Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 31 января 2008 г. N 02АП-4905/2007

28 января 2008 г.

Дело N А82-4718/2007-27

резолютивная часть объявлена 28 января 2008 года.

постановление в полном объеме изготовлено 31 января 2008 года

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.В.Хоровой,

судей Л.И.Черных, Л.Н.Лобановой,

при ведении протокола судебного заседания судьей Т.В.Хоровой,

при участии в заседании представителей:

от заявителя - Радченко В.А. по доверенности N 17 от 29.12.2007 года,

Москаленко Н.Г. по доверенности N 18 от 29.12.2007 года,

Трубкина Е.Б. по доверенности N 38 от 01.01.2008 года,

от ответчика - Бабенко С.И. по доверенности N 02-08/04 от 09.01.2008г.,

Юсов Д.М. по доверенности N 01-08/539 от 25.01.2008 года,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области

от 12.11.2007 года по делу N А82-4718/2007-27,

принятое судьей Н.А.Розовой,

по заявлению ОАО "Пивоваренная компания "Балтика"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области

о признании частично недействительным решения налогового органа N 5 от 09.04.2007 года об отказе в привлечении к налоговой ответственности,

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "Пивоваренная компания "Балтика" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области (далее - налоговый орган, Инспекция) с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 09.04.2007 года N 5 в части:

1) доначисления налога на добавленную стоимость (пункт 3.1.1.) в сумме 13 793 321 рублей и соответствующих пеней,

2) доначисления налога на добавленную стоимость ( пункт 3.1.2 решения) в сумме 823 845 рублей и соответствующих пеней,

3) доначисления налога на прибыль (пункт 4.1.2. решения) в сумме 14 828 595 рублей и соответствующих пеней.

Арбитражный суд Ярославской области решением от 12.11.2007 года удовлетворил требования заявителя, признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области от 09.04.2007 года N 5 об отказе в привлечении ОАО "Пивоваренная компания "Балтика" к налоговой ответственности в части эпизодов доначисления налога на добавленную стоимость в связи с переквалификацией кег в бухгалтерском и налоговом учете, доначисления налога на прибыль в связи с передачей продукции потребителям с целью проведения мероприятий и стимулирования продаж в рамках рекламных товаропродвигающих акций, доначисления налога на добавленную стоимость в связи с проведением аудиторской проверки, а также соответствующих сумм пени.

Инспекция, не согласившись с принятым по делу судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Налоговый орган указывает на неправомерный учет налогоплательщиком кег бочек в качестве основных средств (счет 01), поскольку данное имущество не отвечает требованиям пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), кег бочки должны учитываться в качестве тары (счет 10). По мнению Инспекции, суд первой инстанции не применил подлежащую применению норму пункта 7 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации о не включении в налоговую базу залоговой стоимости многооборотной тары. Налоговый орган считает на основании пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованным свой отказ в применении налоговых вычетов налога на добавленную стоимость по товарам (работам. услугам), приобретенным для осуществления операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Заявитель апелляционной жалобы настаивает на безвозмездной передаче Обществом в 2005 году товаров, которая не удовлетворяет признакам рекламы, установленным Федеральным законом от 18.07.1995 года N 108-ФЗ "О рекламе". Инспекция считает, что согласно абзацу 2 статьи 2 Федерального Закона от 18.07.1995 года "О рекламе" рекламой не может являться распространение имущества, а реклама, как распространение информации в данном случае отсутствует, поясняет, что товар, передаваемый налогоплательщиком при условии приобретения другого товара без получения встречного предоставления, признается переданным безвозмездно. При таких обстоятельствах Инспекция указывает на неправильное применение судом первой инстанции подпункта 28 пункта 1 и пункта 4 статьи 264, пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, и необоснованное отнесение спорных затрат к прочим расходам, а также неправильное применение положений статьи 39 Федерального закона "О рекламе", которые вступили в силу с 01.01.2006 года к правоотношениям 2005 года.

Заявитель апелляционной жалобы, обжалуя судебное решение в части доначисления налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным принятием к вычету НДС за услуги по аудиту финансовой отчетности, составленной по международным стандартам ЗАО "КПМГ", указывает, что налогоплательщик не был заинтересован в аудите отчетности по международным стандартам, а услуги были оказаны в интересах акционера Baltic Beverades Holding, то есть не для осуществления операций. признаваемых объектом налогообложения, в нарушение требований пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявитель апелляционной жалобы просит суд апелляционной инстанции отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт, отказать заявителю в удовлетворении требований.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество возразило против доводов налогового органа, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представители Общества и налогового органа поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу.

Законность принятого Арбитражным судом Ярославской области судебного акта проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Открытого акционерного общества "Ярпиво" за период с 01.01.2006 года по 31.08.2006 года по налогу на добавленную стоимость и за период с 01.01.2005 года по 31.12.2005 года по налогу на прибыль в связи с реорганизацией в форме присоединения к ОАО "Пивоваренная компания "Балтика", по окончании проверки составлен акт N 2 от 05.02.2007 года, в котором отражены нарушения порядка исчисления и уплаты, в том числе: налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по обжалуемым эпизодам.

Заместителем начальника Инспекции по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 09.04.2007 года N 5 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщику доначислены, в том числе налог на добавленную стоимость и налог на прибыль и соответствующие им суммы пени.

Налогоплательщик, частично не согласившись с принятым решением налогового органа, обратился в Арбитражный суд Ярославской области с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд Ярославской области, удовлетворяя заявленные требования, руководствовался подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, пунктом 7 статьи 154, пунктами 1 и 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172, , пунктом 1 статьи 252 , подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 года N 26н; Федеральным законом от 18.06.1995 года N 108-ФЗ "О рекламе"; Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2007 года N366-О и Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N53 от 12.10.2006 года.

Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения по следующим основаниям.

Пункт 1 апелляционной жалобы

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового Кодекса Российской Федерации;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из материалов дела Обществом был заключен договор от 10.03.2006 года N 1131/YB 1359-120/05 с дополнительным соглашением от 31.03.2006 года с ЗАО "КПМГ" (т.2 л.д.21-41) на оказание услуг по проведению аудиторской проверки комплекта финансовой отчетности ОАО "Ярпиво". Согласно данному договору ЗАО "КПМГ" обязуется провести аудиторскую проверку комплекта финансовой отчетности компании по состоянию на и за отчетный год, оканчивающийся 31 декабря 2005 года, подготовленного в соответствии с учетной политикой группы Baltic Beverades Holding. ЗАО "КПМГ" принимает на себя обязательства по проведению аудиторской проверки в соответствии с Общими условиями осуществления деятельности, представленными в Приложении 1, в котором указано, что окончание оказания услуг по договору будет оформляться путем составления двустороннего Акта об оказании услуг; услуги будут считаться оказанными на дату подписания Акта об оказании услуг обеими сторонами.

Согласно Приложению 2 к договору в обязанности ЗАО "КПМГ" входит проведение аудиторской проверки в соответствии с требованиями международных стандартов аудита ("МСА"), опубликованных Международной федерацией бухгалтеров, с целью выражения мнения о том, соответствует ли комплект финансовой отчетности в целом требованиям учетной политики Группы. Аудит планируется и проводится ЗАО "КПМГ" с целью получения разумного подтверждения того, что комплект финансовой отчетности не содержит существенных искажений, вызванных ошибками либо мошенничеством. Аудиторский отчет. содержащий аудиторское заключение, будет адресован КПМГ Стокгольм (п. 10 Приложения 2).

Аудиторская проверка была проведена, по результатам составлен акт об оказании услуг от 05.06.2006 года (т.2 л.д.21-22), подписанный обеими сторонами, а также заключение независимой аудиторской фирмы, предназначенное исключительно для направления в КПМГ Стокгольм.(т.3 л.д.3)

Расчетная стоимость услуг, согласно договору, составила 154 500 долларов США без НДС, плюс накладные расходы ЗАО "КПМГ", связанные с оказанием услуг, налог на добавленную стоимость был заявлен ОАО "Ярпиво" к вычету в июне и июле 2007 года в размере 823 845 рублей по счетам-фактурам от 05.06.2006 года N 109 СПб, N 110/СПб (т.2 л.д.47-48), выставленным ЗАО "КПМГ" за оказанные услуги. Оплата произведена согласно платежных поручений N08317 от 10.07.06 года и N 08389 от 12.07.06 года (т.2 л.д.54, 58).

Заявитель апелляционной жалобы считает, что исходя из условий договора и фактических обстоятельств, а именно составления отчета исключительно для целей, связанных с подготовкой консолидированной финансовой отчетности группы Baltic Beverades Holding по международным стандартам, а также направления его КПМГ Стокгольм, а не для ОАО "Ярпиво", оказанные аудиторские услуги не связаны с осуществлением Обществом операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

По мнению Инспекции, ОАО "Ярпиво" не было заинтересовано в аудите отчетности по международным стандартам, а была заинтересована компания Baltic Beverades Holding, результаты аудиторской проверки ОАО "Ярпиво" не приобретались и не использовались для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, а были оказаны исключительно для предоставления акционеру, в связи с чем НДС был принят к вычету в нарушение пункта 2 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик не согласен с позицией, изложенной в апелляционной жалобе, поясняет, что полученные услуги были необходимы Обществу для предоставления заверенной аудиторами финансовой отчетности основному акционеру Baltic Beverades Holding, имеющему около 87% акций, в целях составления им консолидированной отчетности холдинга. Аудиторская проверка отчетности позволяет подтвердить достоверность и точность отчетных данных, что позволяет сделать достоверные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансового и имущественного положения аудируемого лица и необходимо для принятия правильных управленческих решений. Анализ отчетности и аудиторских заключений позволяет более эффективно использовать накопленный опыт группы компаний в области продаж, закупок, планирования и управленческого учета, что способствует дальнейшему развитию компаний группы Baltic Beverades Holding, в том числе ОАО "Ярпиво", в указанных областях, повышению их прибыльности и эффективности производства.

С учетом изложенного налогоплательщик считает, что произведенные им расходы носят производственный характер, ссылаясь на письмо Министерства финансов России от 20.06.2006 года N 03-03-04/1/535, в котором указывается на правомерность отнесения к прочим производственным расходам расходов на аудиторские услуги финансовой отчетности, составленной по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), представляемой акционеру или кредитору.

ОАО "Пивоваренная компания "Балтика" считает, что действующее законодательство Российской Федерации не содержит запрета на ведение отчетности по международным стандартам, а в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится запрета на применение налоговых вычетов по таким хозяйственным операциям. Общество, ссылаясь на пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации указывает, что им соблюдены все условия применения налоговых вычетов, а Инспекция не имеет претензий к порядку оформления счетов-фактур.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела и оценив доводы представителей сторон считает апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению исходя из следующего:

Арбитражный апелляционный суд в рассматриваемой ситуации считает правильным вывод суда первой инстанции о необходимости оценки правомерности заявленных налоговых вычетов в связи с определением экономической обоснованности произведенных затрат, включающих налог на добавленную стоимость. В этой связи Арбитражный суд Ярославской области, ссылаясь на Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 года N 366-О и Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", указал, что налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и праве самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Согласно письмам Минфина РФ от 20.06.2006 года N 03-03-04/1/535, от 23.01.2007 года N 03-03-06/1/28, от 26.06.2007 года N 03-03-06/1/413 в случае, когда организация составляет отчетность по МСФО для передачи акционеру, который составляет консолидированную отчетность по МСФО, правомерно учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы по составлению отчетности по МСФО согласно п.49 ст.264 Кодекса, так и расходы на проведение аудиторской проверки такой отчетности.

Положение о раскрытии информации эмитентам эмиссионных ценных бумаг, утвержденное Приказом ФСФР России от 16.03.2006 N 05-5/пз-н (с изм. от 01.11.2005г., 12.01.2006г., от 10.10.2006 N 06-117/пз-н) ввело требование о необходимости раскрытия акционерными обществами, обязанными раскрывать бухгалтерскую отчетность, составленную в соответствии с МСФО или US GAAP, для иностранных инвесторов также и российскими инвесторами.

Введение таких требований сопровождается созданием эффективной системы качества, полноты и своевременности раскрываемой отчетности. Улучшение качества финансовой информации не только способствует повышению прозрачности и достоверности российских компаний перед иностранными акционерами, но и позволяет управленческому звену организаций получить полное представление об условиях финансовой и хозяйственной деятельности компании, в том числе в целях принятия управленческих решений.

Суд апелляционной инстанции считает, что вышеуказанные обстоятельства подтверждают экономическую обоснованность затрат налогоплательщика на оплату услуг по подтверждению достоверности финансовой отчетности по международным стандартам, так как составленное аудиторское заключение, необходимое для анализа финансовых показателей деятельности всего холдинга, позволяет сделать выводы о финансово-хозяйственной деятельности как группы компаний и каждой компании в отдельности в целях повышения их прибыльности, на основании чего оказание аудиторских услуг произведено в непосредственной связи с производственной деятельностью, а, следовательно в целях осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС - реализации продукции.

Доводы налогового органа о том, что в соответствии с п.10.7. Устава ОАО "Ярпиво" (т.3 л.д.22) расходы по проведению внеочередной аудиторской проверки должны быть оплачены акционерами, не принимаются судом апелляционной инстанции, так как противоречат фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела, поскольку из содержания договора от 10.03.2006 года N 1131/YB 1359-120/05 следует, что ЗАО "КПМГ" проводило текущую проверку за отчетный период и именно ОАО "Ярпиво" приняты услуги по проведению проверки, о чем составлен соответствующий акт об оказании услуг от 05.06.2006 года (т.2 л.д.43) .

Иных доводов, свидетельствующих о неправомерности заявленных налоговых вычетов, налоговым органом не заявлено.

На основании вышеизложенного, уплаченный в составе оплаты услуг по проведению аудиторской проверки налог на добавленную стоимость правомерно заявлен Обществом к вычету согласно статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а решение налогового органа в указанной части правомерно признано недействительным судом первой инстанции.

Пункт 2 апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, к которым согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

Согласно пункту 4 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на иные виды рекламы, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество осуществляло в 2005 году мероприятия по стимулированию продаж своей продукции, в частности:

- предоставление образцов продукции (пива);

- "подарочные" акции ("при покупке двух банок пива - одна бесплатно");

- раздача призов за участие в конкурсах, в том числе в виде продукции;

- товаропродвигающие мероприятия, способствующие стимулированию сбыта продукции и увеличению объема продаж.(л.д.90-108 т.2).

Готовая продукция со склада предприятия отпускалась безвозмездно оптовым покупателям либо рекламным агентам на основании заявок отдела маркетинга в целях осуществления мероприятий по стимулированию продаж. Стоимость указанной продукции в конце каждого месяца списывалась на коммерческие расходы отдела продаж и маркетинга в составе внутрихозяйственных расходов в пределах 1 процента выручки от реализации.

Инспекция пришла к выводу о неправомерном определении налоговых обязательств с учетом спорных расходов, поскольку затраты налогоплательщика нельзя отнести к рекламным расходам и, соответственно, отсутствуют основания для применения подпункта 28 пункта 1 и пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налогоплательщик в целях увеличения объемов продаж собственной продукции проводил массовые акции, в ходе которых потребители приобретали продукцию Общества в качестве образцов, подарков, призов за участие в конкурсах. Обществом планировались и проводились товаропродвигающие мероприятия, способствующие стимулированию сбыта продукции и увеличению объема продаж.

Фактическое проведение указанных акций и размер понесенных налогоплательщиком в связи с этими акциями расходов в виде стоимости образцов, подарков, призов налоговым органом не оспаривается, в то же время заявитель апелляционной жалобы не согласен с оценкой понесенных Обществом расходов как расходов на рекламу. Довод налогового органа обоснован указанием на то, что сама готовая продукция Общества, безвозмездно отпущенная в целях стимулирования продаж оптовым покупателям либо рекламным агентам, не представляет собой рекламу, поскольку отсутствует обязательный признак рекламы - распространение какой-либо информации.

Налоговый орган использует понятие рекламы, предусмотренное Федеральным законом от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе": реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях, начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний ( абзац 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе").

Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод заявителя апелляционной жалобы. Указанное налоговым органом исключение из видов рекламной информации непосредственно произведенной Обществом продукции не подтверждается нормами права. Напротив, действующее в проверяемый период законодательство о рекламе подчеркивает любые способы и любые формы, направленные на привлечение интереса к объекту рекламирования.

Более того, статья 264 Налогового кодекса Российской Федерации также не устанавливает исчерпывающий перечень затрат, включаемых в расходы на рекламу. Следовательно, при классификации затрат и определении возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, целесообразно руководствоваться фактическим использованием тех или иных предметов в указанных целях.

В связи с этим, апелляционный суд считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что рекламированием является не передаваемый материальный носитель, а соответствующее воздействие рекламы на неограниченный круг физических и юридических лиц - потребителей рекламы с целью привлечения внимания к объекту рекламирования, формирования и поддержания интереса к нему и его продвижения на рынке.

Из материалов дела видно, что реализация Обществом товаропродвигающих мероприятий имела целью стимулирование сбыта продукции и увеличение объема продаж. Рекламная продукция в данном случае не реализовывалась, а только способствовала продаже производимой Обществом продукции. До потребителей в ходе рекламных акций доводилась информация о производителе продукции, условиях товаропродвигающих мероприятий, то есть информация, соответствующая понятию рекламы данному в статье 2 Федерального закона от 18.07.1995 года N 108-ФЗ "О рекламе".

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что налогоплательщик заявляет о достижении целей рекламных акций.

Как указал Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, выраженная в Определении от 04.06.2007 года N 320-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации", заключается в том, что в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Доказательства, опровергающие экономическую обоснованность спорных рекламных расходов налогоплательщика, Инспекция вопреки требованиям статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд не представила.

В судебном заседании заявитель апелляционной жалобы подтвердил, что налогоплательщиком соблюдается установленное пунктом 4 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации ограничения размеров расходов на рекламу - более 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом апелляционной инстанции не принимается довод заявителя апелляционной жалобы о безвозмездном характере передачи продукции Общества в рамках рассматриваемых мероприятий.

Волеизъявление Общества и приобретателей продукции направлено на взаимное исполнение обязанностей: со стороны производителя - предоставление дополнительного количества продукции в виде образцов, подарков, призов, со стороны приобретателя - выполнение условий для получения дополнительного количества продукции. Взаимоотношения сторон не свидетельствуют о безвозмездной передаче спорной продукции, в том числе в виде дарения.

Доводы налогоплательщика о включении в себестоимость реализуемой продукции стоимости продукции, переданной в рамках рекламных акций, и формирование цены реализуемой продукции, включающей определенный процент рентабельности, не опровергнуты налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражный суд Ярославской области пришел к правильному выводу о возмездной передаче продукции в рамках рекламных акций, поскольку затраты налогоплательщика на производство данной продукции учтены при формировании цены реализуемых товаров.

Из материалов дела следует, что основания для применения судом первой инстанции пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на положения пунктов 1 и 2 статьи 423, пункта 1 статьи 424, пункта 1 статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции также не принимается. В соответствии с пунктом 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации к имущественным отношениям, основанным на административном и ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется.

Использование судом первой инстанции понятия рекламы, данное в пункте 3 статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 года N 38-ФЗ "О рекламе", не привело к принятию неправильного решения, в связи с чем довод заявителя апелляционной жалобы о том, что обжалуемый судебный акт обоснован законодательным актом, не действовавшим в проверяемый период, отклоняется.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что спорные расходы включены Обществом в налоговую базу при исчислении налога на рекламу. По результатам выездной налоговой проверки данная налоговая база не признана налоговым органом завышенной на сумму спорных расходов, не относящихся в целях налогообложения прибыли к расходам на рекламу.

При таких обстоятельствах, налоговый орган необоснованно уменьшал расходы Общества в целях налогообложения прибыли на затраты, связанные с передачей продукции потребителям в рекламных целях.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2005 год по данному основанию следует признать правильным.

Основания для изменения решения суда первой инстанции в данной части отсутствуют.

Пункт 3 апелляционной жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о проведении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на налоговые вычеты.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из приведенных норм следует, что необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг) в производственных целях либо для перепродажи, оплата товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость, оприходование (постановка на учет товаров (работ, услуг)), наличие счета-фактуры, оформленного с соблюдением требований, указанных в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела Общество использовало в своей деятельности в проверяемый период кег бочки, вместимостью 30 л., приобретенные по договору поставки от 26.03.2004 года N 83 и от 14.12.2004 года N 136 у ЗАО "Богемия Лайн"( т.1 л.д.146-149). Указанные кег бочки налогоплательщиком учитывались в качестве основных средств. Налог на добавленную стоимость, уплаченный при их приобретении, отражался в книге покупок и заявлялся к вычету после ввода кег бочек в эксплуатацию и составления акта формы ОС-1.

.

Заявитель апелляционной жалобы считает налоговые вычеты Общества завышенными на сумму указанного налога на добавленную стоимость. Мотивирует свою позицию использованием кег бочек для осуществления операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, поскольку в стоимость реализуемой продукции залоговая стоимость кег бочек не включается. Других оснований для отказа в применении налоговых вычетов Инспекцией не установлено.

Инспекция отдельно обращает внимание на несоответствие спорного имущества критериям основных средств, установленных Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), поскольку кег бочки не предназначены для продажи из них товаров (для этого требуется дополнительное оборудование), не используются в производстве продукции или оказании услуг, не используются для управленческих нужд организации. На основании заключенных Обществом договоров на реализацию пива в кегах налоговый орган полагает, что поскольку при реализации покупателям продукции в кегах определяется залоговая стоимость кег и кеги возвращаются продавцу после реализации пива, то они фактически являются многооборотной металлической тарой для упаковывания и доставки потребителям пива. Заявитель апелляционной жалобы обосновывает свои доводы ссылкой на Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 года 119н, пунктами 160, 167 которых установлено понятие "тара"; а пунктом 166, 194 предусмотрен учет тары на счете 10 "Материалы".

Налог на добавленную стоимость, принятый к налоговому вычету Обществом при приобретении кег бочек, восстановлен налоговым органом, на основании позиции об использовании данного имущества для операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость. При этом налоговый орган, признавая возможность отнесения затрат по приобретению кег бочек к расходам в целях налогообложения налогом на прибыль, в отношении налога на добавленную стоимость занимает противоположную позицию, отрицая производственный характер спорных затрат. Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 13 793 321 руб. за январь, февраль, апрель 2006 года.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, считает, что позиция налогового органа не находит своего подтверждения исходя из следующего:

Спорное имущество представляет собой емкости из нержавеющей стали, предназначенные для упаковывания и доставки потребителю пива, без которого реализация пива бестарным способом невозможна, а, следовательно, кеги составляют неотъемлимый технологический элемент цепочки производства и реализации продукции. Арбитражный апелляционный суд принимает указанные доводы налогоплательщика.

Апелляционный суд приходит к выводу, что использование кег бочек в процессе производства и реализации пива, в отношении которого формируется облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот, подтверждена материалами дела. Доказательств обратного Инспекция, вопреки статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ни в суд первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции не представила.

Операции по реализации пива не относятся к не подлежащим налогообложению в соответствии со ст.149 Налогового Кодекса РФ, а поэтому подлежат включению в налоговую базу по НДС и в последующем - налоговому вычету.

Суд апелляционной инстанции принимает также доводы налогоплательщика и считает необходимым для решения вопроса о налогообложении НДС рассматривать операции по реализации пива в кегах, а не операции по передаче кеги в залог, что подтверждается представленным договором на поставку пива в кегах ( т.3 л.д.35-38).

Доводы налогового органа в отношении нарушения порядка учета Обществом кег бочек в карточках инвентарного учета основных средств в виде однородной партии имущества, а не каждой бочки в отдельности, не влияют на результата рассмотрения спора, поскольку неправильное ведение бухгалтерского учета основных средств в рассматриваемой ситуации, не может являться основанием для отказа в праве на налоговый вычет.

Суд первой инстанции, оценив указанные обстоятельства, пришел к правильному выводу о праве налогоплательщика использовать налоговый вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении кег бочек, и необоснованному доначислению налога на добавленную стоимость

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает не подлежащим изменению решение суда первой инстанции в данной части.

Таким образом, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей сторон, исследовав имеющиеся в материалах дела документы, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что суд первой инстанции сделал правильный вывод о признании решения налогового органа от 19.04.2007 года N 5 несоответствующим требованиям налогового законодательства в части:

1) доначисления налога на добавленную стоимость (пункт 3.1.1.) в сумме 13 793 321 рублей и соответствующих пеней,

2) доначисления налога на добавленную стоимость ( пункт 3.1.2 решения) в сумме 823 845 рублей и соответствующих пеней,

3) доначисления налога на прибыль (пункт 4.1.2. решения) в сумме 14 828 595 рублей и соответствующих пеней.

Второй арбитражный апелляционный суд находит обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела. Нормы материального права Арбитражным судом Ярославской области применены правильно, нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.11.2007 года по делу N А82-4718/2007-27 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий:

Т.В.Хорова

Судьи

Л.Н.Лобанова Л.И.Черных