Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 1 сентября 2008 г. N 02АП-3244/2008

01 сентября 2008 г.

Дело N А82-2219/2008-20

(объявлена резолютивная часть).

01 сентября 2008 года

(изготовлен полный текст)

Второй арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Л.Н. Лобановой

судей Л.И. Черных, Г.Г. Перминовой

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.Н. Лобановой

при участии в заседании:

от заявителя: Попов Е.В. по доверенности от 03.12.2007;

от заинтересованного лица: Кормилицын А.Н. по доверенности от 29.01.2008 N ЛК04-11/2125; Гаврилова Е.В. по доверенности от 13.05.2008 N 04-11/10039;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя - закрытого акционерного общества "Первомайский фарфор"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 07.07.2008 по делу N А82--2219/2008-20, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н. по заявлению закрытого акционерного общества "Первомайский фарфор" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области о признании недействительным решения налогового органа от 28.12.2007 N ИК13-20/29593, и по встречному заявлению Межрайонной ИФНС России N 3 по Ярославской области к ЗАО "Первомайский фарфор" о взыскании недоимки по налогу, пени и штрафа

установил:

Открытое акционерное общество "Первомайский фарфор" (далее по тексту - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области (далее по тексту - ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании решения налогового органа N ИК 13-20/29593 от 28.12.2007 недействительным в части начисления единого социального налога за 2004-2006 в общей сумме 2 233 526 рублей, пени по указанному налогу в размере 608 934 рубля и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Кодекса в размере 446 706 рублей.

Межрайонная ИФНС России N 3 по Ярославской области обратилась в суд первой инстанции со встречным заявлением к Обществу о взыскании вышеуказанных сумм задолженности по единому социальному налогу, пени и штрафа на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением от 07.07.2008 суд первой инстанции отказал ЗАО "Первомайский фарфор" в удовлетворении требований о признании частично недействительным решения налогового органа, а встречные требования Инспекции удовлетворил в полном объеме, взыскав с налогоплательщика единый социальный налог, пени и штраф в общей сумме 3 289 168 рулей.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, ЗАО "Первомайский фарфор" обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой указало, что оспариваемое им решение суда первой инстанции вынесено с нарушением норм процессуального права, при неправильном применении норм материального права, а выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, решение суда не соответствует требованиям пунктов 2 и 3 части 4 статьи 170, пункту 6 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Общество считает, что доначисленный по результатам проверки единый социальный налог должен быть уменьшен на суммы, выплаченные работникам ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис" по больничным листам, за счет собственных средств обществ, в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 303 771 рубль 97 копеек, однако, указывает заявитель жалобы, данный вопрос не был исследован судом первой инстанции.

Кроме того, указывает налогоплательщик, арбитражным судом не учтено, что Инспекция при определении размера необоснованной налоговой выгоды, не учла выплаты работникам, которые были приняты в ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис" из других предприятий. Заявитель жалобы также обращает внимание апелляционного суда, что судом первой инстанции также не дана оценка доводам налогоплательщика о неправомерном включении в налоговую базу выплат лицам, работающим по совместительству и директорам ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис".

Налогоплательщик считает необоснованным предоставление Инспекцией налогового вычета путем уменьшения сумм налога, подлежащих уплате Обществом в Федеральный бюджет, на уплаченные вновь созданными ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис" вносы на обязательное пенсионное страхование, полагает, что это нарушает право на пенсионное обеспечение работников данных обществ.

Общество обращает внимание апелляционного суда, что поскольку в материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства выплаты ЗАО "Первомайский фарфор" заработной платы работникам ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис", в данном случае у заявителя жалобы не возникает объект налогообложения ЕСН.

Указывает, что Арбитражным судом Ярославской области не учтено решение Рыбинского районного суда Ярославской области от 09.06.2006, которым было отменено постановление мирового судьи судебного участка N 1 от 23.05.2007 о привлечении к административной ответственности по статье 15.11 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации директора ЗАО "Первомайский фарфор". Данное решение, по-мнению Общества, имеет преюдициальное значение для рассмотрения спора.

Общество ссылается, что, удовлетворяя встречные требования инспекции, суд первой инстанции не дал оценку факту изменения Инспекцией юридической квалификации сделок в ходе судебного заседания, между тем, указывает налогоплательщик, любые нарушения действующего законодательства налоговыми органами устанавливаются только в ходе проверок.

По-мнению заявителя апелляционной жалобы, суд первой инстанции не учел, что ООО "Декор" и ООО "Фарфор Сервис" являются самостоятельными юридическими лицами, зарегистрированы в установленном порядке, своевременно сдают отчетность, имеют обособленное имущество, самостоятельно приобретают гражданские права и несут обязанности, при этом объем приобретаемых обществами прав определятся единоличным исполнительным органом общества по своему усмотрению в рамках действующего законодательства. Суд не учел, что в между ЗАО "Первомайский фарфор" и вновь созданными организациями существовали реальные хозяйственные отношения, Обществом получен экономический эффект от сотрудничества с данными организациями.

Ссылаясь на статью 20 Налогового кодекса Российской Федерации, постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Общество утверждает, что налоговым органом не выявлены обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, настаивает, что взаимозависимость ЗАО "Первомайский фарфор" и вновь созданных обществ не доказана. Налогоплательщик указывает, что применение ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" упрощенной системы налогообложения, не свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде.

Ссылаясь на изложенные обстоятельства ЗАО "Первомайский фарфор" просит апелляционный суд решение суд первой инстанции по делу отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции, а также отнести на налоговый орган расходы по уплате госпошлины, понесенные заявителем апелляционной жалобы.

Межрайонная ИФНС России N 3 по Ярославской области в отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщика отклонила его доводы, настаивает на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от уплаты единого социального налога, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на законность принятого по делу судебного акта.

В судебном заседании апелляционного суда представители Общества и Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу. Общество заявило ходатайство об отложении рассмотрения дела. Данное ходатайство апелляционным судом отклонено, что отражено в протоколе судебного заседания.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 3 по Ярославской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Первомайский фарфор" по вопросу соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, в том числе и по единому социальному налогу за 2004-2006.

В ходе проверки установлена неполная уплата единого социального налога за 2004-2006 годы в результате занижения налоговой базы при выплате физическим лицам, не прекратившим фактические трудовые отношения с Обществом, денежных средств через специально созданные организации - ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис", применяющие упрощенную систему налогообложения. Выявленные нарушения отражены в акте проверки от 30.11.2007 N 54 дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, Межрайонной ИФНС России N 3 по Ярославской области принято решение N ИК 13-20/29593 от 28.12.2007, согласно которому Обществу начислен единый социальный налог за 2004 - 2006 годы в общем размере 2 233 526 рублей, пени в сумме 608 934 рубля, а также указанным решением заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату данного налога в виде штрафа в размере 446 706 рублей.

Общество, не согласившись с решение налогового органа в данной части, обжаловало его в судебном порядке. Инспекция обратилась со встречным заявлением о взыскании недоимки по ЕСН, пени и штрафа в вышеуказанных суммах в порядке подпункта 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции, отказывая ЗАО "Первомайский фарфор" в удовлетворении заявленных требований, и удовлетворяя встречные требования налогового органа, исходил из того, что фактически именно Общество является работодателем и источником выплат для работников, числящихся в созданных им предприятиях ООО "Декор" и ОО "Фарфор-сервис", следовательно, начисления, производимые в пользу этих лиц, должны признаваться налоговой базой по единому социальному налогу именно у Общества. Суд пришел к выводу, что действия налогоплательщика по созданию обществ с ограниченной ответственностью и заключение договоров с ними осуществлено с единственной целью - уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу, иная цель, чем противоправная минимизация налогообложения, судом не установлено.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленной статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей сторон, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела и представленные сторонами документы, Второй арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба ЗАО "Первомайский фарфор" не подлежит удовлетворению, с учетом следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса предусмотрено, организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 15 млн. рублей за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога (пункт 2 статьи 346.11 Кодекса).

Как установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и судом первой инстанции, ЗАО "Первомайский фарфор" в 2004 году инициировало создание двух организаций - ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис".

ООО "Декор" было создано 05.04.2004, при создании директором данной организации являлся Филиппов М.Л. , по договору купли-продажи от 25.05.2005 доля в уставном капитале ООО "Декор" была продана Плахину И.Н., который являлся единственным учредителем и директором ООО "Декор", уставный капитал определен в размере 10 000 рублей, основным видом деятельности ООО "Декор" является декорирование посуды (т. 23, л.д. 128-146).

Единственным учредителем и директором ООО "Фарфор-сервис" является Майоров С.И. , уставный капитал организации составляет 10 000 рублей, Общество осуществляло производство хозяйственного бытового фарфора и фаянса (т 24, л.д. 1-16).

ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" после регистрации заявили о применении упрощенной системы налогообложения.

Как усматривается из материалов дела, в июне 2004 года руководителями ЗАО "Первомайский фарфор" начальнику живописного цеха Виноградовой Г.А. и начальнику цеха белого фарфора Шониной Т.Н. было рекомендовано перейти на работу во вновь созданные организации и организовать работу по переводу работников ЗАО "Первомайский фарфор" в ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис". После чего, работники живописного цеха и цеха белого фарфора ЗАО "Первомайский фарфор" в порядке перевода были трудоустроены во вновь созданные общества (т. 4, л.д. 62-116).

Имеющиеся в материалах дела протоколы допроса свидетелей и копии трудовых книжек работников ЗАО "Первомайский фарфор", уволенных в порядке перевода во вновь созданные общества были правомерно приняты судом первой инстанции в качестве доказательств по делу и оценены наряду с другими материалами. Так, из ряда протоколов допроса свидетелей следует, что фактически они продолжали выполнять свои трудовые функции, а условия работы, рабочие места, размер заработной платы не изменялись. Факт выполнения работниками той же трудовой функции также подтверждают представленные в материалы дела копии трудовых книжек работников ЗАО "Первомайский фарфор", уволенных в порядке перевода во вновь созданные общества.

Следовательно, после регистрации вновь созданных Обществ, должностные лица ЗАО "Первомайский фарфор" создали ситуацию по вынужденному переводу части трудового коллектива путем подачи заявлений о формальном увольнении из данного общества в порядке перевода во вновь созданные организации. При этом процедуры приема и увольнения работников носили формальный характер, условия работы, рабочие места сотрудников не изменялись.

ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" применяли упрощенную систему налогообложения, что предусматривает их освобождение от обязанности по уплате единого социального налога, данные организации являлись плательщиками только страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, единый социальный налог указанными организациями не исчислялся и не уплачивался.

В соответствии со статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В силу пункта 2 указанной нормы права, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как следует из материалов проверки, все организации (ЗАО "Первомайский фарфор", ООО "Декор", ООО "Фарфор - Сервис") являются взаимозависимыми, занимают производственные площади по одному и тому же адресу, имеют один юридический адрес. Выполнение работ ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" по заключенным с ЗАО "Первомайский фарфор" договорам осуществляется на производственных площадях заказчика. Вновь созданные организации договоров аренды производственных зданий не заключали, основных средств, недвижимого имущества, производственного оборудования и транспортных средств не имели.

Руководство вновь созданными обществами фактически осуществлялось работниками ЗАО "Первомайский фарфор". Числящиеся по учредительным документам руководителями ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" Плахин И.Н. и Майоров А.И. соответственно, фактически руководство организациями не осуществляли, на производстве не появлялись, не имели собственных рабочих мест на территории осуществления деятельности организаций (Приложения N 21,22 к Акту N 54) (т. 3, л.д. 117-126). При проведении выездных налоговых проверок обществ Плахин И.Н.. Майоров А.И. решений о проведении проверок не подписывали, по вызовам, направленным на домашние адреса и по месту осуществления деятельности, для представления пояснений не явились.

При создании ООО "Декор" 05.04.2004 учредителем и директором являлся Филиппов МЛ. - начальник производства ЗАО "Первомайский фарфор" с 01.01.02 по 02.08.06, после продажи доли 25.05.2004 и увольнении из ООО "Декор" Филиппов МЛ. - с 26.10.2004 по 02.08.2006 замдиректора ООО "Фарфор - Сервис". (Приложения N N 29,77 к Акту N 54) (т.3, л.д. 117-127).

С 02.08.2006 фактически деятельностью ООО "Фарфор - Сервис" руководил и представлял его интересы заместитель директора С.Б.Горин - с 14.12.05 начальник производства ЗАО "Первомайский фарфор". Функциональные обязанности заместителя директора ООО С.Б.Горин выполнял во время работы по месту основной деятельности в ЗАО. (Приложения N N 29,49,77 к Акту N 54).

С 29.06.2004 фактически деятельностью ООО "Декор" руководила и представляла интересы Виноградова Г.А., по совместительству начальник экспериментального цеха ЗАО "Первомайский фарфор" и художник в ООО "Декор". Функциональные обязанности заместителя директора Виноградова Г.А. выполняла во время работы по совместительству на двух должностях в ЗАО "Первомайский фарфор".

Горин С.Б. и Виноградова Г.А. действовали на основании доверенностей, уполномочивающих их представлять интересы обществ во всех органах и организациях, заключать договоры, принимать решения об изменении условий труда работников и др. (т. 5, л.д. 74-83).

Таким образом, о взаимозависимости Общества и вновь созданных организаций свидетельствует то обстоятельство, что фактическое руководство вновь созданными обществами осуществляют руководящие работники ЗАО "Первомайский фарфор".

Как правомерно установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, трудовые коллективы вновь созданных обществ в основном были сформированы из работников соответствующих цехов ЗАО "Первомайский фарфор", уволенных в порядке перевода и управленческого персонала. При этом выполняемые работниками трудовые функции и место осуществления деятельности не изменились, также не изменилась и заработная плата (Протоколы допросов - Приложения N N 21,25,26,35,36 к Акту N 54) (т. 3, л.д. 137; т.4, л.д. 1-44, л.д.117-118) .

Кроме того, Инспекцией выявлены нарушения в порядке оформления и приема на работу в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - Сервис", которые свидетельствуют о формальном подходе к оформлению документации (Приложения N N 28, 29,32-34,37,38 к Акту N 54) (т. 4, л.д. 49-117).

Так в ряде случаев приказы о приеме на работу, трудовые договоры, личные карточки работников ООО "Декор" датированы раньше заявлений о приеме на работу. По ООО "Фарфор-сервис" личные карточки, трудовые договоры составлены и подписаны раньше даты приказов о приеме на работу, с приказами о приеме на работу работники ознакомлены раньше даты самих приказов. Личные карточки работников обществ заполнены лицами, на момент заполнения не имевшими отношения к обществам.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы о том, что нарушения в порядке оформления и приема на работу в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" свидетельствуют о формальном подходе к оформлению документации и о фиктивном характере перевода работников из ЗАО "Первомайский фарфор" во вновь созданные по инициативе Общества организации.

Организационно-распорядительные документы (приказы) по ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" издавались должностными лицами ЗАО "Первомайский фарфор" и распространяли свое действие на ЗАО "Первомайский фарфор": в качестве исполнителей, членов комиссии указывались должностные лица ЗАО, в списках рассылки указаны службы ЗАО, издавались приказы на ремонт оборудования, не закрепленного за вновь созданными обществами, приказы по ООО визировались юрисконсультом ЗАО (Приложения N N 62,63,66-74) (т.6, л.д. 39-150).

Так, по ООО "Декор" издаются приказы на выполнение работ по ремонту рольганговой печи (приказы N N 8,14,16 - Приложение N62), которая находится в собственности ЗАО "Первомайский фарфор". Договором об оказании услуг осуществление ремонта оборудования работниками ООО "Декор" не предусмотрено, договоры аренды на использование этого оборудования с ЗАО "Первомайский фарфор" не заключались. Текст приказа и список рассылки аналогичны приказам и спискам рассылки Общества до создания ООО "Декор".

По ООО "Декор" был издан приказ N 3 от 02.03.2005 (Приложение N 63 к Акту N 54) о создании аттестационной комиссии для проверки знания правил охраны труда руководителей и специалистов. В состав комиссии вошли главный инженер ЗАО "Первомайский фарфор" А.В.Блинов, главный энергетик С.Д. Макацуров, контроль за исполнением приказа возложен на главного инженера Блинова А.В. - все перечисленные лица являются работниками ЗАО "Первомайский фарфор", однако в приказе об этом не упоминается (т.6, л.д. 45).

Кроме того, регистрация несчастных случаев ООО "Фарфор - Сервис" ведется в журнале ЗАО "Первомайский фарфор" (Приложение N 67 к Акту N 54) (т. 6, л.д. 79-80), регистрация проведенного инструктажа по охране труда ООО "Фарфор - Сервис" производится в "Журнале регистрации инструктажа на рабочем месте" (приложение N 68), который заведен в августе 2001 г. на ЗАО "Первомайский фарфор" (т.6, л.д. 81-87).

Работники ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" пользуются инфраструктурой ЗАО "Первомайский фарфор" (служебными автобусами, спецодеждой, здравпунктом); ЗАО "Первомайский фарфор" выдает спецодежду работникам ООО "Декор" и ООО "Фарфор", ведет карточки учета выдачи спецодежды, контролируя сроки носки спецодежды, при этом счета на оплату спецодежды Обществом ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" не выставлялись (т.6, л.д. 1-37).

К проверке также представлены приказы по ЗАО "Первомайский фарфор" N 71 от 01.07.2005 (приложение N 69 к Акту N 54), N 50 от 19.04.2005 (Приложение N 71) (т.6, л.д. 88,98). Все начальники участков, названные в приказах ЗАО "Первомайский фарфор", не являются работниками ЗАО, в приказах указаны участки с номерами 4,9,10 - номера участков в ЗАО "Первомайский фарфор" до создания обществ, перешедших во вновь созданные общества.

Приказы о присвоении разрядов рабочим ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" согласовывались и визировались юрисконсультом ЗАО "Первомайский фарфор" (приложение N 73 к Акту N 54). В штатах ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" юрисконсульт отсутствует (т.6, л.д. 129).

Для перевода во вновь созданные ООО "Фарфор-сервис" и ООО "Декор" были выделены производственные участки ЗАО "Первомайский фарфор" N 4,5,10,11, однако учет сырья и материалов, продукции, брака производилось ЗАО "Первомайский фарфор", при этом документы оформлялись по участкам N 4,5,10,11 (приложение N 84,91,92 к акту проверки) (т.8, л.д. 39-119).

Начисление заработной платы работникам ЗАО "Первомайский фарфор", ООО "Декор", ООО "Фарфор - сервис" производилось одни и тем же работником Головенькиной И.В.; выдача заработной платы в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" производилась кассиром ЗАО "Первомайский фарфор" Бужениновой Н.Ю., которая также подписывала ведомости на выдачу зарплаты в ООО, приходные и расходные кассовые ордера, не являясь работником указанных обществ.

Денежную наличность со счетов в банке ООО "Декор" и ООО "Фарфор - Сервис" получал главный бухгалтер ЗАО "Первомайский фарфор" Беляев В.Т. по оформленным на него денежным чекам (Приложение N 54 к Акту проверки N N54).

Указанные факты позволили сделать налоговому органу правомерный вывод, который был обоснованно поддержан судом первой инстанции о том, что после создания обществ, заключения договоров, выполняемые работниками трудовые функции, фактическое место осуществления деятельности в рамках единого производственного цикла с сохранением контроля и управления со стороны ЗАО "Первомайский фарфор", остались неизменными, ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" не работают как самостоятельные юридические лица, а функционируют как структурные подразделения ЗАО "Первомайский фарфор" (приложения N 25,26,58-60 к акту проверки N 54) (т. 5, л.д. 123-132, т.6, л.д. 1).

Единственным контрагентом вновь созданных организаций является ЗАО "Первомайский фарфор", что подтверждается данными Книг учета доходов и расходов обществ, выписками банков по расчетным счетам организаций. Полученные по договорам от ЗАО "Первомайский фарфор" суммы являются единственным доходом указанных организаций. Фактов того, что кроме выполнения работ (оказания услуг) для ЗАО "Первомайский фарфор" вновь созданные организации осуществляли какую-либо иную деятельность, не установлено (Приложения N N 120-125 к Акту N 54)

Материалы дела показали, между ЗАО "Первомайский фарфор" и ООО "Фарфор - сервис" заключен договор на оказание услуг (приложение N 76) от 06.09.2004 N 2/04, срок действия договора до 06.09.2007 (т. 7. л.д. 12-15).

Предметом данного договора является выполнение силами специалистов ООО "Фарфор-сервис" квалифицированной работы по выработке из сырья Заказчика (ЗАО "Первомайский фарфор") готовой продукции - изделий белого фарфора на территории Заказчика с использованием производственных мощностей Заказчика, а обязанность Заказчика - принять эту работу и оплатить ее. При этом акт передачи оборудования сторонами документально не оформлялся, дополнительных соглашений по эксплуатации оборудования не составлялось.

Договором не определена конкретная работа (технологическая операция), которая должна быть выполнена квалифицированными специалистами ООО "Фарфор - сервис", не определен пункт и порядок получения готовой продукции - изделий белого фарфора или полуфабриката. Данным договором не определен перечень квалифицированных специалистов ООО "Фарфор-сервис", которые должны выполнить работы для Заказчика.

Пунктом 2.1.7 Договора установлено, что Исполнитель обязан определить несоответствие качества материалов, переданных Заказчиком для выполнения работ и незамедлительно уведомить Заказчика. Однако у Исполнителя нет в штате специалистов, которые могут определить качество используемого сырья и материала (Приложения N N 74,78 к Акту N 54).

Согласно п.2.1.4 Договора об оказании услуг ООО "Фарфор - Сервис" обязан ежедневно осуществлять передачу партий готовой продукции Заказчику. Согласно требованиям Федерального Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

В то же время, накладная на передачу изделий от ООО "Фарфор - Сервис" на ЗАО "Первомайский фарфор" оформлена не как передача изделий от одного юридического лица другому, а как накладная на внутреннее перемещение изделия (с участка N 4,5 на участок N 6) - "Накладная на сдачу полуфабрикатов из формовочного цеха в цех обжига." (Приложение N 82) (т.7, л.д. 75-77). Накладные на передачу полуфабрикатов за 2004 к проверке не представлены, согласно пояснениям начальника планово-экономического отдела, накладные в 2004 -2006 годах оформлялись аналогично.

Налогоплательщиком не представлены доказательства выполнения пункта 2.1.8 договора на оказание услуг, в соответствии с которым, Исполнитель обязан вести учет и обеспечивать надлежащее хранение материалов, сырья, полученных от Заказчика. Изделия белого фарфора за весь период производственного цикла находятся на участках, нигде не складируются (Приложение N 83,74 к Акту N 54) (т. 7, л.д. 78-82, т.6, л.д. 131-150).

Также материалами дела подтверждено, между ЗАО "Первомайский фарфор" (Заказчик) и ООО "Декор" (Исполнитель) заключен договор от 01.07.2004 (Приложение N 86) на выполнение работ, срок действия договора до 01.07.2007 (т. 8, л.д. 1-4). Предметом данного договора является выполнение силами специалистов ООО квалифицированной работы по декорированию продукции Заказчика (ЗАО "Первомайский фарфор") на территории Заказчика с использованием производственных мощностей Заказчика, а Заказчик обязуется принять эту работу и оплатить ее. Факт передачи оборудования документально не оформлялся.

Договором не определены конкретные работы (технологические операции), которые должны быть выполнены квалифицированными специалистами ООО "Декор", не определен перечень квалифицированных специалистов ООО "Декор", которые должны выполнять работы для ЗАО "Первомайский фарфор".

Согласно п.2.1.4 Договора об оказании услуг, ООО "Декор" обязан ежедневно осуществлять передачу партий готовой продукции Заказчику. Вместе с тем, Инспекцией в ходе проверки установлено, что документальное оформление движения изделий по участкам после создания ООО "Декор" не изменилось (Приложение N 90 к Акту) (т.8, л.д. 20-38), что свидетельствует о том, что имеет место внутреннее перемещение изделий между участками ЗАО "Первомайский фарфор", а не передача товаров между юридическими лицами, и указывает на непрерывный технологический процесс изготовления фарфоровых изделий в ЗАО "Первомайский фарфор".

Кроме того, ООО "Декор" не выполняется пункт 2.1.8 Договора на оказание услуг, согласно которому общество должно вести учет и обеспечивать надлежащее хранение материалов, оборудования, полученных от Заказчика. Фактически, изделия белого фарфора, подлежащие декорированию, за весь период производственного цикла находятся на производственных участках ЗАО "Первомайский фарфор", обособленно не складируются (Приложение N 91,92,74 к Акту N 54) (т.8, л.д.39-47).

Согласно пункту 2.1.2 Договора, ООО "Декор" обязано гарантировать надлежащее качество выполненных работ, однако акты на брак оформлялись по участкам N 10, 11 ЗАО "Первомайский фарфор" как до создания общества, несмотря на то, что работы по декорированию переданы по условиям договора для выполнения ООО "Декор".

В соответствии с пунктом 5.3 договора, в случае получения в результате работы Исполнителя бракованной продукции, Заказчику возмещается стоимость материалов и изделий из фарфора. Однако при наличии брака в ООО "Декор" претензии со стороны ЗАО "Первомайский фарфор" не предъявлялись, и весь брак списывался на расходы ЗАО "Первомайский фарфор" (Приложения N N 94-98 к Акту N54) (т.8, л.д. 119-145, т.9).

Показатели Актов выполненных работ, составляемых по итогам выполнения работ за месяц, не соответствуют ассортименту и количественным показателям "Планов - заказов" (приложения N N 103,105 к Акту N 54). Согласно протоколу допроса генерального директора ЗАО "Первомайский фарфор" Крюкова Н.В.,. указания о согласовании отклонений давались им в устной форме (Протокол допроса - Приложение N 27 к Акту N54)(т. 4, л.д. 44-48).

Из проведенного анализа плановых калькуляций ЗАО "Первомайский фарфор", ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" следует, что калькуляционная статья "прибыль" во вновь созданных обществах была выделена за счет перераспределения двух статей "заработная плата" и "начисления на заработную плату". Общая стоимость изготовления по калькуляции ЗАО "Первомайский фарфор" соответствует общей стоимости по калькуляции ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис".

На основании данных о заработной плате в плановых калькуляциях ЗАО "Первомайский фарфор" и обществ установлено, что уровень заработной платы в калькуляциях ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" заложен в меньшей сумме, чем в калькуляциях ЗАО "Первомайский фарфор", следовательно, заработная плата в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" должна быть меньше, чем в ЗАО. Однако с учетом того факта, что зарплата во вновь созданных обществах начислялась по тем же расценкам, что и в ЗАО "Первомайский фарфор", можно сделать вывод, что калькуляции по статьям составлялись формально и не использовались непосредственно для начислений заработной платы в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис". Из представленных к проверке документов по начислению зарплаты в обществах следует, что тарифы в ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" и ЗАО "Первомайский фарфор" аналогичны, заработная плата осталась на прежнем уровне.

Фактически, ЗАО "Первомайский фарфор" финансировало ООО "Декор" и ООО "Фарфор - Сервис" лишь в размере заработной платы персонала, подлежащей выдаче работникам по ведомостям заработной платы (т.22, л.д. 12-127).

Таким образом, установлено, что на момент заключения вышеназванных договоров на выполнение работ, необходимые условия для выполнения работ, соответствующие специалисты у вновь созданных обществ отсутствовали, договоры, не определяют, какие конкретно действия (работы, операции) должен совершить исполнитель, в договорах не определен пункт и порядок получения/передачи сырья (полуфабрикатов), готовой продукции. Инспекцией установлено, что отчетность по договорам носит формальный характер, операции между обществами оформляются как операции по внутреннему перемещению, к выполнению положений договоров общества подходят формально, ряд положений договоров не выполняется, показатели актов выполненных работ не соответствуют показателям планов-заказов, меры ответственности за невыполнение условий договоров конкретно не определены, сторонами не применяются. Установлено, что произведенные Обществом по договорам выплаты в адрес исполнителей фактически покрывали только затраты на заработную плату и уплату налога при применении упрощенной системы налогообложения; из анализа калькуляций ООО следует вывод, что графа "Прибыль" выделена формально, плановые калькуляции составлялись также формально и не использовались непосредственно для начисления зарплаты во вновь созданных обществах, по спорным договорам оплата производилась независимо от наличия брака.

Установленные налоговым органом и судом первой инстанции формальность выполнения отдельных положений и невыполнение ряда положений договоров, а также фактическое отсутствие производственной самостоятельности ООО "Декор" и ООО "Фарфор - сервис" свидетельствуют о том, что интерес ЗАО "Первомайский фарфор" по данным договорам заключался в ежедневно осуществляемой трудовой функции трудового коллектива.

Таким образом, материалами дела подтверждено, что фактически руководство ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" осуществлялось руководящими работниками ЗАО "Первомайский фарфор"; указанные организации имеют один юридический адрес и занимают производственные площади по одному адресу; вновь созданные организации договоров аренды производственных зданий не заключали, основных средств, недвижимого имущества, производственного оборудования и транспортных средств не имели, данные обстоятельства свидетельствуют о взаимозависимости данных обществ.

ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" созданы незадолго до совершения спорных хозяйственных операций. Перевод работников Общества во вновь созданные организации носили формальный характер, фактическое место осуществления трудовой деятельности и трудовые функции у этих работников не изменились. Вновь созданные общества фактически функционируют как структурные подразделения ЗАО "Первомайский фарфор", которое является единственным контрагентом данных обществ. Сторонами не выполняются положения заключенных договоров о выполнении работ и оказании услуг, операции между Обществом и ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" оформляются с нарушением установленного порядка оформления операций между юридическими лицами. По договорам безвозмездного оказания услуг Общество выплачивало работникам заработную плату, организовывало и контролировало их труд.

С учетом изложенного апелляционный суд приходит к выводу, что действия ЗАО "Первомайский фарфор" были направлены на уклонение от уплаты единого социального налога на сумму выплаченной физическим лицам заработной платы и отклоняет доводы заявителя жалобы о несогласии с указанным выводом суда.

В качестве доводов, обосновывающих цель создания ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис", налогоплательщиком заявлено, что в результате взаимодействия увеличен объем выпускаемой продукции, снижены материальные затраты на выпуск единицы продукции, улучшена управляемость персоналом, однако данные доводы не могут быть приняты во внимание, поскольку документально не подтверждены. Более того, в пояснительных записках к годовым бухгалтерским отчетам за 2005-2006 Обществом указано, что увеличение выпуска продукции в 2005 произошло в результате вложения средств инвесторов в восстановление существующего оборудования, а не в результате создания новых организаций, в 2006 объем выпускаемых изделий уменьшился. Следовательно, ссылка налогоплательщика на то, что улучшение финансового состояния предприятия связано именно с проведенной реструктуризацией, признается апелляционным судом несостоятельной, поскольку причинно-следственной связи между этими обстоятельствами из дела не усматривается.

Учитывая, что фактически управление персоналом во вновь созданных организациях осуществлялось работниками ЗАО "Первомайский фарфор", целью создания новых организаций не могло являться улучшение управления персоналом. Кроме того, сумма полученной прибыли за три года не превышает три тысячи рублей по каждой вновь созданной организации. Следовательно, получение коммерческой прибыли не являлось целью создания организаций.

Материалами дела подтверждено, что формальное исполнение ряда положений договоров направлено на создание видимости их действительности и реального исполнения и не выходит за рамки оформления производственных отношений между структурными подразделениями, выполняющими производственную программу ЗАО "Первомайский фарфор".

Таким образом, ссылку заявителя жалобы на наличие в действиях ЗАО "Первомайский фарфор по созданию ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" и взаимодействием указанных предприятий разумной деловой цели, следует отклонить, учитывая, что материалы дела свидетельствуют о том, что все действия ЗАО "Первомайский фарфор" (учреждение указанных организаций, перевод их на упрощенную систему налогообложения, заключение с ними договоров на выполнение работ (оказание услуг) и выплата им вознаграждений по данным договорам) имели целью минимизацию налоговых платежей, направленную на уклонение от уплаты единою социального налога.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как разъяснено в пункте 3 указанного Постановления, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с пунктом 5 Постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о следующих обстоятельствах: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Из указанного Постановления следует, что применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Апелляционный суд считает, что налоговым органов выявлены, отражены в материалах проверки и подтверждены убедительными доказательствами, а судом первой инстанции обоснованно приняты во внимание факты получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации единого социального налога, подлежащего уплате в бюджет, а именно: предприятием операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, установлена невозможность реального осуществления указанных операций на момент заключения договоров; ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" созданы незадолго до совершения хозяйственных операции и по инициативе налогоплательщика; выявлена взаимозависимость участников сделок, заключение договоров на выполнение работ и оказание услуг носило формальный характер; вновь созданные общества фактически функционировали как структурные подразделения Общества; единственным контрагентом вновь созданных обществ являлось ЗАО "Первомайский фарфор"; финансирование налогоплательщиком обществ по договорам осуществлялось в размере заработной платы персонала.

Налогоплательщик в апелляционной жалобе утверждает, что изменение юридической квалификации сделок ЗАО "Первомайский фарфор" с ООО "Фарфор - сервис" и ООО "Декор" произведено Инспекцией только на стадии судебного разбирательства и не установлено проверкой, что противоречит требованиям налогового законодательства. Однако указанный довод подлежит отклонению апелляционным судом, как не нашедший своего подтверждения.

В Акте выездной налоговой проверки от 30.11.2007 N 54 отражены установленные в ходе проверки признаки получения обществом необоснованной налоговой выгоды, в частности в акте проверки со ссылкой на все установленные по делу обстоятельства указано на получение необоснованной налоговой выгоды ЗАО "Первомайский фарфор, отражено, что сделка изначально была нацелена исключительно на минимизацию налогов, договоры, заключенные ЗАО "Первомайский фарфор" с ООО "Декор" и ООО "Фарфор - Сервис" на выполнение работ, являющихся фактически структурными подразделениями ЗАО, не имеют цели делового характера (т. 2, л.д. 65).

Таким образом, уже в ходе проверки Инспекцией было выявлено занижение налоговой базы вследствие применения схемы минимизации налогообложения, учета хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и отражено в акте проверки N 54 от 30.11.2007, а также в оспариваемом Обществом решении, принятом по результатам рассмотрения всех материалов проверки. Следовательно, доводы Общества являются несостоятельными.

Более того, в соответствии с пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Действия Общества были направлены на уклонение от уплаты единого социального налога путем создания ситуации по занижению налоговой базы на сумму выплаченной физическим лицам заработной платы. Следовательно, начисления, производимые в пользу физических лиц, фактически работников ЗАО "Первомайский фарфор", должны признаваться налоговой базой по единому социальному налогу именно у данного Общества.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Утверждение налогоплательщика о том, что расчет произведенных Инспекцией доначислений единого социального налога, неверен, является необоснованным.

По результатам проверки Инспекцией сделан вывод, что производимые ЗАО "Первомайский фарфор" по договорам с вновь созданными организациями выплаты фактически являются оплатой труда, в связи с чем, указанные выплаты в соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации признаны Инспекцией объектом налогообложения по единому социальному налогу. Порядок расчета налоговой базы по единому социальному налогу, примененный инспекцией, проверен судами первой и апелляционной инстанции и признается соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 237 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговая база организаций по единому социальному налогу, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, и т.д.

Налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом (пункт 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 4 статьи 243 Кодекса, которым урегулирован порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам единого социального налога установлено, что налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налогов, относящихся к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись вычеты. В этих целях Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 "Об утверждении форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядка их заполнения" утверждены формы индивидуальных и сводных карточек по исчислению единого социального налога и страховых взносов на обязательное страхование. Вышеуказанная форма рекомендована к использованию на любом режиме налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 Федерального закона N 167 - ФЗ, страхователи обязаны вести учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов и сумм страховых взносов, относящихся к указанной базе, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

В соответствии с пунктом 4 статьи 24 Федерального закона N 167 - ФЗ страхователи представляют в Пенсионный фонд Российской Федерации сведения в соответствии с законодательством Российской Федерации об индивидуальном персонифицированном учете в системе обязательного пенсионного страхования.

ООО "Фарфор-сервис" и ООО "Декор" находятся на упрощенной системе налогообложения, в связи с чем, исчисляют и уплачивают только страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Налоговым органом произведена проверка правильности исчисления налогооблагаемой базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование указанными обществами, которой было установлено, что налоговая база исчислена по каждому физическому лицу, проверены ведомости начисления заработной платы, на основании которых организациями ведутся по каждому работнику расчетные листки (приложение N 41 к Акту проверки N54) (т. 5, л.д. 35-52). На основании этих данных сформирован сводный регистр выплат, произведенных каждому физическому лицу.

ООО "Фарфор-сервис" и ООО "Декор" были представлены к проверке данные персонифицированного учета в системе обязательного пенсионного страхования. Налоговым органом проверен расчет правильности исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, полученные данные сверены с данными персонифицированного учета, расхождений проверкой не установлено.

На основании этих данных Инспекцией сделан расчет налоговой базы, при этом налоговым органом исключались: суммы оплаты больничных листов (в пределах минимальной оплаты труда); оплаты больничных листов за счет работодателя; пособий по уходу за ребенком до 1,5 лет; компенсаций отпуска при увольнении; выходных пособий; единовременных пособий из соцстраха; оплаты отпуска по беременности и родам; оплаты льготных дней родителям детей - инвалидов; оплаты больничного листа по травме, поскольку вышеуказанные суммы не подлежат налогообложению в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пособия по временной нетрудоспособности выплачиваются застрахованным лицам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан".

Статьей 2 указанного закона предусмотрено, что гражданам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями перешедшими на упрощенную систему налогообложения, пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, поступающих от единого налога для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом; либо за счет средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.

Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам, указанным в части первой настоящей статьи, осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию.

Выплата иных видов пособий по обязательному социальному страхованию работникам, указанным в части первой настоящей статьи, осуществляется за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации в соответствии с федеральными законами.

Налогоплательщики, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности, выплаченные за счет собственных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитывают в составе расходов для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения (подпункт 6 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статьей 3 Федерального Закона N 190-ФЗ предусмотрен добровольный порядок уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации страховых взносов на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности (далее - страховые взносы) по тарифу в размере 3.0 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации для соответствующей категории плательщиков и в порядке, установленном частью четвертой настоящей статьи. В этом случае при уплате работодателями страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации выплата пособий по временной нетрудоспособности работникам осуществляется полностью за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.

Порядок уплаты страховых взносов и Фонд социального страхования Российской Федерации в соответствии с основаниями, установленными в настоящем Федеральном законе, определяется Правительством Российской Федерации.

Средства организации выделяет отделение (филиал) Фонда после представления страхователем документов, предусмотренных п. 3.3 "Инструкции о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования", утвержденной Постановлением Фонда социального страхования от 09.03.2004 N 22. Среди них: заявление, расчетная ведомость по форме 4-ФСС РФ за отчетный период или промежуточная ведомость за соответствующий календарный месяц, копии платежных поручений на уплату налога, копии документов, подтверждающих обоснованность и правильность расходов по обязательному социальному страхованию (листки нетрудоспособности и др.). Этим же Постановлением регламентируются взаимоотношения для организаций-работодателей, которые находятся как на специальных режимах налогообложения, так и на общем режиме налогообложения.

Пунктом 3.3 Инструкции, а также пунктом 4 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации установлен перечень документов, которые налогоплательщики обязаны предоставлять в Фонд социального страхования: расчетные ведомости по средствам ФСС и (или) отчета по страховым взносам, добровольно уплачиваемым в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей; копий платежных поручений, подтверждающих уплату за соответствующий период единого социального налога, единого налога, уплачиваемого при упрощенной системе налогообложения и т.д.; заверенных надлежащим образом копий документов, подтверждающих обоснованность и правильность расходов по обязательному социальному страхованию.

ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" производилось исчисление сумм оплаты больничных листов исходя из минимальной ставки, в виде доплаты до среднего заработка за счет средств работодателя. Вышеуказанные суммы были отражены в "Сводах начислений и удержаний" за каждый месяц за каждый год.

В расчете, представленном ЗАО "Первомайский фарфор" суду 1 инстанции, суммы оплаты больничных листов, исходя из минимальной оплаты труда, соответствует Сводам, а суммы оплаты больничных листов в виде доплат до среднего заработка не соответствует суммам оплаты, рассчитанных ООО "Декор" и ООО "Фарфор-сервис" самостоятельно (т. 23, л.д. 16-24). В связи с вышеуказанным обстоятельством суммы расходов на оплату больничных листов, на которые организация может уменьшить исчисленный единый социальный налог должен быть проверен и утвержден предварительно Фондом социального страхования, после чего ЗАО "Первомайский фарфор" может принять их к зачету.

Таким образом, довод Общества о том, что при определении налоговой базы по единому социальному налогу Инспекцией не учтены различия при выплате по больничным листам при общей и упрощенной системах налогообложения, не соответствует обстоятельствам дела.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что совокупность доказательств по делу позволяет сделать вывод, что все начисляемые выплаты производились организациями фактически только для работников ЗАО "Первомайский фарфор", налоговым органом в ходе проверки сделан правильный вывод о том, исчисленные вновь созданными предприятиями базы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование являются налоговой базой по единому социальном налогу ЗАО "Первомайский фарфор". Суд апелляционной инстанции полагает правомерным начисление Инспекцией единого социального налога, исходя из налоговой базы для начисления страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, при доначислении Обществу единого социального налога налоговым органом обоснованно применены налоговые вычеты в виде уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Расчет доначисленного единого социального налога проверен судами первой и апелляционной инстанции и признаётся правильным. В материалах дела имеются документы, подтверждающие правомерность составленного Инспекцией расчета (например, т.19 дела и другие документы). Налогоплательщик, оспаривая расчет доначисленного единого социального налога, свой контррасчет не представил.

Налогоплательщик считает, что решение Рыбинского районного суда от 09.06.2008, отменившее Постановление мирового судьи судебного участка N 1 Рыбинского района Ярославской области от 23.05.2007 о привлечении к административной ответственности по статье 15.11 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации Генерального директора ЗАО "Первомайский фарфор", обязательно для арбитражного суда.

На основании пункта 4 статьи 110 Кодекса вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Указанное налогоплательщиком решение Рыбинского районного суда от 09.06.2008 принято по делу об оспаривании привлечения к административной ответственности. Суд общей юрисдикции при производстве по данному делу рассматривал состав административного правонарушения по статье 15.11 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации - грубое нарушения правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (т.23, л.д. 30-33). Ответственность по данному составу в отношении организации предусмотрена статьей 120 Налогового кодекса Российской Федерации, однако по оспариваемому решению к данному виду ответственности налогоплательщик не привлекался.

Таким образом, указанное решение не подтверждает отсутствие вины должностных лиц Общества в совершении налогового правонарушения, ответственность за совершение которого установлена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - за совершение неполной уплаты единого социального налога в результате занижения налоговой базы. Обстоятельства налогового правонарушения, являющиеся предметом рассмотрения настоящего спора, судом общей юрисдикции не устанавливались.

В пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Апелляционный суд, на основании представленных в материалы дела документов, приходит к выводу, что в данном случае целью Общества явилось получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения подлежащего уплате в бюджет единого социального налога.

Совокупность установлены обстоятельств по делу (формальный перевод работников Общества во вновь созданные организации, взаимозависимость Общества и вновь созданных обществ, взаимодействие их исключительно друг с другом, распределение численности работников (до 100 человек), позволившее вновь созданным организациям применять упрощенную систему налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации и не уплачивать единый социальный налог, то обстоятельство, что ЗАО "Первомайский фарфор" по договорам об оказании услуг фактически производило оплату труда, что является объектом обложения единым социальным налогом, однако, используя описанную схему, единый социальный налог с указанных выплат не исчисляло и не уплачивало в бюджет и др.) свидетельствует о том, что совершенные Обществом и его контрагентами действия преследовали цель, направленную на уклонение от уплаты единого социального налога.

Таким образом, налогоплательщик с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и нарушая требования трудового законодательства, создал схему незаконного обогащения за счет бюджетных средств путем неуплаты в бюджет единого социального налога за проверяемый период. Указанные обстоятельства обоснованно расценены судом первой инстанции как свидетельствующие о недобросовестном действий налогоплательщика, создании обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога бюджет.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно отказал Обществу в удовлетворении требований о признании частично недействительным решения налогового органа и удовлетворил встречные требования Инспекции о взыскании задолженности по единому социальному налогу, пени и штрафу.

Вопреки утверждению налогоплательщика, все приведенные сторонами доводы по делу, изучены судом первой инстанции, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения спора, Арбитражным судом Ярославской области не допущено.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает основания для удовлетворения апелляционной жалобы ЗАО "Первомайский фарфор".

Решение суда первой инстанции вынесено на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств. Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на её заявителя. Уплата Обществом госпошлины по апелляционной жалобы подтверждается платежным поручением N 930 от 23.07.2008.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ярославской области от 07 июля 2008 года по делу N А82-2219/2008-20 оставить без изменения, а апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Первомайский фарфор" без удовлетворения.

Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

Л.И. Черных Г.Г. Перминова