Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2008 г. N 02АП-3536/2008

22 сентября 2008 г.

Дело N А28- 4660/08-111/21

(объявлена резолютивная часть).

22 сентября 2008 года

(изготовлен полный текст)

Второй арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Лобановой Л.Н.

судей Хоровой Т.В., Лысовой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Лобановой Л.Н.

при участии в заседании:

от заявителя: Ившина Ю.С. по доверенности от 22.09.208, Ржаникова О.В. по доверенности от 22.09.2008,

от заинтересованного лица: Ахтямова И.Е. по доверенности от 22.04.2008, Потапова Е.С. по доверенности N 7220 от 19.09.2008,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Роксэт-С"

на решение Арбитражного суда Кировской области от 30.07.2008 по делу N А82-4660/08-111/21 принятое судом в составе судьи Кулдышева О.Л.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Роксэт-С"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кирову

о признании частично недействительными решения налогового органа N 19-2957 от 31.03.2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Роксэт-С" (далее по тексту - ООО "Роксэт-С", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову N 19-2957 от 31.03.2008 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 353 683 рубля 49 копеек, соответствующей указанной сумме налога пени и 14 147 рублей 34 копеек налоговых санкций.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 30.07.2008 Обществу в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом ООО "Роксэт-С" обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указало, что решение суда первой инстанции принято с нарушением части 3 статьи 15, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 146,171,172 Налогового кодекса Российской Федерации статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, без учета правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001, Постановлении от 14.07.2003 N 12-П, Определения от 12.07.2006 N 267-О Конституционного суда Российской Федерации, Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 14227/07; при недоказанности со стороны налогового органа имеющих значение для дела обстоятельств и несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела. Общество полагает, что суд первой инстанции дал ненадлежащую оценку имеющимся в деле доказательствам, подтверждающим правомерность вычета по налогу на добавленную стоимость в спорной сумме; выводы суда противоречат сложившейся судебной практике, нарушают единообразие в толковании и применении судами норм права.

Заявитель жалобы указывает, что вся арендная плата, уплачиваемая Обществом по договорам аренды, заключенным с ООО "Ремонтник-Вятка" и индивидуальным предпринимателем Косулиным А.Н. и включающая в себя постоянную часть и переменную часть, эквивалентную сумме коммунальных платежей, является оплатой услуги по предоставлению в аренду нежилого помещения. Статьями 614,616 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность включения коммунальных платежей в состав арендной платы. В рассматриваем случае, считает заявитель жалобы, арендная плата, состоящая из постоянной и переменной частей, является платой за пользование имуществом, а не оплатой коммунальных платежей, полагает, что вывод суда об отсутствии объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость, не соответствует статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации. Обращает внимание апелляционного суда, что арендодателями в адрес арендатора выставлялись счета-фактуры на постоянную и переменную части, данные расходы являются составляющими арендной платы за пользование арендованным имуществом. В обоснование позиции по делу ООО "Роксэт-С" ссылается на судебную практику судов кассационной инстанций различных округов.

По-мнению налогоплательщика, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и условиям заключенных договоров аренды выводы суда первой инстанции о том, что Обществом перечислялись денежные средства арендодателю в порядке компенсации (возмещения) расходов по оплате коммунальных услуг, а арендодатели осуществляли функции по сбору коммунальных платежей от арендатора и перечисляли их организациям, фактически оказывающим коммунальные услуги, доказательства этому налоговым органом не представлены.

Заявитель жалобы указывает, что решением УФНС России по Кировской области в формулировку резолютивной части оспариваемого налогоплательщиком решения Инспекции, внесены изменения: в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость отказано по мотиву несоответствия счетов - фактур, выставленных в адрес ООО "Роксэт-С" пункту 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в части описания оказанных услуг. Однако указывает Общество, глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации и Постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 не содержат запрета на внесение исправлений в счета-фактуры. В данном случае арендодателями в выставленные Обществу счета - фактуры внесены исправления, представленные в материалы дела счета-фактуры соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик полагает, что судом первой инстанции данным документам не была дана надлежащая правовая оценка.

Кроме того, заявитель жалобы просит суд апелляционной инстанции приобщить к материалам дела дополнительные листы к книге покупок, свидетельствующие о внесении исправлений не только в счета-фактуры, но и в книгу покупок налогоплательщика. Общество указывает, что налог на добавленную стоимость принимается к вычету в том периоде, в котором оказаны услуги, а не в периоде внесения исправлений в счета-фактуры.

Ссылаясь на вышеизложенное, ООО "Роксэт-С" считает, что правомерно применило вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 353 683 рубля 49 копеек, просит апелляционный суд решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных ООО "Роксэт-С" требований о признании частично недействительным решения налогового органа N 19/2957 от 31.03.2008.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу Общества возразил против изложенных в ней доводов, считает обжалуемое налогоплательщиком решение Арбитражного суда Кировской области законным и обоснованным, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

В судебном заседании апелляционного суда представители ООО "Роксэт-С" и ИФНС России по городу Кирову поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу.

Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Кирову проведена выездная налоговая проверка ООО "Роксэт-С" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 2004 по 2006, в том числе по налогу на добавленную стоимость.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт N 19-38/20 от 29.02.2008, в котором отражено, что в проверяемый период установлена неполная уплата Обществом налога на добавленную стоимость в результате неправильного его исчисления. Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "Роксэт-С" неправомерно применило вычет по налогу на добавленную стоимость за июнь-декабрь 2006 года на сумму 353 683 рубля 49 копеек, в том числе: за июнь - 44 114 рубля 37 копеек, июль - 46 802 рубля 74 копейки, август - 49 127 рублей 80 копеек, сентябрь - 48 828 рублей 38 копеек, октябрь 52 334 рубля 74 копейки, ноябрь - 57 703 рубля 06 копейки, декабрь - 54 772 рубля 40 копеек по счетам-фактурам ООО "Ремонтник-Вятка"N 275 от 30.06.2006, N 326 от 31.07.2006, N 374 от 31.08.2006 и индивидуального предпринимателя Косулина А.Н. N 13 от 29.09.2006, N 18 от 31.10.2006, N 23 от 30.11.2006, N 26 от 29.12.2006, не являющимися поставщиками коммунальных услуг.

Обществом на акт проверки представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, заместителем начальника налогового органа было вынесено решение N 19/2957 от 31.03.2008 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершения налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе за неполную уплату налога на добавленную стоимость по спорному эпизоду в виде штрафа, в размере 14 147 рублей 34 копейки, при этом налоговые санкции были уменьшены в пять раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств. Указанным решением ООО "Роксэт-С" предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 353 683 рубля 49 копеек и соответствующие данному налогу суммы пеней.

Не согласившись с решением Инспекции в данной части ,ООО "Роксет-С" обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Кировской области.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Роксэт-С", и.о. руководителя УФНС по Кировской области принято решение от 29.05.2008 N 23-15/06227, которым решение ИФНС России по г. Кирову N 19-2957 от 31.03.2008 в части доначисления налога на добавленную стоимость в оспариваемой сумме - 353 683 рубля 49 копеек, соответствующей ей сумм пеней и 14 147 рублей 34 копеек штрафных санкций, оставлено без изменения.

Считая, что начисление налога на добавленную стоимость в сумме 353 683 рубля 49 копеек, соответствующей ей сумм пеней и штрафа не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах и нарушает права Общества как налогоплательщика, ООО "Роксэт-С" обжаловало решение Инспекции в указанной части в судебном порядке.

Арбитражный суд Кировской области, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что арендодатели - ООО "Ремонтник-Вятка" и индивидуальный предприниматель Косулин А.Н. не осуществляли реализацию коммунальных (эксплуатационных) услуг, сумма возмещения коммунальных (эксплуатационных) расходов не является объектом обложения налогом на добавленную стоимость, а, следовательно, правила о возмещении этого налога не могут применяться. В связи с этим суд указал на неправомерность включения Обществом спорной суммы налога на добавленную стоимость в состав налоговых вычетов. Принимая решение по делу, суд первой инстанции подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, пункта 3 статьи 168, пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 616 Гражданского кодекса Российской Федерации.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленной статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, отзыва на апелляционную жалобу, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, Второй арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба ООО "Роксэт-С" не подлежит удовлетворению, с учетом следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, счета-фактуры выставляются при реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В пункте 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура.

Согласно статье 616 Гражданского кодекса Российской Федерации на арендатора возлагается обязанность поддерживать имущество в исправном состоянии, в том числе оплачивать коммунальные услуги, если иное не предусмотрено законом или договором аренды.

Расходы по оплате коммунальных услуг, в том числе эксплуатационных расходов, связанных с обеспечением Объекта теплоснабжением, электроснабжением, водоснабжением и канализацией, уборкой мусора и снега с прилегающей территории, телефонной городской и междугородней связью несет в соответствии с условиями договора аренды арендодатель или арендатор.

Материалы дела показали, что в 2006 году для осуществления своей основной деятельности ООО "Роксэт-С" арендовало помещение по адресу: г. Киров, ул. Воровского, 135, общей площадью 3 840 кв.м.

- в период с 25.05.2006. по 31.08.2006 у ООО "Ремонтник-Вятка" по договору аренды нежилого помещения б/н от 25.05.2006, дополнительному соглашению к нему от 25.05.2006 (т.1, л.д. 146-147);

- в период с 01.09.2006 по 31.12.2006 у индивидуального предпринимателя Косулина А.Н. по договору субаренды нежилого помещения б/н от 01.09.2006, дополнительному соглашению к нему от 01.09.2006 (т.1, л.д. 148-149).

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что первоначально условиями вышеуказанных договоров было предусмотрено, что в стоимость аренды объекта не включаются эксплуатационные расходы, отопление, коммунальные услуги, электроэнергия, вывоз мусора, эти расходы оплачиваются арендатором по дополнительно выставляемым счетам (пункт 3 договора субаренды от 01.09.2006; пункт 3 договора аренды от 25.05.2006). Следовательно, первоначально сторонами спорные эксплуатационные расходы не были включены в состав арендных платежей.

Дополнительными соглашениями к вышеназванным договорам, которые датированы теми же числами, установлено, что арендная плата за пользование нежилым помещением состоит из постоянной и переменной частей. Переменная часть арендной платы равна величине эксплуатационных расходов, связанных с обеспечением Объекта теплоснабжением, электроснабжением, водоснабжением и канализацией, уборкой мусора и снега с прилегающей территории, телефонной городской и междугородней связью. По условиям соглашения арендатор обязуется ежемесячно предоставлять арендатору калькуляцию переменной части арендной платы. Акт выполненных работ на переменную часть арендной платы может одновременно являться калькуляцией переменной части, в том случае, если в нем указана величина каждой составляющей переменной части арендной платы в натуральном и стоимостном выражении.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что стоимость услуг оплачивалась арендатором на основании отдельно выставляемых счетов-фактур на аренду помещения и отдельно на коммунальные платежи (эксплуатационные расходы, связанные с обеспечением Объекта теплоснабжением, электроснабжением, водоснабжением и канализацией, уборкой мусора и снега с прилегающей территории, телефонной городской и междугородней связью), то есть в соответствии с условиями договоров аренды недвижимого имущества до внесения в них изменений.

Обстоятельства дела свидетельствуют о том, что ООО "Ремонтник-Вятка" и индивидуальный предприниматель Косулин А.Н., как арендодатели, не оказывали и не могли оказывать ООО "Роксэт-С" коммунальные (эксплуатационные) услуги, фактически данные услуги оказывались специализированными организациями, оказывающими коммунально-бытовые услуги и услуги связи, в том числе ОАО "Кировские коммунальные системы", ОАО "Куприт", ОАО "Кировэнергосбыт" (например, т.2, л.д. 47-54). Это обстоятельство не оспаривается заявителем апелляционной жалобы.

Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что арендодатели ООО "Ремонтник-Вятка" и индивидуальный предприниматель Косулин А.Н. фактически осуществляли функции по сбору коммунальных платежей от арендатора и перечисляли их организациям, оказывающим коммунальные (эксплуатационные) услуги, является верным и материалам дела не противоречит.

В связи с этим суд первой инстанции обоснованно указал, что суммы возмещения по оплате коммунальных платежей, полученные от арендаторов, не являются доходом арендодателей, поскольку в данном случае ими не осуществлялась реализация (перепродажа) этих услуг арендатору, последним фактически компенсировались затраты арендодателей по оплате коммунальных (эксплуатационных) услуг, оказанными специализированными организациями.

По смыслу статьи 146, пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, спорные операции не относятся к операциям по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, в связи с этим счета-фактуры в данном случае арендодателями выставляться были не должны.

Как указывалось выше, в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, вычеты по налогу на добавленную стоимость применяются в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Поскольку судами установлено, что в рассматриваемом случае арендодатели не осуществляли реализацию коммунальных (эксплуатационных) услуг в адрес ООО "Роксэт-С", выручки от этой операции не имели, сумму возмещения коммунальных (эксплуатационных) расходов нельзя признать объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно указал, что сумма возмещения коммунальных, (эксплуатационных) расходов не образует объекта обложения налогом на добавленную стоимость, правила о возмещении этого налога к ней не могут применяться.

Таким образом, ООО "Роксэт-С" оплатившее арендодателям ООО "Ремонтник-Вятка" и индивидуальному предпринимателю Косулину А.Н. стоимость потребленной электроэнергии с учетом налога на добавленную стоимость, не имело права на налоговые вычеты. Аналогичный вывод суда первой инстанции признается апелляционным судом правомерным.

В связи с этим Арбитражным судом Кировской области правомерно отклонены, как несостоятельные, доводы налогоплательщика о правомерности внесения исправлений в спорные счета-фактуры. Указанные счета-фактуры не подтверждают право налогоплательщика на налоговый вычет, поскольку, как установлено судом, спорные операции не относятся к операциям по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, счета - фактуры в данном случае выставляться не должны. По этой же причине не могут быть приняты во внимание дополнительные листы книги покупок налогоплательщика.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не принял во внимание представленные налогоплательщиком документы, отклоняются апелляционным судом, указанным документам судом первой инстанции дана правовая оценка с учетом конкретных обстоятельств дела.

Кроме того, апелляционный суд считает возможным учесть следующее. В силу пункта 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в счета-фактуры допускается вносить исправления, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Представленные в материалы дела исправленные счета-фактуры имеют различия в составлении: так документы (т.2, л.д. 107-113) содержат записи о внесении исправлений, заверенные подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления, вместе с тем, эти же счета-фактуры (т.2, л.д. 133 -138), таких надписей не имеют. Апелляционный суд считает, что указанные обстоятельства свидетельствуют о противоречиях в позиции налогоплательщика.

При таких обстоятельствах у Арбитражного суда Кировской области отсутствовали правовые основания для признания недействительным решения ИФНС России по г. Кирову N 19-2957 от 31.03.2008 в оспариваемой ООО "Роксэт-С" части. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы Общества у апелляционного суда не имеется.

Апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции вынесено на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств. Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на её заявителя. Уплата ООО "Роксэт-С" госпошлины по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей подтверждена платежным поручением N 5769 от 14.08.2008.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кировской области от 30 июля 2008 года по делу N А28-4660/08-111/21 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Роксэт-С" без удовлетворения.

Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

Т.В. Хорова Т.В. Лысова