоплательщиком при переходе с упрощенной системы налогообложения на общий режим, в результате чего суммы налога, уплаченные при приобретении таких товаров, не могут быть предъявлены к налоговому вычету. В отношении налога на добавленную стоимость за 2004 г. Инспекция также исходит из необоснованного применения предпринимателем налоговых вычетов, поскольку спорные вычеты приходятся на расчеты за основные средства, приобретенные в период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения.

Предприниматель не заявила каких-либо возражений по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

При указанных обстоятельствах на основании части 5 статьи 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

В судебное заседание представители ИП Абызовой Г.И. и ЗАО "Грита", извещенных о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, не явились. Указанное обстоятельство в силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения апелляционной жалобы по существу, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассматривал дело в отсутствие представителя налогоплательщика и третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 06.04.2009г. объявлялся перерыв до 13.04.2009г.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей налогового органа, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Абызовой Г.И. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального налога, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2003 по 30.06.2006, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 30.06.2006 и полноты и своевременности перечисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2004. Результаты проведенной проверки нашли отражение в акте N 7499769 от 08.11.2006.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение N 7739495 от 30.11.2006г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым, ИП Абызова Г.И. в том числе, привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной:

п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату единого минимального налога в виде взыскания штрафа в сумме 26129 руб., ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. - в виде взыскания штрафа в сумме 4772 рубля, за 2004 г. - 4016 руб., за 2005 г. - 6197 руб.; ЕСН, зачисляемого в бюджет ТФОМС за 2004 г. - 1144 руб., за 2005 г. - 863 руб., ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 32 руб., за 2005 г.- 575 руб., налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа за 2003 г. - 11426 руб. и 1913 руб., за 2004 г. - 32469 руб.; налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа за 2003 г. -31020 руб., за 2004 г. - 16151 руб., за 2005 г. - 26363 руб.;

п. 2 статьи 119 НК РФ -- за непредставление налоговой декларации по ЕСН, в течение более 180 дней по истечении установленного срока в виде взыскания штрафа в сумме -106252 руб. в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, 6930 руб. - в части, зачисляемой в бюджет ТФОМС, 280 руб. - в части, зачисляемой в ФФОМС.

Кроме того, указанным решением предпринимателю доначислены единый минимальный налог в сумме 130643 руб.; ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет за 2003 г. -23862 руб., за 2004 г. - 20081 руб., за 2005 г. -30982 руб.; ЕСН, зачисляемый в ТФОМС за 2004 г.- 5721 руб., за 2005 г. - 4314 руб.; ЕСН, зачисляемый в ФФОМС за 2004 г. - 159 руб., за 2005 г. - 2877 руб.; налог на добавленную стоимость за июль 2003 г.- 57132 руб., за август 2003 г. - 9566 руб., за июль 2004 г. - 162342 руб.; налог на доходы физических лиц за 2003 г. - 155098 руб., за 2004 г.- 80757 руб., за 2005 г. - 131813 руб.; а также начислены пени за несвоевременную уплату по единому минимальному налогу - 9337 руб. и 1054 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет - 21975 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС - 2633 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС - 523 руб.; по налогу на добавленную стоимость - 83316,8 руб.; по налогу на доходы физических лиц - 68545 руб. и 3101 руб.

Не согласившись с ненормативным правовым актом налогового органа в указанной части, предприниматель обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Как следует из материалов дела, на основании уведомления N 135 от 25.12.2002г. ИП Абызова Г.И. с 01.01.2003г. применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы.. В связи с тем, что по итогам 9 месяцев 2003 г. доходы предпринимателя превысили 15 млн. руб., ИП Абызова Г.И. утратила право на применение данного специального режима налогообложения с 01.07.2003. Таким образом, с 01.07.2003 ИП Абызова Г.И. перешла на общеустановленный режим налогообложения.

В соответствии с оспариваемым решением налогового органа, основанием доначисления налогоплательщику налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и единого социального налога (ЕСН) послужило исключение из состава расходов сумм кредиторской задолженности в размере за 2003 г. - 1193065 руб., за 2004 г. - 1096858 руб., за 2005 г. - 1013946 руб.

При этом Инспекция исходила из того, что налогоплательщиком в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, были необоснованно включены расходы по товарам, оплата за которые частично производилась в последующих налоговых периодах.

Налогоплательщик в обоснование своей позиции ссылается на то, что налоговым органом не принято во внимание наличие остатка нереализованного товара, оплаченного соответствующим образом в рассматриваемых налоговых периодах, исходя из чего, предприниматель считает, что им правомерно производилось списание в расходы спорных сумм.

Оценивая правомерность произведенных Инспекцией доначислений в этой части, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу ст. 207 и п. 2 ст. 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Согласно ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками -налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Объектом налогообложения единым социальным налогом признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п. 2 ст. 236 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 7 статьи 244 НК РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию по единому социальному налогу не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ установлено, что при реализации покупных товаров в состав расходов включается стоимость приобретения данных товаров. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Согласно пункту 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций доходы и расходы отражаются в Книге учета, которая ведется предпринимателями кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных названным Порядком.

В подпункте 1 пункта 15 Порядка учета расходов и хозяйственных операций установлены следующие правила учета расходов индивидуальными предпринимателями. Так, стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг. Расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

При этом, положениями указанного порядка не предусмотрено отражение в книге доходов и расходов переходящих нереализованных остатков товара.

В соответствии с частью 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган, которым принят такой акт, решение.

При этом в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п.8 ст. 101 НК РФ должны быть указаны обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной им в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу ст. ст. 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований ст. 46 (ч. 1 и ч. 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц.

Вместе с тем, из оспариваемого ненормативного правового акта не усматривается, на основании каких данных первичных учетных документов Инспекцией сделаны соответствующие выводы.

Тогда как из подтвержденных документально пояснений налогоплательщика следует, что суммы кредиторской задолженности за 2003 г. - 1193065 руб., за 2004 г. - 1096858 руб., за 2005 г. - 1013946 руб. приходятся на остаток поступившего и нереализованного товара за указанные периоды и данные суммы не были учтены налогоплательщиком в составе расходов в целях налогообложения.

Так, доходы предпринимателя за 2003 год (2 полугодие) составили 15430367руб.; сумма налоговых вычетов по данным налогоплательщика - 15 224 892 руб. (состоят из расходов за 2-ое полугодие 2003 г. -14 638 851 руб. и льготы по подоходному налогу за приобретенную квартиру 586 041 руб.), по данным налогового органа 14 031 827 руб.

По состоянию на 01.07.2003г. у налогоплательщика числится остаток товара в сумме 389492 руб. без НДС, в том числе оплаченного по состоянию на 01.07.2003г. в сумме 3454698 руб. Сумма поступившего товара за 2 полугодие 2003 г. составила 9947470 руб.

При этом за 2 полугодие 2003 год налогоплательщиком в расходы списана сумма 14 638 851 рублей, в том числе списаны расходы по товарам, оплаченным и проданным в сумме 10 071 271 руб. (оплата в сумме в сумме 3 454 698 рублей произведена в 1 полугодии 2003 г., в сумме 6 616 572 рублей во 2 полугодии 2003 г.).

Оплачены предпринимателем за 2 полугодие 2003 года расходы (кроме налогов, заработной платы и налогов на заработную плату) в размере 10691672 руб. (без НДС).

Следовательно, списание налогоплательщиком в расходы во втором полугодии 2003 г. 14638851 руб. произведено в пределах указанных сумм, при этом списание лишь части оплаченных расходов связано с тем, что закупленные товары были не полностью реализованы в данном налоговом периоде, остаток товара на 01.01.2004г. составил 3 773 693 руб. (без НДС).

Кредиторская задолженность поставщикам на 01.01.04г в сумме 1193065 руб. приходится на остаток поступившего и нереализованного товара за 2003 г. и не включена в расходы (налоговые вычеты) по налогу на доходы физических лиц за 2003 г.

Доходы предпринимателя за 2004 год составили 22429101руб.; налоговые вычеты по данным налогоплательщика за 2004 г. составили 22288116 руб., по данным налогового органа 21666907 руб., фактически расходы за 2004 год составили 22763 764 руб.

По состоянию на 01.01.2004г. у предпринимателя числится остаток товара в сумме 3773693 руб. (без НДС), в том числе оплаченного по состоянию на 01.01.2005г. в сумме 2580628 руб.

Сумма поступившего товара за 2004 г. составила 14752781 руб.

При этом налогоплательщиком в расходы за 2004 г. списана сумма 22763764 руб., в том числе списано товаров оплаченных и проданных на сумму 16270156 руб. (остаток товара на 01.01.2004г., который был реализован за период с 01.01.2004г по 31.12.2004г. - 3 773 693 руб. и сумма товара поступившего, оплаченного и реализованного за период с 01.01.2004года по 31.12.2004года. -12 496 462 руб.).

Кредиторская задолженность поставщикам на 01.01.05г в сумме 1096858 руб. приходится на остаток поступившего и нереализованного товара за 2004 г. и не включена в расходы (налоговые вычеты) по налогу на доходы физических лиц за 2004 г.

Аналогичным образом доходы предпринимателя за 4 квартал 2005 года составили 5514059руб.; налоговые вычеты по данным налогоплательщика составили 5393724 руб., по данным налогового органа 4379778 руб.

Поступление товара за 4 квартал 2005 г. было осуществлено на сумму 4077651руб.

В расходы за 4 квартал 2005 г. налогоплательщиком списана сумма 5393724 руб., что связано с тем, что закупленные товары не полностью были реализованы в данном налоговом периоде, остаток товара на 01.01.2006г. составляет 2347905 руб.

1729745 руб. - стоимость товара, поступившего, оплаченного и реализованного за период с 01.10.2005года 31.12.2005года. Данная сумма рассчитана как разница между поступлением товара за квартал 2005 г. (4 077 651руб.) и остатком товара на 01.01.2006г.(2 347 905 рублей). Р

Реализованный в 4 квартале 2005 г. товар на сумму 4 103 262 рублей полностью оплачен, в том числе остаток на 01.10.2005г., который был реализован за период с 01.10.2005г. - 31.12.2005г

Кредиторская задолженность поставщикам на 01.01.06г в сумме 1 013 946 рублей приходится на остаток поступившего и нереализованного товара за 4 квартал 2005 г. (2347905 руб.) и не включена в расходы (налоговые вычеты) по налогу на доходы физических лиц за 2005 г.

На основании изложенного, доводы Инспекции о том, что налоговая база при исчислении налогоплательщиком НДФЛ и ЕСН занижена за 2003 г. на сумму 1193065 руб., за 2004 г. на сумму 621209 руб., за 2005 г. на сумму 1013946 руб. противоречат предоставленным предпринимателем доказательствам и расчетам.

Таким образом, включение спорной кредиторской задолженности в состав расходов предпринимателем по рассматриваемым налоговым периодам в размерах, указанных налоговым органом, документально не подтверждено как в ходе проведенной проверки, так и при рассмотрении настоящего спора.

Из акта проверки и оспариваемого решения не представляется возможным установить, какие конкретно первичные документы, которые были представлены по требованию налогового органа в полном объеме, положены в основу принятого Инспекцией решения в отношении доначисления НДФЛ И ЕСН, а также соответствующих сумм пени и штрафов.

На основании изложенного, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение Инспекции от 30.11.2006 N 7739495 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2003 г. в сумме 155098 руб., за 2004 г. в сумме 80757 руб., за 2005 г. в сумме 131813 руб.; ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. в сумме 23862 руб., за 2004 г. в сумме 20081 руб., за 2005 г. в сумме 30982 руб.; ЕСН, зачисляемого в ТФОМС за 2004 г. в сумме 5721 руб., за 2005 г. в сумме 4314 руб.; ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. в сумме 159 руб., за 2005 г. в сумме 2877 руб., а также начисления пени за несвоевременную уплату данных сумм налогов по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет - 21975 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС - 2633 руб.; по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС - 523 руб.; по налогу на доходы физических лиц - 68545 руб. и 3101 руб. и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ: за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа за 2003 г. -31020 руб., за 2004 г. - 16151 руб., за 2005 г. - 26363 руб.; за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет за 2003 г. - в виде взыскания штрафа в сумме 4772 рубля, за 2004 г. - 4016 руб., за 2005 г. - 6197 руб.; за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в бюджет ТФОМС за 2004 г. - 1144 руб., за 2005 г. - 863 руб., за неполную уплату ЕСН, зачисляемого в ФФОМС за 2004 г. - 32 руб., за 2005 г.- 575 руб., п. 2 статьи 119 НК РФ: за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в в федеральный бюджет в виде взыскания штрафа в сумме 106252 руб., за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в бюджет ТФОМС, в виде взыскания штрафа в сумме 6930 руб.; за непредставление налоговой декларации по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС в виде взыскания штрафа сумме - 280 руб.

Оценка правомерности доначисления налогоплательщику минимального налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 130643 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций, связана со следующими обстоятельствами.

Как следует из материалов дела, с 01.01.2005г. по 30.09.2005 предприниматель Абызова Г.И. осуществляла розничную торговлю продуктами питания, алкоголем, табаком и пивом в стационарной торговой точке, расположенной по адресу: г. Тамбов, ул. Советская, 148/45 супермаркет "Гурман".

При этом, ИП Абызова Г.И. в 2005 году применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

В связи с тем, что по итогам налогового периода за 2005 г. доходы предпринимателя превысили 15 млн. руб., ИП Абызова Г.И. утратила право на применение данного специального режима налогообложения с третьего квартала 2005 г. Таким образом, с 01.10.2005г. ИП Абызова Г.И. перешла на общеустановленный режим налогообложения.

Согласно декларации предпринимателя Ф-17, сумма произведенных расходов за 9 месяцев 2005 года составила - 13 113 020 руб., сумма полученного дохода - 13 064 294 руб., сумма убытка - 48 726 руб.

Основанием для принятия решения в данной части послужил вывод Инспекции о том, что предприниматель, утратившая право на применение упрощенной системы налогообложения в течение календарного года, должна представить налоговую декларацию по упрощенной системе налогообложения за отчетный период, в данном случае 9 месяцев 2005 года, приравненную к налоговой декларации за налоговый период, в которой исчислить единый минимальный налог в соответствии с требованиями п.6 ст.346.18 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн. рублей такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

Нормами ст. 346.19 НК РФ определено, что налоговым периодом по единому налогу признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

По итогам налогового периода налогоплательщики в соответствии с п. 2 ст. 346.18, п. 2 ст. 346.20 и п. п. 1 и 2 ст. 346.21 НК РФ исчисляют сумму налога, как соответствующую налоговой ставке (15%) процентную долю налоговой базы (денежного выражения доходов, уменьшенных на величину расходов).

Налогоплательщики, избравшие в качестве объекта налогообложения показатель доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода (первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года) исчисляют сумму квартального авансового платежа, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода с учетом ранее внесенных сумм квартальных авансовых платежей.

Одновременно п. 6 ст. 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", предусмотрена обязанность по исчислению и уплате минимального налога в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.

Минимальный налог составляет один процент от суммы доходов, определяемых в соответствии со ст. 346.15 НК РФ, и уплачивается в случае, когда сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. В последующие налоговые периоды налогоплательщик вправе включить разницу между уплаченным минимальным налогом и налогом, исчисленным в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы или увеличить сумму убытков, которые переносятся на будущее время.

Минимальный налог является единым налогом, размер которого определяется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, независимо от порядка исчисления единого налога.

Таким образом, по итогам налогового периода налогоплательщик, избравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает единый налог, исчисленный по правилам, предусмотренным статьей 346.21 НК РФ, либо минимальный налог на основании пункта 6 статьи 346.18 НК РФ.

Из анализа приведенных норм следует, что в налоговом законодательстве отсутствуют нормы, предусматривающие обязанность налогоплательщика уплатить минимальный налог по итогам части налогового периода (отчетного периода) в случае, если до истечения налогового периода по УСН, налогоплательщик утрачивает право на ее ( УСН) применение.

При этом, исходя из основных начал законодательства о налогах и сборах, отраженных в ст. 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п.7 ст. 3 НК РФ).

На основании изложенного, арбитражный суд области пришел к верному выводу о том, что доначисление Инспекцией предпринимателю минимального налога за период 9 месяцев 2005 года в сумме 130 643 руб. не основано на нормах налогового законодательства, в результате чего у налогового органа также отсутствовали правовые основания для начисления 9 337 руб. пени за несвоевременную уплату налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 26 129 руб.

Ссылки Инспекции на то обстоятельство, что для налогоплательщиков, утративших в течение календарного года право на применение упрощенной системы налогообложения, налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения, судом апелляционной инстанции отклоняются.

В налоговом законодательстве, регулирующим порядок и условия применения упрощенной системы налогообложения, в том числе в ст.346.25 НК РФ, предусматривающей особенности при исчислении налоговой базы при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения, подобная норма отсутствует.

Признавая необоснованной позицию налогового органа в отношении налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Основанием для доначисления НДС в 2003 году явились выводы налогового органа о том, что при переходе на общую систему налогообложения налогоплательщиком не был принят к учету товар, приобретенный в 1 полугодии 2003 г.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, данные выводы Инспекции являются несостоятельными.

Как следует из справки инвентаризации товаров, по состоянию на 01.07.2003 остаток нереализованного товара составляет 4674991,23 руб., с учетом налога на добавленную стоимость 779 499 руб.

Кроме того, с суммы оплаченного остатка товара на 01.07.2003г. налогоплательщиком был возмещен НДС в сумме в сумме 725 699 руб., что подтверждается книгой покупок за 2 полугодие 2003 г.

Кредиторская задолженность за товар на 01.10.2003г. составила 442794 руб., НДС по кредиторской задолженности 73 799 руб.

В регистре расходов (строка 212) и книге учета доходов и расходов указана сумма остатка товара 3 897 492 руб.(без НДС). Данный факт подтверждает оприходование товара, который реализован во втором полугодии 2003 года.

В соответствии с п.п. 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса.

Из названных норм следует, что для возникновения права на налоговый вычет необходимо соблюдение следующих условий: приобретение и оприходование товаров, их использование для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, их оплата, наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Таким образом, суммы налога, уплаченные предпринимателем после перехода на общий режим налогообложения по товарам, приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения, могут приниматься к вычету в случае использования этих товаров при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно учтено, что предприниматель применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, следовательно, предъявленный поставщиками НДС не списывался в расходы.

Поскольку уменьшения налогооблагаемой базы при применении упрощенной системы не производилось, вычеты по НДС правомерно были применены налогоплательщиком после перехода на общую систему налогообложения в порядке, предусмотренном статьями 171 и 172 НК РФ.

Следовательно, вывод налогового органа о завышении вычета по НДС в сумме 66698 руб. за 2003 г. при оплате кредиторской задолженности на 01.07.2003г. неправомерны и не соответствуют приведенным нормативным положениям и представленным доказательствам.

Выводы Инспекции в отношении доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 г. связаны с оценкой следующих обстоятельств.

В августе 2002 г. по договору купли-продажи N 31/08 от 31.08.2002г. предпринимателем были приобретены объекты основных средств по счетам-фактурам и накладным от 31.08.2002г.у ЗАО "Грита" на сумму 974052 руб., в том числе НДС 162342 руб.

Оплата данных основных средств произведена налогоплательщиком по акту взаимозачета от 12.07.04г.

Согласно п.3.2. договора переход права собственности на поставленное оборудование переходит к покупателю в момент полного расчета по договору.

Таким образом, право собственности на основные средства перешло к предпринимателю 12.07.2004г.

В материалы дела представлены инвентарные карточки (т.2 л.д.15-40) подтверждающие принятие к учету основных средств, полученных по договору от ЗАО "Грита" 12.07.04. Расчет амортизации на полученное в собственность имущество начат с июля 2004 года.

Довод налогового органа о том, что по приобретенным основным средствам налогоплательщиком неправомерно применены налоговые вычеты по НДС связан с тем, что на момент приобретения основных средств и выставления продавцом счетов-фактур предприниматель применяла упрощенную систему налогообложения не основан на нормах налогового законодательства.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что оплата поступившего товара была произведена предпринимателем в период применения общей системы налогообложения, налоговые вычеты по НДС в сумме 162342 руб. заявлены налогоплательщиком правомерно на основании положений ст. 171, 172 НК РФ.

Таким образом, судом первой инстанции дана правильная оценка доводам налогоплательщика, на основании чего заявленные требования правомерно удовлетворены в рассматриваемой части.

При рассмотрении данного дела арбитражный суд первой инстанции установил все фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения спора, правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

При указанных обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Тамбовской области от 05.12.2008 года по делу N А64-999/07-16 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову без удовлетворения.

В силу статей 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.

Руководствуясь ст.ст. 49, 110, 112, 150, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 05.12.2008 года по делу N А64-999/07-16 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья:

М.Б.Осипова

Судьи

Т.Л. Михайлова Н.Д. Миронцева