Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2008 г. N 02АП-4786/2008

г. Киров

23 декабря 2008 г.

Дело N А29-5319/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 03 декабря 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 декабря 2008 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Хоровой Т.В., Лобановой Л.Н.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Черных Л.И.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Сервис"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 06.10.2008 по делу N А29-5319/2008, принятое судом в составе судьи Галаевой Т.И.,

по заявлению открытого акционерного общества "Сервис"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Коми

о признании частично недействительным решения от 20.03.2008 N 11-07/1,

установил:

открытое акционерное общество "Сервис" обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Коми от 20.03.2008 N 11-07/1 частично:

- по пункту 1 решения - в части взыскания штрафа за непредставление деклараций по единому социальному налогу в сумме 42 000 рублей 70 копеек и за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 52 947 рублей 20 копеек;

- по пункту 3 решения - в части взыскания пеней по налогу на прибыль в сумме 18 120 рублей 11 копеек, налогу на добавленную стоимость в сумме 8 645 рублей, единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности в сумме 2 111 рублей, единому социальному налогу в сумме 3 422 рублей, налогу на доходы физических лиц в сумме 48 312 рублей 45 копеек;

- по пункту 4.1 решения - в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 12 030 рублей, по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности в сумме 4 281 рублей, по единому социальному налогу в сумме 14 483 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 06.10.2008 заявленные требования удовлетворения частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части взыскания штрафов на общую сумму 109 272 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с принятым решением суда не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Заявитель считает, что при проведении проверки налоговым органом нарушен пункт 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку проверкой охвачен период, превышающий три календарных года; налоговым органом при доначислении налога на добавленную стоимость и единого социального налога неправомерно применен метод начисления, поскольку Общество отвечало требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал; с уменьшением налоговым органом недоимки по налогу на доходы физических лиц в сумме 78 000 рублей подлежит уменьшению размер начисленных пеней по этому налогу.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения.

Стороны, надлежащим образом извещенные о месте и времени слушания дела, представителей в судебное заседание не направили, просят рассмотреть дело в их отсутствие.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 16.12.2007. В ходе проверки Инспекция, в частности, установила неуплату налога на прибыль за 2004 год в сумме 50 585 рублей в связи с реализацией недвижимого амортизируемого имущества; неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 12 030 рублей за декабрь 2004 года, январь и февраль 2005 года в результате завышения сумм налогового вычета на суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход; неполную уплату единого налога на вмененный доход в сумме 680 рублей за 1 квартал 2004 года в результате неправильного определения физического показателя - занижения среднесписочной численности работников; неуплату единого социального налога в сумме 14 483 рублей за 2004 год вследствие того, что Общество не определяло налоговую базу для исчисления единого социального налога по видам деятельности, налогообложение которых производится по общей системе. Инспекцией также установлено неперечисление удержанного за проверяемый период налога на доходы физических лиц в сумме 264 738 рублей; непредставление в установленный срок налоговых деклараций по единому социальному налогу, в том числе за 2004 год.

Результаты проверки отражены в акте от 14.02.2008 N 11-07/1, на основании которого заместитель начальника Инспекции принял решение от 20.03.2008 N 11-07/1 о привлечении Общества к ответственности по пункту 2 статьи 119, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (по указанным нарушениям), доначислении сумм налогов и пеней.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Республики Коми, частично удовлетворяя заявленные требования, руководствовался пунктами 4, 8 статьи 89, статьями 112, 114, 249, 271, 272, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации и пришел к выводу о том, что выездная налоговая проверка проведена за период, определенный налоговым законодательством; при определении среднесписочной численности работников Общество не в полном объеме учло работников, трудившихся в Обществе в 1 квартале 2004 года; Положениями об учетной политике Общества на 2004-2006 годы порядок признания доходов и расходов не закреплен, а самим Обществом доходы и расходы в проверяемом периоде определялись по методу начисления; фактическое уменьшение в решении Инспекции задолженности по налогу на доходы физических лиц, установленной по акту проверки, не может нарушать права и законные интересы Общества, и произведено в интересах Общества.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 27 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что согласно части первой статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

Как видно из материалов дела, решение о проведении выездной налоговой проверки принято Инспекцией 17.12.2007 и предъявлено налогоплательщику (то есть проверка началась) 17.12.2007 (лист 89 том 1). Следовательно, выездной налоговой проверкой правомерно охвачен период с 01.01.2004 по 31.12.2006 по всем налогам, а также с 01.01.2004 по 16.12.2007 по налогу на доходы физических лиц.

Трехгодичный срок данности привлечения Общества к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2004 год в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законом срока представления такой декларации в виде штрафа в размере 42 000 рублей, и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 52 947 рублей 20 копеек, предусмотренный статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации также не истек, поскольку срок представления декларации по единому социальному налогу за 2004 год установлен 30.03.2005; как видно из приложения N 9 к решению Инспекции (лист 62 том 1), удержан, но не перечислен налог на доходы физических лиц в сумме 264 738 рублей за период с 31.08.2005 по 02.12.2007, а решение о привлечении к ответственности вынесено налоговым органом 20.03.2008.

Как видно из материалов дела, Инспекция в ходе проверки установила неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 12 030 рублей за декабрь 2004 года, январь и февраль 2005 года в результате завышения сумм налогового вычета на суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход (лист 12 том 1).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

В силу пункта 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Как видно из материалов дела и Общество не отрицает, что в проверяемый период осуществляло деятельность по оказанию бытовых услуг населению, подлежащую налогообложению единым налогом на вмененный доход, а также деятельность, подлежащую налогообложению в общеустановленном порядке (сдавало имущество в аренду и производило реализацию основных средств). Общество не вело раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в отношении этих видов деятельности, а принимало к вычету всю сумму налога на добавленную стоимость, предъявленную поставщиками товаров (работ, услуг).

В ходе проведения проверки общую сумму налоговых вычетов Инспекция распределила между операциями, подлежащими налогообложению налогом на добавленную стоимость, и операциями, подлежащими налогообложению единым налогом на вмененный доход, следующим образом.

Налоговый орган установил общую сумму полученных доходов от всех видов деятельности; общие суммы доходов, полученных от сдачи имущества в аренду и реализации основных средств (операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость) и доходов, полученных от оказания бытовых услуг населению, облагаемых единым налогом на вмененный доход; установил процентные доли указанных доходов и пропорционально этим долям определил сумму налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, подлежащую включению в состав налоговых вычетов (листы 14-16 том 1).

В результате изложенного Обществом неправомерно применены налоговые вычеты в декабре 2004 года в сумме 2 316 рублей, в январе 2005 года в сумме 4 826 рублей и в феврале 2005 года в сумме 4 888 рублей, что привело к неполной уплате налога на добавленную стоимость в общей сумме 12 030 рублей за указанные налоговые периоды, поскольку вычеты уменьшили суммы налога, начисленные налогоплательщиком к уплате в бюджет (лист 17 том 1).

Из документов видно, что при утверждении учетной политики ОАО "Сервис" не определило для целей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость способ определения момента определения налоговой базы. Обществом определено, что для целей бухгалтерского учета выручка от предпринимательской деятельности определяется по методу начисления и выписки счетов покупателю (заказчику).

В силу пункта 12 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) в случае, если налогоплательщик не определил, какой способ определения момента определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения момента определения налоговой базы, указанный в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, то есть день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Из материалов дела следует, что исчисленная Обществом в декларациях по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2004 года, январь и февраль 2005 года сумма налога на добавленную стоимость с операций, подлежащих налогообложению, не ниже исчисленной налоговым органом со стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) в отношении общей системы налогообложения. В стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), по которой Обществом был исчислен налог на добавленную стоимость, налогоплательщиком включены доходы от сдачи имущества в аренду и реализации основных средств в размере, определенном налоговым органом по "отгрузке", что видно из сопоставления сумм налога, начисленных налогоплательщиком (таблица N 5 - лист 17 том 1), и сумм доходов по общей системе налогообложения, установленных налоговым органом (таблица N 3 - лист 14 том 1). За 2004 год сумма дохода по общей системе налогообложения определена налоговым органом в размере 1 468 472 рублей 54 копеек (таблица N 3 - лист 14 том 1), при этом налогоплательщик отразил в составе доходов по налогу на прибыль 809 995 рублей (лист 10 том 1), занизив доходы от реализации недвижимого имущества, как установил налоговый орган в ходе проверки, на 658 475 рублей стоимости этого имущества по основанию, не связанному с порядком признания доходов в определенном налоговом периоде.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что Обществом в проверяемом периоде доходы определялись по методу начисления. Налоговый орган определил доходы Общества таким же образом.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговый орган правомерно определил сумму налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению, и правильно предложил уплатить Обществу 12 030 рублей налога на добавленную стоимость за спорный период, а также соответствующие пени.

Как видно из материалов дела, Инспекция в ходе проверки установила неполную уплату единого социального налога в сумме 14 483 рублей за 2004 год в результате того, что Общество, производящее выплаты физическим лицам, не определяло налоговую базу для исчисления единого социального налога по видам деятельности, налогообложение которых производится по общей системе (лист 27 том 1).

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговая база налогоплательщиков - организаций, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

На основании пункта 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Согласно пункту 10 статьи 274 Кодекса налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Следовательно, выплаты в пользу физических лиц, занятых в деятельности, облагаемой налогами по общей системе налогообложения, и деятельности, облагаемой единым налогом, подлежали разделению между видами деятельности пропорционально сумме дохода, полученного от соответствующих видов деятельности.

Как видно из материалов дела, налоговый орган в ходе проверки определил суммы выплат в пользу физических лиц, подлежащие включению в налоговую базу для исчисления единого социального налога, в соответствии с долей дохода, полученного Обществом от осуществления деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения.

Из документов следует и установлено судом апелляционной инстанции (изложено выше), что налоговый орган определил суммы полученного Обществом дохода в размере, который был отражен самим налогоплательщиком в целях налогообложения, при этом и налогоплательщиком и налоговым органом применен метод начисления. Расчет спорной суммы неуплаченного единого социального налога произведен Инспекцией в соответствии со статьями 237, 243 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Инспекцией правильно предложено уплатить Обществу 14 483 рублей единого социального налога за 2004 год, а также соответствующие налогу пени.

Довод заявителя о том, что Общество отвечало требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, поскольку Обществом такой порядок определения доходов не применялся и не был определен в его учетной политике.

Обществом оспаривается решение Инспекции в части взыскания пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 48 312 рублей 45 копеек за неперечисление в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц.

Согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Как видно из материалов дела, Обществом за проверяемый период удержан налог на доходы физических лиц, но не перечислен в бюджет в сумме 264 738 рублей (по состоянию на дату окончания проверяемого периода - 16.12.2007).

За несвоевременное перечисление в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц Инспекцией начислены Обществу пени по состоянию на 20.03.2008 в сумме 48 312 рублей 45 копеек.

Проверив расчет пеней (Приложение N 9 к решению налогового органа, лист 62-63 том 1), суд апелляционной инстанции считает, что он соответствует приведенным нормам Налогового кодекса Российской Федерации. Начисление пеней произведено налоговым органом исходя из сумм удержанного в проверяемый период налога и подлежащего перечислению в бюджет; суммы недоимки по налогу определены с учетом всех произведенных Обществом перечислений налога в бюджет, исходя из которых на дату окончания проверяемого налогового периода (16.12.2007) задолженность по налогу составила 264 738 рублей, а также с учетом всех произведенных Обществом перечислений налога в бюджет по состоянию на дату окончания периода, за который начислены пени.

Зачет уплаченного налогоплательщиком налога на доходы физических лиц в сумме 78 000 рублей, о котором указывает заявитель апелляционной жалобы, произведен налоговым органом по решениям от 06.08.2008 N 152, 623, от 07.08.2008 N 624 на основании заявления налогоплательщика от 07.05.2008 N 43 (лист 15-18 том 1), то есть после истечения периода, за который начислены пени (по состоянию на 20.03.2008). Вместе с тем, в периоде, за который начислены спорные пени, налоговым органом учтены в уменьшение пенеобразующей недоимки по налогу все произведенные Обществом перечисления в бюджет, которые входят в 78 000 рублей налога, уплаченного налогоплательщиком после окончания проверяемого периода. Документов, подтверждающих уплату налога, которые не были учтены налоговым органом при исчислении недоимки по налогу и соответственно пеней, Обществом в дело не представлено.

С учетом изложенного пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 48 312 рублей 45 копеек начислены Обществу правильно.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми правильно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований в оспариваемой части.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Республики Коми от 06.10.2008 по делу N А29-5319/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Сервис" - без удовлетворения.

Взыскать с открытого акционерного общества "Сервис" в доход федерального бюджета 1 000 рублей государственной пошлины с апелляционной жалобы.

Выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

Т.В. Хорова Л.Н. Лобанова