Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 мая 2009 г. N 19АП-1716/09

19 мая 2009 г.

Дело N А48-5133/08-14

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 12.05.2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19.05.2009 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей Михайловой Т.Л.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

при участии:

от МИФНС России N 5 по Орловской области: Панкратова Ю.Н., начальник юридического отдела, доверенность N 9 от 30.03.2009, выдана сроком на один год, удостоверение серии УР N343814, действительно до 31.12.2009; Полухина В.Д., главный государственный налоговый инспектор, доверенность N 4 от 12.01.2009 выдана сроком на один год, паспорт серии 54 03 N706253, выдан Залегощенским РОВД Орловской области 25.11.2003.

от ЗАО "Троицкий спиртзавод": представители не явились, надлежаще извещено.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Троицкий спиртзавод" на решение Арбитражного суда Орловской области от 18 февраля 2009 года по делу N А48-5133/08-14 (судья Полинога Ю.В.), по заявлению Закрытого акционерного общества "Троицкий спиртзавод" к Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Орловской области о признании частично недействительным решения от 08.10.2008 N45,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Троицкий спиртзавод" (далее - ЗАО "Троицкий спиртзавод", Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Орловской области (далее - МИФНС России N 5 по Орловской области, Инспекция) о признании частично недействительным решения Инспекции от 08.10.2008г. N 45( далее - решение Инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 18.02.2009 г. заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Орловской области от 08.10.2008г. N 45 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в следующей части:

- пункт 1 в части привлечения ЗАО "Троицкий спиртзавод" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 37 365 руб.

- пункт 3.2 в части предложения уплатить штраф в сумме 37 365 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции от 18.02.09 г. в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 917 687 руб. (248 540 руб. + 669 147) (пп. 1 п.3.1 решения ); НДС в сумме 381 350 руб. (пп. 3 п. 3.1. решения); пункт 4 решения Инспекция в части внесения необходимых изменений в документы бухгалтерского и налогового учета ЗАО "Троицкий спиртзавод" на общую сумму 7 673 812 руб. (2 118 609 руб. + 5 555 203 руб.) и принять по делу новый судебный акт.

В остальной части просит решение суда первой инстанции от 18.02.009 г. оставить без изменения.

В обоснование апелляционной жалобы Общество указывает на то, что не получало дохода от реализации акций. По мнению Общества, акции были переданы во исполнение обязательств по договору займа. В частности Общество указывает на то, что соглашение о передаче акций было заключено к окончанию срока возврата займа; задолженность, в счет которой были переданы акции, сформировалась именно по договору займа; в случае отсутствия задолженности Общества перед ЗАО "Любовшинский спиртзавод" Общество не передавало бы в оплату задолженности акции; между Обществом и ЗАО "Любовшинский спиртзавод" не заключались ни предварительный, ни какой-либо иной договор купли-продажи.

Общество указывает, что, учитывая положения пп.10 п.1 ст. 251 НК и п.12 ст.270 НК РФ, передача акций в счет оплаты полученных взаймы денежных средств не является реализацией имущества и доходом в целях налогообложения.

Также в обоснование своей позиции Общество ссылается на письма Минфина от 16.05.2008г. N 03-03-06/1/322 и от 13.02.2007г. N 03-03-06/1/82.

Инспекция в представленном отзыве считает доводы жалобы необоснованными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебное заседание не явилось ЗАО "Троицкий спиртзавод", которое извещено о времени и месте судебного разбирательства в установленном законом порядке.

В материалах дела имеется заявление от ЗАО "Троицкий спиртзавод" о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие его представителя, поступившее через канцелярию суда.

На основании ст. ст. 123, 156, 184, 266 Арбитражного процессуального кодекса РФ дело рассматривалось в отсутствие ЗАО "Троицкий спиртзавод".

Стороны не заявили каких-либо возражений по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

При указанных обстоятельствах на основании части 5 статьи 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части, то есть в части отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 917 687 руб. (248 540 руб. + 669 147) (пп. 1 п.3.1 решения ); НДС в сумме 381 350 руб. (пп. 3 п. 3.1. решения); пункт 4 решения Инспекция в части внесения необходимых изменений в документы бухгалтерского и налогового учета ЗАО "Троицкий спиртзавод" на общую сумму 7 673 812 руб. (2 118 609 руб. + 5 555 203 руб.)

Изучив материалы дела, заслушав представителей Инспекции, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., составлен акт N 48 от 04.09.08 г.

Рассмотрев акт, материалы проверки, возражения Общества Инспекцией вынесено решение от 08.10.2008г. N 45 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 183 537 руб., за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 144 299 руб., за неполную уплату НДС в сумме 50 994 руб.

Пунктом 2 решения Обществу начислены пени по налогу на прибыль в сумме 176 480 руб., по НДФЛ в сумме 157 859 руб., по НДС в сумме 141 906 руб.

Пунктом 3.1 обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 917 687 руб., НДФЛ в сумме 721 496 руб., НДС в сумме 381 350 руб.

Пунктом 3.2 решения обществу предложено уплатить вышеуказанные суммы штрафов, пунктом 3.3 решения обществу предложено уплатить вышеуказанные суммы пени.

Пунктом 4 обществу предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для доначисления НДС и уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2005 г. в сумме 2 118 609 руб. послужили выводы Инспекции о необоснованном предъявлении налоговых вычетов по НДС по агентскому вознаграждению ООО "ТД Картон" и включение в состав расходов по налогу на прибыль сумм агентского вознаграждения ООО "ТД Картон", поскольку указанные расходы экономически не обоснованны.

Основанием для уменьшения убытка в размере 5 555 203 руб и доначисления налога на прибыль за 2006 г. в размере 917 687 руб. послужили выводы Инспекции о занижении Обществом внереализационных доходов в связи с реализацией акций ЗАО "Любовшинский спиртзавод".

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС, пени и штрафов по указанным налогам, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Обществом заключен агентский договор от 31.12.2004г. N 21 с ООО "ТД Картон", согласно которому ООО "ТД Картон", являясь агентом по договору, обязуется изучать территорию с целью выявления потенциальных потребителей на продукцию общества, проводить анализ наличия у потенциальных потребителей необходимых разрешений для реализации поставляемой Обществом продукции, их платежеспособности, а также содействовать организации встреч и технико-коммерческих переговоров между представителями Общества и потребителями.

В налоговые вычеты Обществом был включен НДС по агентскому вознаграждению ООО "ТД Картон" в сумме 381 350 руб. за январь, апрель, май-август, ноябрь, декабрь 2005 г., март 2006 г. по следующим счетам-фактурам:

N 918 от 31.12.04 г. на сумму 160 383,40 руб., в т.ч. НДС 24 465,26руб.,

N 83 от 18.04.05 г. на сумму 140 606,60 руб., в т.ч. НДС 21 448,46 руб.,

N 99 от 29.04.05 г. на сумму 160 991,20 руб., в т.ч. НДС 24 557,98 руб.,

N 117 от 27.05.05 г. на сумму 159 866,40 руб., в т.ч. НДС 24 386,40руб.,

N 122 от 02.06.05 г. на сумму 316 759,60 руб., в т.ч. НДС 48 624,34руб.,

N 148 от 27.06.05 г. на сумму 317 064,00 руб., в т.ч. НДС 48 365,70руб.,

N 201 от 19.07.05 г. на сумму 314 815,20 руб., в т.ч. НДС 48 022,66руб.,

N 224 от 28.07.05 г. на сумму 274 100,80 руб., в т.ч. НДС 41 811,99руб.,

N 461 от 17.11.05 г. на сумму 206 654,40 руб., в т.ч. НДС 31 523,55руб., N 489 от 01.12.05 г. на сумму 238 370,10 руб., в т.ч. НДС 36 361,54руб.,

N 33 от 01.02.06 г. на сумму 208 346,40 руб., в т.ч. НДС 31 781,65 руб.

Признавая указанные вычеты необоснованными, Инспекция исходила из того, что агент не выполнил условия договора, не исследовал рынки, не осуществлял поиск новых покупателей, расходы по агентскому договору привели не к получению прибыли, а к увеличению убытка, следовательно, согласно ст. 171, 172 НК РФ НДС по агентскому вознаграждению не может быть отнесен на налоговый вычет. В связи с указанным Инспекция ссылалась на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды в размере указанных налоговых вычетов и суммы расходов на оплату агентского вознаграждения ООО "ТД "Картон".

Суд первой инстанции правомерно признал указанные выводы Инспекции обоснованными исходя из следующего.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Статьей 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, при применении вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей. Причем документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов. Хозяйственные операции в связи с которыми налогоплательщиком заявляется право на применение налоговых вычетов в свою очередь должны отвечать признакам реальных хозяйственных операций.

С 1 января 2006 г. на основании Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным на территории Российской Федерации для осуществления операций, подлежащих налогообложению этим налогом, принимаются к вычету без фактической оплаты указанных сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе налоговой льготы, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода также не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.( п.4 постановления Пленума ВАС РФ N 53)

Оценив представленные сторонами по данному эпизоду доказательства в соответствии со ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно на наличие противоречий в представленных налогоплательщиком документов, а также указал , что спорный договор в силу установленных судом противоречий, как в самом договоре, так и в иных представленных документах , не свидетельствует о намерении сторон создать соответствующие правовые последствия при его заключении, и не свидетельствует о фактическом оказании услуг по агентскому договору.

Доводы Общества о том, в рамках данного договора были найдены потребители продукции общества - ООО "Браво Премиум" и ЗАО "Альянс", что, по его мнению, свидетельствует о реальности исполнения договора агентом, обоснованно отклонены судом первой инстанции, исходя из следующего.

Как следует из представленного Инспекцией в материалы дела договора поставки спирта от 14.12.2004г. N 614/07-БИ, заключенного между обществом и ООО "Браво Премиум", в рамках которого Общество обязуется поставлять, а ООО "Браво Премиум" принимать и оплачивать спирт на основании своих заявок, указанный договор был подписан до заключения договора между Обществом и ООО "ТД Картон"

Следовательно, ООО "ТД Картон" не принимало участия в поиске покупателя ООО "Браво Премиум". Доказательств обратного Общество не представило как в ходе рассмотрения материалов выездной проверки, так и в ходе рассмотрения заявления в суде.

Довод Общества о содействии ООО "ТД Картон" в поиске покупателя ЗАО "Альянс" документально не подтвержден.

В то же время в материалы дела Инспекция представила отчеты ООО "ТД Картон" по агентскому договор от 31.12.2004г., из которых следует, что по поручению общества в 2005 г. агент подготавливал отгрузки спирта только в адрес ООО "Браво Премиум". ЗАО "Альянс" в данных отчетах не указывается.

Как следует из агентского договора от 31.12.2004г. N 21 и заявления общества, целью заключения договора являлся поиск потребителей продукции Общества.

Между тем из представленных отчетов агента следует, что в период действия агентского договора ООО "ТД Картон" подготавливало отгрузки спирта в адрес ООО "Браво Премиум". В то же время отчеты не содержат каких-либо данных о том, что ООО "ТД Картон" в течение срока действия агентского договора осуществляло поиск покупателей.

Таким образом, данные отчетов агента о виде деятельности, осуществлявшейся ООО "ТД Картон" в интересах Общества, противоречат утверждениям Общества в заявлении, рассматриваемом в рамках настоящего дела, и условиям агентского договора.

Также в отчетах агента указано на установление цены за товар по договору с ООО "Браво Премиум" на основании анализа рынка, осуществленного агентом.

Между тем, из содержания агентского договора следует, что агент не имеет права по своей инициативе заключать любые договоры от имени общества. Условия поставки спирта, имущественная ответственность, срок и порядок оплаты спирта потребителем определяются обществом самостоятельно в отдельном договоре поставки. Также из договора поставки спирта от 14.12.2004г. следует, что цена товара согласовывается сторонами данного договора.

Таким образом, данные об установлении цены товара в договоре общества с ООО "Браво Премиум" агентом не соответствуют как договору поставки спирта, так и объему прав, передаваемых от Общества к ООО "ТД Картон" в рамках агентского договора.

Также составленный Обществом и ООО "ТД Картон" договор имеет внутренние противоречия.

В частности, в пункте 3.1 договора указано, что за оказание агентских услуг при купле-продаже товаров агенту Обществом выплачивает вознаграждение за каждый реализованный декалитр спирта. Таким образом, согласно вышеуказанному пункту договора результат деятельности агента поставлен в зависимость от объемов продукции общества, реализованных при содействии агента.

Между тем, исходя из пункта 2.1 договора, обязанностью агента является изучение рынка сбыта товара Общества. Заключение им договоров от имени Общества конечной целью деятельности агента не является. Более того, из содержащегося в пункте 2.2 договора запрета совершать какие-либо сделки от имени Общества следует, что деятельность агента не ставится в зависимость от объема заключенных сделок, а объем сделок не может контролироваться им.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о том, что вышеуказанные противоречия между объяснениями Общества, отчетами агента, содержанием договора поставки спирта и агентского договора не позволяют сделать вывод об услугах, которые Общество намеревалось приобрести и пробрело в рамках агентского договора. Каких-либо разумных объяснений , которые бы согласовывались с имеющимися в материалах дела доказательствами, Обществом не представлено.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно учтено, что Общество заявило вычеты по НДС на основании счетов-фактур, составленных с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть произведены только в случае наличия у налогоплательщика надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 НК РФ, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ, счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 НК РФ, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Суд первой инстанции исходил из того, что представленные в материалы дела счета-фактуры ООО "ТД Картон" на оплату агентского вознаграждения подписаны от имени руководителя организации Пиком А.В. и от имени главного бухгалтера организации Фарушевой Т.А.

Согласно выписки из ЕГРЮЛ руководителем ООО "ТД Картон" является Зайцев В.Ю. При этом указанное лицо является руководителем ООО "ТД "Картон" с момента постановки на налоговый учет ( письмо МИ ФНС России N 8 по Санкт-Петербургу от 28.04.2009 г. N 14-08-01/126220.

Таким образом, Общество заявило вычеты по НДС на основании счетов-фактур, подписанных лицом, не являющим руководителем ООО "ТД "Картон", то есть составленных с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ. Данное обстоятельство является самостоятельным и правомерным основанием для отказа обществу в подтверждении налоговых вычетов.

В апелляционной жалобе Общества не содержится каких-либо доводов относительно выводов суда первой инстанции по данному эпизоду.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, в связи непринятием расходов, произведенных Обществом в рамках агентского договора, заключенного с ООО "ТД Картон", Инспекция уменьшила сумму убытка, заявленного Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 г., на сумму 2 118 609 руб.

При этом Инспекция исходила из того, что агент не выполнил условия договора, не исследовал рынки, не нашел новых покупателей, расходы по агентскому договору привели не к получению прибыли, а к увеличению убытка, следовательно, расходы по агентскому договору не соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ и не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 49 ст. 270 НК РФ).

Суд первой инстанции правомерно признал указанные выводы Инспекции обоснованными исходя из следующего.

В соответствии со статьей 246 НК РФ Общество являлось плательщиком налога на прибыль в 2005 г.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в порядке главы 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом признание расходов соответствующими критериям ст. 252 НК РФ является необходимым условием для возможности их учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку судом первой инстанции установлено, что затраты Общества в рамках агентского договора были произведены без реального оказания услуг Обществу агентом и при отсутствии намерения Общества приобрести конкретные реальные услуги по договору, а также с учетом вышеуказанных противоречий в представленных Обществом документах, то следовательно суд первой инстанции обоснованно согласился с доводами Инспекции о несоответствии затрат в сумме 2 118 609 руб. критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

При этом судом первой инстанции правомерно отклонена ссылка Общества на определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П исходя из следующего.

Из содержания вышеуказанного определения следует, что им разъясняется порядок применения статьи 252 НК РФ в целях определения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

В определении разъяснено, что право учесть затраты в качестве расходов при исчислении налога на прибыль не ставится в зависимость от получения прибыли в результате совершения конкретной сделки или от деятельности налогоплательщика в целом в связи рисковым характером предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, вышеуказанное утверждение не лишает налоговые органы и суды оценивать сделки налогоплательщика с учетом всех представляемых сторонами в суд доказательств, в том числе оценивать отсутствие результата от сделки в совокупности с другими доказательствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды..

Таким образом, уменьшение убытка за 2005 г. в сумме 2 118 609 руб. произведено Инспекцией правомерно.

В апелляционной жалобе Общества не содержится доводов по данному эпизоду.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, основанием уменьшения убытка в размере 5 555 203 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 917 687 руб. за 2006 г. послужили выводы Инспекции о занижении Обществом внереализационного дохода на сумму 9 378 900 руб. при реализации ЗАО "Любовшинский спиртзавод" акций ЗАО "Кристалл-Эстейтс".

Отказывая в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции в данной части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом, прибылью в целях налогообложения для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Как следует из материалов дела Обществом заключен договор займа от 02.02.2005г. N З/ТР с ЗАО "Любовшинский спиртзавод", в соответствии которым ЗАО "Любовшинский спиртзавод" предоставляет Обществу денежный заем на период с момента подписания договора до 31.12.2006 г.

Во исполнение указанного договора заимодавцем в адрес Общества перечислены денежные средства в сумме 9 457 450 руб.

Соглашением от 14.12.2006 г. между Обществом и ЗАО "Любовшинский спиртзавод" установлено, что ЗАО "Любовшинский спиртзавод" обладает правом денежного требования к обществу на сумму 9 457 450 руб. по договору займа от 02.02.2005г. N З/ТР.

В соответствии с данным соглашением взамен исполнения своих обязательств по договору займа по уплате в пользу ЗАО "Любовшинский спиртзавод" денежной суммы 9 457 450,14 руб. Общество передало ЗАО "Любовшинский спиртзавод" 18 акций ЗАО "Кристалл-Эстейтс". Стороны договорились, что стоимость акций составляет 9 378 900 руб.

Указанные акции были получены Обществом в соответствии с соглашением от 28.09.2005г. между Обществом и ЗАО "Маринел". ЗАО "Маринел", являющееся единственным акционером Общества, передало Обществу в качестве безвозмездной помощи 18 акций в уставном капитале ЗАО "Кристалл-Эстейтс" рыночной стоимостью 9 378 900 руб.

Таким образом, по мнению Инспекции, Обществом получен доход в сумме 9 378 900 руб. в связи с реализацией ЗАО "Любовшинский спиртзавод" акций ЗАО "Кристалл-Эстейтс".

Как следует из материалов дела, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 г. Общество отразило выручку от реализации в сумме 94 182 руб. внереализационные доходы в сумме 531 936 руб., расходы, связанные с реализацией, в сумме 4 835 964 руб., внереализационные расходы в сумме 1 345 357 руб. По итогам года обществом в декларации отражен убыток в сумме 5 555 203 руб.

С учетом выявленного занижения внереализационного дохода на сумму 9 378 900 руб., сумма доначисленного налога на прибыль составила 917 687 руб. (94 182 + 531 936 + 9 378 900 - 4 835 964 - 1 345 357 = 3 823 697 * 24%).

Возражая против доводов Инспекции Общество сослалось на то обстоятельство, что акции переданы во исполнение договора займа, следовательно, указанная передача акций не является реализацией имущества, в связи с которой Обществом получен доход.

Отклоняя указанные доводы Общества, суд первой инстанции правомерно указал следующее.

В п. 1.1. договора займа N 3/ТР указано, что займодавец предоставляет заемщику процентный заем, а заемщик обязуется возвратить указанный заем и выплатить проценты в порядке и сроки, установленные договором.

В пункте 2.1 договора указано, что заем предоставляется заемщику путем выдачи суммы займа уполномоченному представителю заемщика наличными денежными средствами путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика либо путем перечисления денежных средств на расчетный счет третьих лиц по предварительной письменной заявке заемщика.

Пунктом 3.1 договора предусмотрено, что заемщик производит погашение займа не позднее срока 31.12.08 г. одним или несколькими платежами переводом средств на счет займодавца.

Согласно ст. 807 Гражданского кодекса РФ ( далее - ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Следовательно, у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество займодавцу. В данном случае, предметом договора займа являлись денежные средства, которые и подлежали возврату Обществом заимодавцу.

Из содержания договора займа следует, что в данном случае по договору займа Общество должно вернуть денежные средства, в связи с чем передачу акций от общества к ЗАО "Любовшинский спиртзавод" нельзя признать осуществленной в рамках заключенного между ними договора займа, поскольку в рассматриваемой ситуации общество возвратило ЗАО "Любовшинский спиртзавод" не денежные средства в сумме, полученной по договору займа, а акции.

Таким образом, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать , что Обществом осуществлен возврат займа в смысле положений ст.807 ГК РФ. При этом прекращение обязательств Общества по договору займа произошло иным способом, не запрещенным гражданским законодательством РФ ( ст.409 ГК) .

Как указывалось выше, в соответствии с соглашением от 14.12.2006 г. между Обществом и ЗАО "Любовшинский спиртзавод" взамен исполнения своих обязательств по договору займа по уплате в пользу ЗАО "Любовшинский спиртзавод" денежной суммы 9 457 450,14 руб. Общество передало ЗАО "Любовшинский спиртзавод" 18 акций ЗАО "Кристалл-Эстейтс". Стороны договорились, что стоимость акций составляет 9 378 900 руб.

Таким образом, в данном случае возврат заемных денежных средств осуществлен не был, прекращение обязательств по договору займа произошло путем реализация Обществом акций заимодавцу (ЗАО "Любовшинский спиртзавод") , требования к Обществу по договору займа были зачтены заимодавцем.

Поскольку реализация акций была оплачена ЗАО "Любовшинский спиртзавод" путем зачета требования по договору займа на сумму 9 378 900 руб., то Инспекция правомерно учла данную сумму как цену реализации ценных бумаг. Расходов на приобретение ценных бумаг Общество не несло, поскольку акции были получены Обществом безвозмездно.

При этом судом первой инстанции правомерно указано, что денежные средства, передаваемые от ЗАО "Любовшинский спиртзавод" Обществу в рамках договора займа, не являлись доходами в смысле, придаваемом этому понятию статьей 41 НК РФ. В то же время в момент передачи данных денежных средств от ЗАО "Любовшинский спиртзавод" Обществу Инспекция их как доход Общества не расценивала.

В связи с указанным подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы Общества со ссылкой на пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ и доводами о том, что передача акций в счет оплаты полученных взаймы денежных средств не является реализацией имущества и доходом в целях налогообложения.

В соответствии с п.п.10 п. 1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

Таким образом, положения указанной нормы распространяются на средства и иное имущество, получаемое заемщиком по договору займа, а также на ситуации получения заимодавцем сумм и имущества в счет погашения выданных займов.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции об обоснованности решения Инспекции в части уменьшения убытка в размере 5 555 203 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 917 687 руб. за 2006 г.

Доводы апелляционной жалобы Общества о том, что соглашение о передаче акций было заключено к окончанию срока возврата займа; задолженность, в счет которой были переданы акции, сформировалась именно по договору займа; в случае отсутствия задолженности Общества перед ЗАО "Любовшинский спиртзавод" Общество не передавало бы в оплату задолженности акции; между Обществом и ЗАО "Любовшинский спиртзавод" не заключались ни предварительный, ни какой-либо иной договор купли-продажи, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку указанные обстоятельства не опровергают выводов суда о том, что в соответствии с соглашением между Обществом и ЗАО "Любовшинский спиртзавод" Общество произвело реализацию акций, доход от которой определяется исходя из цены реализации( п.2 ст.280 НК РФ).

Доводы Общества со ссылками на письма Минфина от 16.05.2008г. N 03-03-06/1/322 и от 13.02.2007г. N 03-03-06/1/82, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку из положений Налогового кодекса РФ не следует, что письменные разъяснения Минфина России имеют общеобязательную силу.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 16 января 2007 г. N 12547/06 указал, что письма Министерства финансов РФ не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.

В связи с этим Минфин России подготовил Письмо от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138, где указал, что налоговые органы обязаны руководствоваться не письменными разъяснениями финансового ведомства, адресованными конкретным заявителям (в силу того, что указанные разъяснения не содержат правовых норм), а разъяснениями, адресованными именно ФНС России.

Последние рассматриваются как направляемые в рамках координации и контроля деятельности налоговой службы (полномочия Минфина России в этой области определены Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 30 июня 2004 г. N 329) и предназначенные для разъяснения подведомственной федеральной службе позиции министерства как федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области выработки налоговой политики.

При этом разъяснения, направляемые в ФНС России, также не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм и не направлены на их установление, изменение или отмену, а также не подлежат подготовке и регистрации в порядке, установленном для нормативных правовых актов.

ФНС России в своем Письме от 14 сентября 2007 г. N ШС-6-18/716@ указала на ненормативный характер разъяснений Минфина России, данных налогоплательщикам.

В данном письме Минфина России была доведена информация о том, что положения писем Минфина России, изданных в соответствии с полномочиями, закрепленными за Минфином России статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации, в которых выражается позиция Минфина России по конкретным или общим вопросам, содержащимся в индивидуальных и (или) коллективных обращениях граждан и организаций, не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля.

Такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России.

Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенной значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Орловской области от 18.02.2009 по делу N А48-5133/08-14 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ЗАО "Троицкий спиртзавод" без удовлетворения.

Обществом при подаче апелляционной жалобы заявлено ходатайство об отсрочке уплаты госпошлины, которое удовлетворено судом апелляционной инстанции определением от 01.04.09 г., Обществу предоставлена отсрочка уплаты госпошлины до вынесения судебного акта по настоящему делу.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы Общества, государственная пошлина в сумме 1000 рублей согласно ч. 1 ст. 110 АПК РФ, ст. ст. 333.21, 333.41 НК РФ подлежит взысканию с Общества в доход федерального бюджета.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 18.02.2009 по делу N А48-5133/08-14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Троицкий спиртзавод" без удовлетворения.

Взыскать с закрытого акционерного общества "Троицкий спиртзавод", находящегося по адресу: 303716, Орловская область, Верховский район, с. Троицкое, государственную пошлину в размере 1000 руб. в федеральный бюджет.

На взыскание государственной пошлины выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

Т.Л. Михайлова В.А. Скрынников