Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2009 г. N 19АП-3014/09

29 июня 2009 г.

Дело N А35-3045/07-С21

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 июня 2009 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Свиридовой С.Б.,

судей Михайловой Т.Л.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Фефеловой М.Ю.,

при участии:

от налогового органа: Лёзной О.И., главного специалиста-эксперта, доверенность N 04-11/181172 от 29.12.2008 г., удостоверение серии УР N 310365, действительно до 31.12.2009 г.,

от налогоплательщика: не явились, извещены о месте и времени судебного заседания в установленном законом порядке,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 17 апреля 2009 года по делу N А35-3045/07-С21 (судья Ольховиков А.Н.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Курская кожа" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании недействительным решения N 111 от 20.04.2007 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Курская кожа" (далее - ООО "Курская кожа", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 111 от 20.04.2007 г. в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 2 136 909 руб., обязании Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску произвести действия по возмещению из бюджета НДС в сумме 2 136 909 руб.

Решением Арбитражного суда Курской области от 17.04.2009 г. по делу N А35-3045/07-С21 заявленные требования Общества удовлетворены. С учетом Определения суда от 18.05.2009г. об исправлении опечатки решение ИФНС России по г. Курску от 20.04.2007 г. N 111 признано недействительным в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 2 136 909 руб. Кроме того, суд обязал налоговый орган произвести предусмотренные ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) действия по возмещению Обществу из федерального бюджета НДС в сумме 2 136 909 руб. за декабрь 2006 года.

Не согласившись с указанным судебным актом, ИФНС России по г. Курску обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, как принятое с нарушением норм материального и процессуального права. В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция указывает на то обстоятельство, что налогоплательщиком неправомерно включены в состав налоговых вычетов, относящихся к операциям реализации товаров на экспорт, суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, полученным после таможенного оформления экспортируемого груза либо в день отгрузки продукции на экспорт. Исходя из данных обстоятельств, Инспекция считает, что отгруженная на экспорт продукция не могла быть произведена из сырья, полученного по спорным счетам-фактурам.

Представитель ИФНС России по г. Курску поддержал доводы апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, без учета фактических обстоятельств дела, просит суд его отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав Обществу в удовлетворении заявленных требований.

В судебное заседание не явились представители ООО "Курская кожа", извещенного надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы. Указанное обстоятельство в силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения апелляционной жалобы по существу, в связи с чем, дело рассмотрено судом в отсутствие налогоплательщика.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав представителя Инспекции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, 22 января 2007 года ООО "Курская кожа" представлена в Инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за декабрь 2006 года, согласно которой, заявлена реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта в сумме 34 946 194 руб. и налоговые вычеты в размере 9 972 042 руб. Одновременно, Обществом был представлен пакет документов в обоснование права на применение налоговой ставки 0 процентов и права на налоговый вычет.

ИФНС России по г. Курску проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по результатам которой вынесено решение N 111 от 20.04.2007 г. "Об отказе частично в возмещении сумм налога на добавленную стоимость". Данным решением Инспекция признала обоснованным применение Обществом налоговой ставки ноль процентов по операциям реализации товаров в сумме 34 946 194 руб., в связи с чем, ООО "Курская кожа" был возмещен НДС в сумме 7 835 133 руб. и отказано в возмещении НДС размере 2 136 909 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о том, что Обществом в налоговый вычет неправомерно включен налог на добавленную стоимость по счетам - фактурам, датированным незадолго до отгрузки либо позднее отгрузки товара на экспорт.

Не согласившись с решением Инспекции N 111 от 20.04.2007 г. в части отказа Обществу в возмещении НДС в сумме 2 136 909 руб., ООО "Курская кожа" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.

В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса; 2) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Согласно ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктами 2 и 3 настоящей статьи, представляются следующие документы: 1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копий полного текста контракта представляется выписка из него, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции); 2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке (п. 1). Документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, перемещения припасов, а также с даты оформления региональным таможенным органом таможенной декларации о выпуске товаров в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны. Указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации (п. 9).

Согласно п. 10 ст. 165 НК РФ документы, указанные в настоящей статье, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации. Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В силу ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1); сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи (п. 6).

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1).

В силу п. 10 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что ООО "Курская кожа" в учетной политике, утвержденной приказом N 103 от 30.12.2005 г., закреплена методика ведения раздельного учета сумм, подлежащих возмещению из бюджета по товарам, реализуемым на территории России и реализуемым на экспорт.

Так, в конце отчетного периода определяется объем продукции, поступившей из производства на склад готовой продукции в планово учетных ценах, и отражается по дебету счета 43.1 "Готовая продукция, выраженная в планово-учетной стоимости". Затем производится выборка планово - учетной себестоимости, приходящейся на конкретную экспортную поставку, в разрезе видов выпускаемой продукции. После этого определяется доля экспортной продукции в общем объеме произведенной продукции, путем определения соотношения между стоимостью продукции в планово-учетных ценах, отгруженной на экспорт, к общему объему произведенной продукции в планово-учетных ценах.

Далее, определяется доля входного НДС, приходящегося на экспортную продукцию и подлежащего вычету за отчетный период (по поступившим и оприходованным товарно-материальным ценностям, основным средствам, услугам сторонних организаций и прочему, за исключением сумм НДС по услугам, сопровождающих экспорт (услуги склада временного хранения -СВХ и т.д.; дебет счета 19.6), путем произведения доли продукции, произведенной на экспорт, в общем объеме производства, на сумму НДС, предъявляемую к вычету (дебет счета 68.2 "НДС" кредит счета 19.1., 19.3., 19.4). Производится сторнировочная запись определенной доли входного НДС, в сумме, приходящейся на экспортную продукцию (Сторно - дебет счета 68.2 кредит счета 19.1, 19.3, 19.4). Резервируется сумма НДС к возмещению по экспортной продукции, путем произведения доли каждой конкретной экспортной поставки (ГТД) в общем объеме реализованной продукции на экспорт в планово-учетных ценах на сумму НДС, определенную к возмещению. В бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 19.6 "НДС по товарам на экспорт и кредиту счетов 19.1, 19.3,19.4".

Инспекцией при проверке налоговых деклараций по НДС по налоговой ставке 0 процентов сопоставлены данные счетов-фактур, представленных к проверяемой налоговой декларации, с данными счетов-фактур, представленных к налоговым декларациям за предыдущие налоговые периоды, в целях исключения повторного предъявления к вычету сумм НДС. Фактов двойного возмещения НДС в рассматриваемом периоде не установлено.

Поставщиком сырья, использованного для производства экспортной продукции, являлось ООО "Найс-Трэйдинг" ИНН 4630028531 г. Курск (договор поставки N 006/ЮО-04 от 03.01.2004 г.). Обществом "Найс-Трэйдинг" поставлены шкуры крупного рогатого скота по следующим счетам-фактурам: N 59-с от 14.08.2006 г. на сумму 25 899 139 руб. 71 коп., N 61-с от 16.08.2006 г. на сумму 31 693 512 руб. 49 коп., N 63-е от 21.08.2006 г. на сумму 20 063 829 руб. 01 коп., N 68-с от 08.09.2006 г. на сумму 22 741 188 руб. 97 коп., N 70-с от 15.09.2006 г. на сумму 19 855 455 руб. 39 коп.

Поставщиком химических материалов и запасных частей, использованных для производства экспортной продукции, является ООО "Крастэкс", г. Курск. Обществом представлены налоговому органу счета-фактуры, накладные на приобретение товара в апреле, сентябре, октябре 2006 г.: N 2 от 20.04.2006 г. на сумму 5 915 115 руб. 68 коп., N 58кр от 24.10.2006 г. на сумму 1 503 646 руб. 27 коп., N 52 от 22.09.2006 г. на сумму 41 683 руб. 26 коп., N 50 от 07.09.2006 г. на сумму 1 037 884 руб. 41 коп.

Поставку сухого хромового дубителя произвело ЗАО "Спектрпромснаб" ИНН 771412211г. Москва, в подтверждение приобретения товара представлен счет-фактура, товарная накладная: СП-1214 от 26.10.2006 г. на сумму 1 708 150 руб., в т.ч. НДС в размере 260 565 руб. 25 коп.

Поставку электроэнергии осуществило ОАО "Курскэнергосбыт", в подтверждение чему представлен счет-фактура, товарная накладная: N П301-0015-00341 от 30.09.2006 г. на сумму 950 338 руб. 10 коп., в т. ч. НДС в размере 144 966 руб. 83 коп.

ООО "Курская кожа" в налоговой декларации в разделе 4 "Стоимость товаров, по которым предполагается применение налоговой ставки 0 процентов" в соответствии с заявленным "входным" НДС, распределяет конкретные счета-фактуры на сырье.

В результате проверки Инспекция установлено, что для подтверждения налоговых вычетов по ряду грузовых таможенных деклараций представлены счета-фактуры на сырье, которое было приобретено либо незадолго, либо в день отгрузки продукции на экспорт, а также позже даты отгрузки.

Так по ГТД N 10108030/050906/0004443 зарезервирован "входной" НДС в сумме 272 774 руб. 35 коп., в т.ч. по счету-фактуре N 2 от 20.04.2006 г. в сумме 73 862 руб., N 50 от 07.09.2006 г. в сумме 158 321 руб., N 52 от 22.09.2006 г. в сумме 6 358 руб., N П301-0015-00341 от 30.09.2006 г. в сумме 34 233 руб.

В связи с тем, что оформление ГТД было произведено 05.09.2006 г., Инспекция пришла к выводу, что использование сырья, материалов и услуг, приобретенных позднее этой даты было - невозможным.

По мнению налогового органа, Обществом неправомерно был включен в налоговые вычеты НДС в размере 198 912 руб. По ГТД N 10108030/070906/0004492 зарезервирован "входной" НДС в сумме 352 804 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 352 804 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 07.09.2006 г., включение в налоговые вычеты НДС по счету - фактуре от 08.09.2006 г. Инспекция посчитала невозможным. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении в налоговые вычеты НДС в размере 352 804 руб. По ГТД N 10108030/080906/0004512 зарезервирован "входной" НДС в сумме 275 009 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 275 009 руб., Поскольку оформление ГТД было произведено 08.09.2006 г., использование сырья, приобретенного в этот же день (08.09.2006 г.) Инспекция посчитала невозможным. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении в налоговые вычеты НДС в сумме 275 009 руб. По ГТД N 10108030/080906/0004514 зарезервирован "входной" НДС в сумме 113 450 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 113 450 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 08.09.2006 г., использование сырья, приобретенного в этот же день (08.09.2006 г.) Инспекция посчитала невозможным. В связи с этим налоговый орган посчитал неправомерным включение в налоговые вычеты НДС в размере 113 450 руб. По ГТД 10108030/080906/0004523 зарезервирован "входной" НДС в сумме 21 895 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 21 895 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 08.09.2006 г., использование сырья, приобретенного в этот же день (08.09.2006 г.) Инспекция посчитала невозможным. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении в налоговые вычеты НДС в размере 21 895 руб. По ГТД N 10108030/080906/0004526 зарезервирован "входной" НДС в сумме 304 966 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 304 966 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 08.09.2006 г., использование сырья, приобретенного в этот же день (08.09.2006 г.), Инспекция посчитала невозможным. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении в налоговые вычеты НДС в размере 304 966 руб. По ГТД N 10108030/110906/0004538 зарезервирован "входной" НДС в сумме 282 303 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 282 303 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 11.09.2006 г., Инспекция посчитала невозможным использование сырья, приобретенного 08.09.2006 г. для изготовления экспортной продукции за такой короткий срок. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении НДС в размере 282 303 руб. в налоговые вычеты. По ГТД N 10108030/110906/0004548 зарезервирован "входной" НДС в сумме 108 140 руб. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 108 140 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 11.09.2006 г., Инспекция посчитала невозможным использование сырья, приобретенного 08.09.2006 г., для изготовления экспортной продукции в столь короткий период времени. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении НДС в размере 108 140 руб. в налоговые вычеты. По ГТД N 10108030/120906/0004567 зарезервирован "входной" НДС в сумме 347 258 руб., в т.ч. по счету-фактуре N 68-с от 08.09.2006 г. в сумме 347 258 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 12.09.2006 г., Инспекция посчитала невозможным использование сырья, приобретенного 08.09.2006 г., для изготовления экспортной продукции в столь короткий период времени. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении НДС в размере 347 258 руб. в налоговые вычеты. По ГТД N 10108030/180906/0004684 зарезервирован "входной" НДС в сумме 271 250 руб. 80 коп., в т.ч. по счетам-фактурам N 68-с от 08.09.2006 г. на сумму 219 655 руб., N 70-С от 15.09.2006 г. на сумму 51 596 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 18.09.2006 г., Инспекция посчитала невозможным использование сырья, приобретенного 15.09.2006 г., для изготовления экспортной продукции за такой короткий срок. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении НДС в размере 51 596 руб. в налоговые вычеты. По ГТД N 10108030/041006/0005093 зарезервирован "входной" НДС в сумме 44 230 руб., в т.ч. по счету-фактуре N 58КР от 24.10.2006 г. в сумме 44 230 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 04.10.2006 г., Инспекция посчитала невозможным использование сырья, приобретенного позднее (24.10.2006 г.), для изготовления экспортной продукции. В связи с этим сделан вывод о неправомерном включении НДС в размере 44 230 руб. в налоговые вычеты. По ГТД N 10108030/111006/0005261 зарезервирован "входной" НДС в сумме 36 345 руб., в т.ч. по счету-фактуре N СП-1214 от 26.10.2006 г. в сумме 36 345 руб. Поскольку оформление ГТД было произведено 11.10.2006 г., использование сырья, приобретенного позже (26.10.2006 г.), Инспекция посчитала невозможным, указала, что НДС в размере 36 345 руб. предъявлена к возмещению из бюджета неправомерно. В связи с этим Инспекция сделала вывод о том, что продукция, отгруженная на экспорт по вышеуказанным ГТД, не могла быть произведена из сырья, полученного вышеуказанным по счетам-фактурам, сформировавшим резерв входного НДС.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение п. 1. ст. 172 НК РФ Обществом не представлены счета-фактуры на сырье, использованное при производстве экспортной продукции и подтверждающие обоснованность налоговых вычетов в размере 2 136 909 руб.

При этом, как следует из оспариваемого решения налогового органа, Инспекция не ссылается на какие-либо обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности налогоплательщика или о представлении им документов с неполными, недостоверными и (или) противоречивыми сведениями.

Таким образом, факт оплаты сырья, оприходования сырья и выставления счетов-фактур, факт поступления экспортной выручки, экспорта товара и представление документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса, подтверждаются материалами дела и налоговым органом не оспариваются.

Признавая правомерной позицию налогоплательщика, связанную с принятой Обществом учетной политикой для целей налогообложения, на основании которой Обществом был произведен расчет суммы налога на добавленную стоимость, предъявленной к вычетам по материальным ресурсам, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 5 ФЗ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п. 5 раздела I Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н) организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 3 Закона N 129-ФЗ).

Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 4 ст. 6 Закона N 129-ФЗ).

Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации - в рублях (п. 9 раздела II Положения).

Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика, предполагающая имущественную обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временную определенность фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и реальности (п. 10 раздела II Положения).

В бухгалтерском учете организации текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно (п. 11 раздела II Положения).

План счетов утверждается на основании Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н, которым утверждена инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации. Согласно данной Инструкции счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам.

К счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" могут быть открыты субсчета: 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" и др.

На субсчете 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" учитываются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к приобретению сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов производственных запасов, а также товаров. По дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов. Списание накопленных на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" сумм налога на добавленную стоимость отражается по кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции, как правило, со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Как следует из материалов дела, в проверяемый период Общество руководствовалось приказом об учетной политике N 103 от 30.12.2005 г. и приказом о формировании планово-учетной цены N 104 от 30.12.2005 г. на 2006 г., утвержденными в соответствии с приведенными нормами законодательства.

Согласно приказу N 104 от 30.12.2005 г. планово-учетная цена на 2006 г. определяется Обществом на полуфабрикаты ежемесячно, но на основании фактических затрат месяца предшествующего предыдущему в срок до первого числа текущего месяца. Приказом об учетной политике N 103 от 30.12.2005 г. утвержден метод учета доходов и расходов "по отгрузке".

В соответствии с пунктом 2 Приказа Минфина РФ N 119н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" от 28.12.2001 г. (далее - Приказ), к бухгалтерскому учету в качестве материально - производственных запасов принимаются активы: используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары; используемые для управленческих нужд организации.

На основе настоящих Методических указаний организации разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно -распорядительные документы, необходимые для надлежащей организации учета и контроля за использованием материально - производственных запасов. Основными задачами учета материально - производственных запасов согласно п. 6 Приказа являются: а) формирование фактической себестоимости запасов; б) правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску запасов; в) контроль за сохранностью запасов в местах их хранения (эксплуатации) и на всех этапах их движения; г) контроль за соблюдением установленных организацией норм запасов, обеспечивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение работ и оказание услуг; д) своевременное выявление ненужных и излишних запасов с целью их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в оборот; е) проведение анализа эффективности использования запасов.

В п. 7 сформулированы основные требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету материально - производственных запасов: сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода, перемещения) и наличия запасов; учет количества и оценка запасов; оперативность (своевременность) учета запасов; достоверность; соответствие синтетического учета данным аналитического учета на начало каждого месяца (по оборотам и остаткам); соответствие данных складского учета и оперативного учета движения запасов в подразделениях организации данным бухгалтерского учета. Применение организациями программных продуктов по учету запасов должно обеспечить получение необходимой информации на бумажных носителях, включая показатели, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета, внутренней отчетности организации и других документах (п. 8).

Согласно пункту 15 Приказа запасы, как приобретенные (полученные) от других организаций, так и изготовленные силами организации, учитываются по фактической себестоимости (с учетом особенностей, указанных в пунктах 16 - 19 настоящих Методических указаний). Фактической себестоимостью запасов, приобретенных за плату, в соответствии с п. 16, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В пункте 62 вышеуказанного Приказа установлено, что материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Согласно п. 73 при отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов: а) по себестоимости каждой единицы; б) по средней себестоимости; в) по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов); г) по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов). Применение какого-либо из перечисленных способов по группе (виду) материалов должно производиться в течение отчетного года и отражается в учетной политике организации, исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

В соответствии с пунктом 80 Приказа разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов применять учетные цены. В качестве учетных цен на материалы применяются, в том числе, планово - расчетные цены. В этом случае отклонения договорных цен от планово - расчетных учитываются в составе транспортно - заготовительных расходов. Планово - расчетные цены разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов. Они предназначены для использования внутри организации.

Согласно пункту 147 Приказа налог на добавленную стоимость, начисленный при приобретении материалов, учитывается на счете "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" одновременно с оприходованием поступивших материалов.

НДС не включается в фактическую себестоимость материалов и в их учетные цены, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В частности, в случаях, когда в первичных учетных документах (счетах, счетах - фактурах, накладных, приходно - кассовых ордерах, актах выполненных работ и др.), подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг), не выделена сумма НДС, то и в расчетных документах (поручениях, требованиях - поручениях, реестров чеков и реестров на получение средств с аккредитива) исчисление ее расчетным путем не производится.

Стоимость приобретенных в таких случаях материальных ресурсов, включая предполагаемый по ним НДС, учитывается в целом на счетах учета материально - производственных запасов. Списание налога со счета "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" производится в момент оплаты материалов (в случае предварительной оплаты материалов одновременно с их оприходованием) в дебет счета "Расчеты с бюджетом" по соответствующим субсчетам (п. 148). НДС, уплаченный организацией за приобретенные материалы, в дальнейшем использованные для изготовления товаров, выпуска продукции, выполнения работ и оказания услуг, освобожденных от обложения налогом, включается в затраты, связанные с выпуском этих товаров (продукции, работ, услуг). При отпуске этих материалов на указанные цели суммы налога, ранее списанные на счет "Расчеты с бюджетом", согласно п. 149, относятся на счета учета затрат.

В соответствии с пунктом 204 Приказа разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции применять учетные цены. В качестве учетных цен на готовую продукцию могут применяться: а) фактическая производственная себестоимость; б) нормативная себестоимость; в) договорные цены; г) другие виды цен. Выбор конкретного варианта учетной цены принадлежит организации.

Пунктом 205 Приказа предусмотрено, что применение варианта оценки готовой продукции по нормативной себестоимости целесообразно в отраслях с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции. Положительными сторонами применения нормативной себестоимости в качестве учетной цены являются удобство при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен и единство оценки при планировании и аналитическом учете. Фактическая производственная себестоимость в качестве учетной цены продукции применяется, как правило, при единичном и мелкосерийном производствах, а также при выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры. Договорные цены в качестве учетных цен применяются преимущественно при стабильности таких цен.

Согласно пункту 206 Приказа, если учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости или по договорным ценам, то разница между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам учитывается на счете "Готовая продукция" по отдельному субсчету "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости".

Отклонения на этом субсчете учитываются в разрезе номенклатуры, либо отдельных групп готовой продукции, либо по организации в целом. Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью отражается по дебету указанного субсчета и кредиту счетов учета затрат. Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается сторнировочной записью. Списание готовой продукции (при отгрузке, отпуске и т.д.) может производиться по учетной стоимости. Одновременно на счета учета продаж списываются отклонения, относящиеся к проданной готовой продукции (определяется пропорционально ее учетной стоимости). Отклонения, относящиеся к остаткам готовой продукции, остаются на счете "Готовая продукция" (субсчете "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости").

Независимо от метода определения учетных цен, общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции. При хранении материалов на складах в разделе 6 методических указаний предусмотрено отражение материальных запасов в учетных ценах.

Таким образом, в соответствии с пунктом 10 статьи 165 НК налогоплательщиком разработан и закреплен в учетной политике способ ведения раздельного учета "входного" НДС по экспортным операциям, в соответствии с которым доля экспортной продукции определяется в общем объеме произведенной продукции путем определения соотношения между стоимостью продукции в планово-учетных ценах, отгруженной на экспорт, к общему объему произведенной продукции в планово-учетных ценах за текущий налоговый период.

Применение планово-учетных цен при расчете обосновывается Обществом особенностями производства, большим объемом производства, отсутствием обязанности вести раздельный учет фактических затрат, при производстве конкретной партии товара, принятой учетной политикой, приказом о формировании планово-учетной цены, вышеуказанными приказами Минфина РФ, а также невозможностью определить в конкретном налоговом периоде (месяц) фактически сложившиеся цены за этот налоговый период в силу особенностей ведения бухгалтерского учета.

Судом первой инстанции установлено, что рассчитанная таким образом сумма входного налога на добавленную стоимость по экспортным операциям распределялась налогоплательщиком применительно к каждой ГТД текущего налогового периода пропорционально учетно-плановой себестоимости задекларированной продукции, по которой предполагалось применение ставки 0 процентов.

Из оспариваемого решения следует, что при проведении проверки использовалась учетная политика ООО "Курская кожа" для целей исчисления налога на добавленную стоимость на 2006 г., калькуляция себестоимости экспортной продукции, оборотно-сальдовые ведомости по счету 10, 19, 43.1, журналы проводок по отгруженной на экспорт номенклатуре, анализ счета 19. Каких-либо замечаний по утвержденной Обществом учетной политике налоговым органом не представлено.

Учетной политикой Общества предусмотрено, что в конце отчетного периода (месяц) Обществом определяется объем продукции, поступивший на склад готовой продукции в планово-учетных ценах, и отражается по дебиту счета 43.1 "Готовая продукция, выраженная в планово-учетной себестоимости". Затем делается выборка планово-учетной себестоимости, приходящейся на конкретную экспортную поставку в разрезе видов выпускаемой продукции. После этого определяется доля экспортной продукции в общем объеме произведенной продукции, путем соотношения между стоимостью продукции в планово-учетных ценах, отгруженной на экспорт, к общему объему произведенной продукции в планово-учетных ценах. Далее определяется доля входного налога на добавленную стоимость, приходящееся на экспортную продукцию и подлежащая вычету за отчетный период (по поступившим и оприходованным товарно-материальным ценностям, основным средствам, по услугам сопровождающим экспорт (услуги склада временного хранения - СВХ и т.д., дебет счета 19.6), путем произведения доли продукции, произведенной на экспорт в общем объеме производства на сумму налога, на сумму налога на добавленную стоимость, предъявляемую к вычету (дебет счета 68.2 "НДС" кредит счета 19.1, 19.3, 19.4. Резервируется сумма налога на добавленную стоимость к возмещению по экспортной продукции, путем произведения доли каждой конкретной экспортной поставки (ГТД) в общем объеме реализованной продукции на экспорт в планово-учетных ценах на сумму налога на добавленную стоимость, определенную к возмещению.

Из материалов дела также усматривается, что основными видами деятельности Общества являются: производство и реализация кожевенных полуфабрикатов и производство и реализация натуральных кож. Для бесперебойного ведения производственного процесса предприятию необходимы материальные ресурсы, при этом материально- производственные запасы (работы, услуги) одновременно используются в процессе производства и реализации, как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке.

Необходимость пропорционального распределения потребленного в процессе производства сырья Общество обосновывает непрерывностью процессом производства. Возможность применения такого расчета при определении налоговых вычетов в оспариваемом решении Инспекции не опровергнута.

Применяемая учетная политика расчета НДС по экспортным операциям не ущемляет бюджет Российской федерации, поскольку представляемые декларации в совокупности с книгами покупок позволяют контролировать правильность определения налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.

Инспекция не оспаривает использование Обществом сырьевых ресурсов при производстве продукции, реализованной на экспорт, однако считает, что у ООО "Курская кожа" не имелось физической возможности использовать при производстве экспортной продукции сырье по вышеуказанным счетам-фактурам.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом области при оценке спорных обстоятельств правильно применены нормы материального права, в том числе дано верное толкование положений п. 10 ст. 165 НК РФ, в связи с чем, суд пришел к выводу о том, что данная норма не обуславливает предъявление к вычету сумм НДС только на основании тех счетов-фактур на сырье, которое использовалось в производстве конкретной партии отгруженного на экспорт товара.

При этом, Инспекцией не представлено доказательств того, что суммы НДС, определенные Обществом, не относятся к товарам, приобретенным для производства и реализации на экспорт, также не установлено, в чем применяемый Обществом расчетный метод и подбор счетов-фактур на сырье соответствующего налогового периода противоречит законодательству о налогах и сборах.

Исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса РФ" в силу пункта 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В связи с этим при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.

Таким образом, при рассмотрении данного спора суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что наряду с неосуществлением налоговым органом необходимых действий и мер налогового контроля, а также с возможностью нарушений оспариваемым решением других прав налогоплательщика по другим налоговым периодам, а также учитывая введение с 01.01.2006г. п. 10 ст. 171 Кодекса, отсутствие установленного порядка раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость при отсутствии обязанности ведения раздельного учета затрат, создается некоторая неопределенность в исчислении налога на добавленную стоимость у предприятия с большими объемами производства, занимающегося внутренними и экспортными поставками, при применении п. 10 ст. 165 НК РФ в совокупности со ст.ст. 169, 171 и 172 Кодекса.

Как следует из постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей указанного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п.1), данного довода налоговым органом не заявлялось.

Согласно пункту 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Согласно ч.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом доказательств, свидетельствующих о том, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, налоговым органом не представлено.

Также налоговым органом не заявлено доводов и не представлено доказательств, что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом, реальность осуществления экономической деятельности, как по экспорту, так и по приобретению сырья, в ходе рассмотрения дела не опровергнута Инспекций.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Учитывая, что Инспекцией не подтверждены соответствие оспариваемого решения N 111 от 20.04.2007 г. нормам действующего налогового законодательства, а также обстоятельства, положенные в основу выводов налогового органа о предъявлении налогоплательщиком к возмещению из бюджета НДС за декабрь 2006 г. в завышенных размерах, указанное решение Инспекции обоснованно признано судом первой инстанции незаконным в части отказа ООО "Курская кожа" в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 2 136 909 руб. по декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2006 г.

Также в соответствии с положениями ч. 4 ст. 201 АПК РФ суд правомерно указал на обязанность налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, возместив в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ ООО "Курская кожа" из федерального бюджета НДС в сумме 2 136 909 руб. за декабрь 2006 г.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 17 апреля 2009 года по делу N А35-3045/07-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается, так как в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ), налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 17 апреля 2009 года по делу N А35-3045/07-С21 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев с момента вступления в законную силу.

Председательствующий судья

С.Б. Свиридова

Судьи

Т.Л. Михайлова В.А. Скрынников