Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2009 г. N 02АП-1820/2009

г. Киров

11 июня 2009 г.

Дело N А82-77/2009-20

Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 июня 2009 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Лысовой Т.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Козловой Е.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя Общества: Балашова А.А. по доверенности от 18.08.2008, представителей Инспекции: Колесниченко С.Ю. по доверенности от 08.04.2009, Трофимовой Л.А. по доверенности от 15.05.2009,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Ярославльводоканал" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 18.03.2009 по делу N А82-77/2009-20, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н.,

по заявлению открытого акционерного общества "Ярославльводоканал"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля,

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля

о признании частично недействительным решения от 26.06.2008 N 5,

установил:

открытое акционерное общество "Ярославльводоканал" обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области от 26.06.2008 N 5 в части доначисления налога на прибыль в связи с завышением внереализационных расходов и расходов, связанных с производством и реализацией, на величину неправильно исчисленного резерва по сомнительным долгам и стоимость самостоятельно выращенных и переданных для озеленения территорий, в производственные и административные помещения цветочной рассады и комнатных цветов (неправильный учет расходов по тепличному хозяйству); завышением суммы льготы, предоставленной участникам приоритетных инвестиционных проектов на территории Ярославской области; неправомерным учтением в целях налогообложения убытка по объекту обслуживающего производства; неучтением в числе прочих расходов доначисленных и признанных налогоплательщиком подлежащими уплате налогов, а также в части доначисления налога на добавленную стоимость со стоимости переданных от одного подразделения организации в другие структурные подразделения цветов.

Заявленные Обществом требования предъявлены к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля, поскольку на момент обращения заявителя в арбитражный суд Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области реорганизована в форме присоединения к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля. Определением суда по делу N А82-13761/2008-20, из которого выделены в отдельное производство требования по настоящему делу, к участию привлечено второе заинтересованное лицо - Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля (налоговый орган, в котором заявитель состоит на налоговом учете).

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 18.03.2009, с учетом определения об исправлении опечатки от 26.03.2009, заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 9 613 рублей налога на добавленную стоимость за 2004 - 2006 годы; доначисления уплачиваемого в бюджет субъекта Российской Федерации налога на прибыль в сумме, превышающей 159 281 рубль 19 копеек за 2005 год и в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в связи с применением льготы по налогу, предоставленной участникам приоритетных инвестиционных проектов, а также в части неустановления излишней уплаты 44 807 рублей 51 копеек налога на прибыль за 2006 год по аналогичному основанию; в части излишнего доначисления 147 547 рублей 74 копеек налога на прибыль за 2004 - 2006 годы в связи с неучтением в числе произведенных расходов доначисленных налогов; в части доначисления 34 614 рублей налога на прибыль за 2004 - 2006 годы в связи с исключением из произведенных расходов стоимости переданных структурным подразделениям цветов и 112 162 рублей налога за 2004 - 2006 годы в связи с неустановлением занижения расходов на сумму затрат на озеленение и благоустройство территории.

Судом отказано в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части признания завышенными расходов на величину резерва по сомнительным долгам на 344 011 рублей 06 копеек в 2004 году, 52 419 рублей 60 копеек в 2005 году, 1 194 577 рублей 79 копеек в 2006 году и исключением из налоговой базы за 2006 год убытка, полученного от деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств. В остальной части производство по делу прекращено.

Общество не согласилось с принятым судебным актов в части отказа в удовлетворении заявленных требований и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в обжалуемой части отменить. Заявитель считает, что выводы налогового органа в части внереализационных расходов в виде резерва по сомнительным долгам сделаны в отношении обстоятельств, которые не были им исследованы (а именно - сроки платежей по договорам водоснабжения и водоотведения), а основаны на предположениях о сроках платежей по большинству договоров, но не на установленных фактах (условиях договоров). По мнению заявителя, дебиторская задолженность, включенная в резерв за 2004 год, возникла 01.10.2004, за 2005 год - 01.10.2005, за 2006 год - 01.10.2006, поскольку спорными являются задолженности за услуги, оказанные в сентябре 2004 - 2006 годов; срок уплаты аванса за оказанные услуги наступил 25 августа 2004 - 2006 годов. Соответственно, заявитель считает, что на дату формирования резерва (31.12.2004, 31.12.2005 и 31.12.2006) с момента возникновения сомнительной задолженности (01.10.2004, 01.10.2005 и 01.10.2006) истекло более 90 календарных дней (92 дня), в связи с этим такая задолженность подлежит включению в резерв в размере 100 процентов на основании подпункта 1 пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом заявитель отмечает, что налоговым органом не исследовался вопрос о том, возникла ли у каждого отдельно взятого абонента обязанность совершить второй платеж по окончании расчетного месяца и в каком размере или суммы спорной задолженности подлежали оплате только в авансовом порядке. В отношении учета убытка за 2006 год, относящегося к деятельности тепличного хозяйства, заявитель ссылается на нарушение судом статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации. По его мнению, тепличное хозяйство не относится к обслуживающим производствам и хозяйствам, поскольку его деятельность связана с основным производством; кроме того, тепличное хозяйство не передает продукцию иным лицам, кроме собственных работников.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Ярославля в отзыве на апелляционную жалобу не согласна с доводами заявителя, просит решение суда в обжалуемой заявителем части оставить без изменения.

Инспекция не согласилась с решением суда о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2005 и 2006 годы и неустановления излишней уплаты налога на прибыль за 2006 год в связи с применением льготы по налогу, предоставляемой участникам приоритетных инвестиционных проектов и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить. Инспекции считает, что поскольку Постановлением Администрации Ярославской области от 27.03.2006 N 48-а установлен предел стоимости объектов 3-й очереди очистных сооружений канализации, в отношении которых установлен льготный режим налогообложения по налогу на прибыль, то прибыль, полученная от эксплуатации других объектов 3-й очереди очистных сооружений канализации, подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль в общем порядке, без применения льготной ставки.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа не согласно с доводами Инспекции, просит решение суда в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения.

Представители Общества и Инспекции в судебном заседании поддержали доводы апелляционных жалоб и отзывов на них.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г.Ярославля отзывы на апелляционные жалобы не представила, извещена о месте и времени слушания дела надлежащим образом, представителей в суд не направила.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области проведена выездная налоговая проверка МУП "Ярославльводоканал" (правопредшественник заявителя) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по налогу на добавленную стоимость за период с 01.11.2004 по 30.06.2007.

Результаты проверки отражены в акте от 14.05.2008 N 4, на основании которого исполняющим обязанности начальника Инспекции принято решение от 26.06.2008 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации). Данным решением Обществу предложено уплатить неполностью уплаченные налоги и пени, в частности 4 452 137 рублей налога на прибыль и 791 рубль 76 копеек пеней по налогу на прибыль; 191 603 рубля налога на добавленную стоимость и 552 рубля 78 копеек пеней по налогу на добавленную стоимость.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 08.09.2008 N 259 по апелляционной жалобе Общества указанное решение Инспекции частично отменено, в том числе, в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 208 084 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 173 745 рублей и начисления соответствующих пеней по этим налогам.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в арбитражный суд в указанной в заявлении части.

Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался пунктом 4 статьи 89, подпунктами 7, 49 пункта 1 статьи 264, пунктом 1 статьи 266, статьями 275.1, 315 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 200, пунктом 2 статьи 544, пунктом 2 статьи 548 Гражданского кодекса Российской Федерации, Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.02.1999 N 167 "Об утверждении правил пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации", Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 01.04.1993 N 4725-1 "О мерах по улучшению порядка расчетов за продукцию и услуги коммунальных энергетических и водопроводно-канализационных предприятий", Законом Ярославской области от 26.02.1996 N 5-з "О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", Законом Ярославской области от 19.12.2005 N 83-з "О государственном регулировании инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", Постановлением Администрации Ярославской области от 11.04.2001 N 48-а, Постановлением Администрации Ярославской области от 04.06.2001 N 81-а и исходил из того, что срок для окончательного расчета по договорам на отпуск воды и прием сточных вод не определен как последний день расчетного месяца, не подлежит исчисление срока возникновения задолженности и с 25 числа предшествующего месяца или с последнего числа расчетного месяца (по эпизоду завышения резерва по сомнительным долгам); реализованный налоговым органом подход, ограничивающий величину амортизационных отчислений и в целом расходов, учитываемых в целях налогообложения (по эпизоду применения льготы) повлек установление условной суммы дохода, полученного от реализации продукции, произведенной в рамках инвестиционного проекта, что не следует из подлежащих при рассмотрении спора норм налогового законодательства и означает изменение общеустановленного порядка определения налоговой базы по различным видам деятельности; Обществом завышен налог на прибыль за 2004 - 2006 годы на 97 315 рублей, подлежит включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимость переданных в административные и производственные помещения комнатных цветов и цветов, используемых для благоустройства территории, в общей сумме 206 088 рублей за 2004 - 2006 годы, Инспекцией излишне доначислен налог на прибыль за 2004 - 2006 годы в сумме 147 547 рублей 74 копеек в связи с тем, что подлежат принятию в целях налогообложения доначисленные налоговым органом суммы налогов (в этой части решение суда не оспаривается сторонами); тепличное хозяйство получает выручку от реализации произведенной продукции (овощей) физическим лицам, то есть получает доходы от осуществления деятельности, связанной с использование объекта обслуживающего производства, аналогичного по выполняемым функциям подсобному хозяйству, обеспечивающему улучшение общественного питания в столовых, обслуживающих работников организации, а также продажу продуктов питания работникам соответствующих предприятий; доказательства того, что стоимость реализованных налогоплательщиком товаров и расходы на содержание теплицы в соответствующей части соответствуют аналогичной стоимости и не превышают обычные расходы по сравнению со специализированными организациями, налоговому органу и суду не представлены.

Рассмотрев апелляционные жалобы, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для их удовлетворения.

1. В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В подпункте 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса определено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

В силу пункта 4 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Из материалов дела следует, что Общество в проверяемом периоде включило в резерв сомнительных долгов полную сумму выявленной инвентаризацией дебиторской задолженности, поскольку, по его мнению, срок возникновения сомнительной задолженности составлял свыше 90 дней (дебиторская задолженность образовалась с первого числа месяца, следующего за расчетным месяцем, в котором оказаны услуги, - 01.10.2004, 01.10.2005 и 01.10.2006).

ООО "Ярославльводоканал" оказывает услуги по водоснабжению и приему сточных вод в коммунальную канализацию юридическим и физическим лицам на основании соответствующих договоров.

Из представленных налогоплательщиком договоров с ЗАО "Энергосервис", Муниципальным учреждением по управлению жилищным фондом "Дирекция единого заказчика Красноперекопского района", ТСЖ "Сокол-1", других договоров на отпуск питьевой воды и (или) прием сточных вод в коммунальную канализацию следует, что порядок расчетов за оказанные налогоплательщиком услуги определялся различным образом.

Так, в договоре с ЗАО "Энергосервис" от 01.02.2005 N 3880 (листы дела 112-116 том 3) определено, что оплата услуг Водоканала (Общества) производится в размере 100 процентов предоплаты в срок до 25 числа календарного месяца, предшествующему расчетному месяцу. Сумма платежа определяется исходя из среднемесячных объемов потребленной воды и сброшенных сточных вод Абонентом. Окончательный расчет между сторонами (включая сверхлимитное водоотведение, сброс загрязняющих веществ) производится по результатам фактического водоотведения за каждый прошедший месяц, путем выставления в банк платежного требования и списания средств со счета абонента в безакцептном порядке, в срок не более 10 дней с момента выставления в банк, либо излишне уплаченные суммы зачисляются в счет будущих платежей (пункт 5.5 договора).

Указанное условие оплаты услуг также включено в договор с ООО "Восход-1" от 01.02.2002 N 488, договор с ОАО "Ярославское ГАТП-1" от 01.02.2002 N 1618, договор с ОАО "Автобаза 2" от 01.02.2002 N 59 (листы дела 30-35, 37-42, 44-49 том 5).

Согласно пункту 5 договора с ТСЖ "Сокол-1" от 01.04.2004 N 3718 (листы дела 128-129 том 3) Абонент рассчитывается за пользование водой и канализацией в порядке акцепта платежных требований, выставленных Водоканалом (Обществом).

В пункте 4.2 договора с МУ "Дирекция единого заказчика Красноперекопского района" от 24.04.2001 N 600 (листы дела 131-136 том 3) предусмотрено, что оплата счетов Заказчиком осуществляется в размере 100 процентов собранных с населения средств.

В пункте 4 договора от 27.05.2005 N 3952 на отпуск воды с ООО "Строительная фирма "Новострой" (листы дела 21-22 том 5), пункте 5 договора от 01.09.2006 N 4182 на отпуск воды и прием сточных вод с ООО "Исполин" (листы дела 27-28 том 5), пункте 5 договора от 01.08.2006 N 4164 на отпуск воды и прием сточных вод с ООО "Дмитрий" (листы дела 24-25 том 5) определено, что Абонент рассчитывается за пользование водой и канализацией на основании платежных требований, выставленных Водоканалом в безакцептном порядке. Расчеты производятся ежемесячно по состоянию на последнее число каждого месяца. Водоканал до десятого числа месяца, следующего за расчетным, предъявляет платежное требование в банк Абонента.

Доказательств того, что в остальных договорах, дебиторская задолженность по которым включена в резерв по сомнительным долгам, содержатся условия отличные от условий описанных выше договоров, налогоплательщиком не представлено.

На основании анализа представленных договоров суд первой инстанции правильно установил, что стоимость оказанных услуг определяется Обществом за расчетный период - с первого по последнее число месяца и доводится до абонентов на основании счетов-фактур. Согласно пункту 3 статьи 168 Кодекса счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуг. Обязанность получить счет-фактуру до пятого числа месяца, следующего за расчетным, оговорена в ряде договоров. Из договоров следует, что окончательный расчет за оказанные услуги должен быть произведен до десятого числа месяца, следующего за расчетным, в том числе и по тем договорам, в которых предусмотрено условие о предоплате услуг. По условиям договоров, предусматривающих предварительную оплату, сумма данного платежа определяется исходя из среднемесячных объемов потребленной воды и сброшенных сточных вод Абонентом; окончательный расчет между сторонами производится по результатам фактического водоотведения за каждый прошедший месяц путем выставления в банк платежного требования и списания средств со счета абонента в безакцептном порядке, в срок не более 10 дней. У абонента не возникает задолженности по оплате услуг в случае невнесения предварительного платежа в срок до 25 числа предшествующего месяца, или с последнего числа расчетного месяца.

Договоры, в которых установлена обязанность Абонента оплатить стоимость услуг за расчетный месяц в последний день месяца либо не позднее первого числа месяца, следующего за расчетным, налогоплательщиком не представлены.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что основания для признания датой образования дебиторской задолженности первое число месяца, следующего за расчетным, отсутствуют. В рассматриваемой ситуации срок возникновения дебиторской задолженности составляет от 45 до 90 дней, поэтому в соответствии с пунктом 4 статьи 266 Кодекса в сумму резерва по сомнительным долгам включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности. Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы налогоплательщика о том, что налоговым органом представлены не все договоры, по которым возникла дебиторская задолженность, включенная в резерв по сомнительным долгам, в отношении которой возник спор по дате ее возникновения, и судом исследованы не все данные договоры. Подпункт 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса предоставляет налогоплательщику при исчислении налога на прибыль право уменьшить доходы на расходы налогоплательщика на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Кодекса. Уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в предусмотренных законом случаях порождает у налогоплательщика обязанность представить доказательства наличия у него соответствующего права и соблюдения им порядка его использования. Доказательств наличия у абонентов и пользователей услугами обязанности оплатить стоимость услуг за расчетный месяц в последний день месяца либо не позднее первого числа месяца, следующего за расчетным, Обществом не представлено; выводы налогового органа, сделанные на основании исследованных в ходе выездной налоговой проверки и представленных в дело документов налогоплательщика, Обществом не опровергнуты.

Доводы Общества о том, что налоговым органом не исследовался вопрос о том, возникла ли у каждого отдельно взятого абонента обязанность совершить второй платеж по окончании расчетного месяца и в каком размере или суммы спорной задолженности подлежали оплате только в авансовом порядке, подлежат отклонению, поскольку в данном случае в случае внесения абонентом части предварительной оплаты либо невнесения абонентом предварительного платежа несовершенный абонентом предварительный платеж и платеж по результатам фактического водоотведения за расчетный период образуют задолженность абонента и право Водоканала требовать оплату услуг с момента истечения окончательного расчета за оказание услуги за расчетный период. Внесение абонентом полной предварительной оплаты за услуги и отсутствие обязанности совершить платеж по окончании расчетного периода в рассматриваемом случае не имело место, поскольку Общество определило задолженность абонентов по оплате услуг.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ярославской области правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части признания завышенными расходов на величину резерва по сомнительным долгам в сумме 344 011 рублей 06 копеек за 2004 год, в сумме 52 419 рублей 60 копеек за 2005 год, в сумме 1 194 577 рублей 79 копеек за 2006 год.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба Общества не подлежит удовлетворению в указанной части.

2. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество в нарушение статьи 275.1 Кодекса неправомерно отнесло в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2006 год, сумму убытка за 2006 год, полученного организацией от осуществления деятельности, связанной с использованием теплицы (обслуживающего хозяйства), в отсутствие документального подтверждения соблюдения условий, предусмотренных указанной статьей.

В соответствии с пунктом 13 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со статьей 275.1 настоящего Кодекса.

Согласно положениям статьи 275.1 Кодекса налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Для целей настоящей главы к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Из материалов дела следует, что у Общества имеется теплица, в которой выращиваются деревья, кустарники, цветочная рассада и цветы, комнатные растения, овощи. Данная продукция используется для озеленения и благоустройства территории предприятия, восстановления нарушенного при проведении ремонтных работ почвопокровного слоя, озеленения административных и производственных помещений, а также реализуется физическим лицам, в частности реализуются овощи и передаются в столовую в целях питания работников организации, то есть реализуются через продажу продуктов питания. При этом основным видом деятельности ОАО "Ярославльводоканал" является сбор и очистка, распределение воды, удаление и обработка сточных вод.

Таким образом, теплица является объектом обслуживающего хозяйства аналогично подсобному хозяйству, а, следовательно, налоговая база по деятельности данного объекта должна определяться отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности Общества.

Факты использования части продукции (деревьев, кустарников, цветов) в деятельности Общества, а также в деятельности столовой, осуществляющей питание работников Общества, реализации продукции (овощей) только своим работникам Общества, не являются квалифицирующими в признании данного объекта объектом обслуживающих производств и хозяйств.

Основной целью деятельности теплицы является производство овощной продукции, доля товарной продукции теплицы за все проверенные налоговые периоды превышала долю продукции, переданной другим структурным подразделениям налогоплательщика для собственных нужд предприятия, при этом теплица не создавалась только как объект, через который предполагалось оказание услуг лишь своим работникам. Из анализа положений статьи 275.1 Кодекса не следует, что обязательным отнесением объекта к обслуживающим производствам и хозяйствам является осуществление таким объектом реализации товаров (работ, услуг) не только своим работникам, но и сторонним лицам.

С учетом изложенного, при отнесении на расходы по налогу на прибыль убытка, полученного при осуществлении деятельности, связанной с использованием рассматриваемого объекта обслуживающих производств и хозяйств подлежат соблюдению условия, предусмотренные статьей 275.1 Кодекса.

Налогоплательщиком доказательств соблюдения установленных в статье 275.1 Кодекса условий признания убытка для целей налогообложения не представлено.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ярославской области правильно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в части исключения из налоговой базы в целях налогообложения прибыли за 2006 год убытка, полученного от деятельности, связанной с использованием обслуживающих производство и хозяйств.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба Общества в указанной части удовлетворению не подлежит.

3. Общество в 2005 - 2006 годах имело право применять льготу, установленную статьей 17 Закона Ярославской области от 26.02.1996 N 5-з "О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", которая предусматривала льготное налогообложение прибыли участникам инвестиционной деятельности по налогу на прибыль организаций в части, поступающей в областной бюджет, в отношении прибыли, полученной от реализации продукции (работ, услуг), произведенной на созданных (приобретенных) в рамках инвестиционных проектов (программ), включенных в перечень приоритетных инвестиционных проектов Ярославской области, мощностях или посредством внедренных технологий;

и статьей 21 Закона Ярославской области от 19.12.2005 N 83-з "О государственном регулировании инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", которой предусмотрено, что льготное налогообложение прибыли предусматривает исчисление установленной ставки налога на прибыль организаций в части, зачисляемой в областной бюджет, в отношении прибыли, полученной от реализации продукции (работ, услуг), произведенной на созданных (приобретенных) в рамках реализации приоритетных инвестиционных проектов Ярославской области мощностях или посредством внедренных технологий.

Условиями предоставления льготного налогообложения являлось, в частности, ведение раздельного бухгалтерского учета операций, осуществляемых по реализации приоритетных инвестиционных проектов. Действие права на льготу определено в течение периода окупаемости проекта с начала реализации продукции (работ, услуг), произведенных на созданных (приобретенных) в рамках инвестиционных проектов мощностях или посредством внедренных технологий, но не более пяти лет. Датой окончания периода окупаемости проекта является последний день месяца, в котором разность между накопленной суммой чистой прибыли с амортизационными отчислениями и объемом инвестиционных затрат в форме капитальных вложений, не превышающим указанной в инвестиционном проекте суммы, приобретает положительное значение (статья 15 Закона Ярославской области от 26.02.1996 N 5-з "О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", статья 19 Закона Ярославской области от 19.12.2005 N 83-з "О государственном регулировании инвестиционной деятельности на территории Ярославской области").

Перечень приоритетных инвестиционных проектов и программ Ярославской области на 2001-2005 годы утвержден Постановлением Администрации Ярославской области от 11.04.2001 N 48-а; в 2006 году - Постановлением Администрации Ярославской области от 27.03.2006 N 48-а.

Указанными постановлениями к числу приоритетных инвестиционных проектов Ярославской области отнесено Снижение техногенной нагрузки очистных сооружений канализации г.Ярославля на водную и воздушную среды; определены исполнитель и ожидаемые результаты реализации инвестиционного проекта - МП "Ярославльводоканал", строительство и пуск в эксплуатацию 3 очереди очистных сооружений канализации г.Ярославля (далее - третья очередь ОСК) мощностью 150 тыс.куб.м. в сутки.

Как видно из материалов дела, вопрос о порядке применения положений Закона Ярославской области от 26.02.1996 N 5-з "О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Ярославской области" и методике исчисления льготируемой прибыли в первый год ее использования (2003 год) являлся предметом выездной налоговой проверки, по итогам которой налоговым органом было принято решение от 20.09.2005 N 15, и предметом судебного разбирательства по делу N А82-16032/2005-15. Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2006 по указанному делу установлено, что общая сумма полученной по основному виду деятельности выручки в целях применения льготы и определения выручки, приходящейся на продукцию (работы, услуги), реализуемые в рамках инвестиционного проекта, должна определяться пропорционально затратам на производство и реализацию услуг по очистке стоков.

Общество в 2005 и 2006 году применило иной порядок расчета льготы.

При представлении возражений на акт проверки по результатам настоящей налоговой проверки Общество произвело перерасчет льготируемой прибыли, основываясь на методике, установленной вступившим в законную силу судебным актом.

Инспекция, признав данные возражения налогоплательщика обоснованными и не оспаривая право Общества на применение рассматриваемой льготы и соблюдение условий ее применения, не согласилась с Обществом в том, что полученный расчет следует считать правильным и включающим в себя все установленные соотношения величин, участвующих в расчете сумма льготы. Не оспаривая и применяя значения дохода и расходов, примененные налогоплательщиком, Инспекция дополнительно применила понижающий коэффициент 0,4904224 при расчете льготируемой прибыли, определенный как соотношение утвержденной Постановлением Администрации Ярославской области от 04.06.2001 N 81-а стоимости объема затрат к фактической стоимости имущества третьей очереди ОСК.

Применение указанного коэффициента, ограничивающего величину амортизационных отчислений и в целом расходов, учитываемых в целях налогообложения повлекло установление условной суммы дохода, полученного от реализации продукции (работ, услуг), произведенной в рамках инвестиционного проекта, что означает изменение общеустановленного порядка определения налоговой базы по различным видам деятельности и не верное определение налоговым органом размера прибыли, полученной от реализации продукции (работ, услуг), произведенной на созданных в рамках реализации приоритетного инвестиционного проекта мощностях, подлежащей льготированию.

Из документов видно, что в утвержденные постановлениями Администрации Ярославской области от 11.04.2001 N 48-а, от 27.03.2006 N 48-а перечни приоритетных инвестиционных проектов Ярославской области включен проект по снижению техногенной нагрузки очистных сооружений канализации г.Ярославля на водную и воздушную среды путем строительства и ввода в эксплуатацию третьей очереди очистных сооружений канализации г.Ярославля, то есть всего комплекса сооружений третьей очереди ОСК, а не его части. Постановление Администрации Ярославской области от 04.06.2001 N 81-а, которым определена стоимость инвестиционного проекта в размере 194,58 млн.рублей, не относится к актам законодательства о налогах и сборах.

Положения Закона Ярославской области от 26.02.1996 N 5-з "О государственной поддержке инвестиционной деятельности на территории Ярославской области" и Закона Ярославской области от 19.12.2005 N 83-з "О государственном регулировании инвестиционной деятельности на территории Ярославской области", непосредственно устанавливающие льготное налогообложение прибыли, не содержат ограничений по фактической стоимости инвестиционного проекта и не предусматривают, что превышение фактических затрат по инвестиционному проекту над плановыми изменяет объем мероприятий по реализации приоритетного инвестиционного проекта (объем строительства). Как приведено выше, согласно положениям указанных законов срок окупаемости инвестиционного проекта - до последнего дня месяца, в котором разность между накопленной суммой чистой прибыли с амортизационными отчислениями и объемом инвестиционных затрат в форме капитальных вложений, не превышающим указанной в инвестиционном проекте суммы, приобретает положительное значение. Согласно пункту 4.1.1. Постановления Администрации Ярославской области от 27.03.2006 N 47-а "О порядке формирования перечня приоритетных инвестиционных проектов Ярославской области, определения форм государственной поддержки и осуществления мониторинга реализации инвестиционных проектов" государственная поддержка в форме налоговых льгот предоставляется заявителю на сумму затрат, не превышающую утвержденный объем инвестиционных затрат в форме капитальных вложений по инвестиционному проекту.

Таким образом, поскольку в рамках реализации приоритетного инвестиционного проекта Ярославской области осуществляется строительство всех объектов третьей очереди ОСК и ввод их в эксплуатацию, приведенные положения нормативных актов Ярославской области означают предоставление налогоплательщику льготы по налогу на прибыль в части прибыли, полученной от реализации продукции (работ, услуг), произведенной на созданных в рамках реализации утвержденного инвестиционного проекта мощностях, а не ее части.

При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Ярославской области правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления уплачиваемого в бюджет субъекта Российской Федерации налога на прибыль в сумме, превышающей 159 281 рублей за 2005 год и в части доначисления налога на прибыль за 2006 год и не установления излишней уплаты 44 807 рублей 51 копейки налога на прибыль за 2006 год в связи с применением льготы по налогу.

С учетом изложенного апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе Общества относятся на заявителя, который уплатил государственную пошлину при обращении с апелляционной жалобой в сумме 1 000 рублей платежным поручением от 17.04.2009 N 3306. В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины с апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процесссуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ярославской области от 18.03.2009 по делу N А82-77/2009-20 оставить без изменения, а апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Ярославльводоканал" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

Т.В.Лысова Т.В. Хорова