Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2009 г. N 02АП-2328/2009

г. Киров

29 июня 2009 г.

Дело N А82-14550/2008-99

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 июня 2009 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Перминовой Г.Г., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Козловой Е.В.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Сальниковой О.Н.. действующей на основании доверенности от 13.02.2007, Макухиной Е.Ю.. действующей на основании доверенности от 29.07.2008 N 155,

представителей заинтересованного лица: Волковой М.Г., действующей на основании доверенности от 15.06.2009 N 03-10/9585, Митиной И.В.. действующей на основании доверенности о 11.01.2009 N 1,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.04.2009 по делу N А82-14550/2008-99, принятое судом в составе судьи Украинцевой Е.П.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Трест "Ярпромжилстрой"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля,

о признании недействительными решений от 03.09.2008 N 311 и от 03.09.2008 N 136,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Трест "Ярпромжилстрой" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 03.09.2008 N 311 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 03.09.2008 N 136 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 10.04.2009 заявленные требования Общества с ограниченной ответственностью "Трест "Ярпромжилстрой" удовлетворены в полном объеме.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить, принять новый судебный акт, в удовлетворении требований ООО "Трест "Ярпромжилстрой" отказать.

По мнению Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля, при вынесении решения суд первой инстанции дал неправильную оценку представленным доказательствам - договорам инвестирования, а именно: судом не было учтено, что деятельность Общества по договору генерального подряда фактически осуществлялась за счет средств, поступивших от инвесторов, которые не являлись заказчиками, при этом получение подрядчиком денежных средств от инвесторов было прямо оговорено. Поскольку договором генерального подряда предусмотрена поэтапная сдача выполненных строительных работ на основании актов формы КС-2 и справок о стоимости выполненных работ формы КС-3, налоговый орган полагает, что и налоговые вычеты должны быть заявлены в тех налоговых периодах, в которых заявлена реализация работ, которая будет являться датой отгрузки.

Также налоговый орган считает, что суд первой инстанции неправомерно взыскал с Инспекции государственную пошлину в сумме 4 000 рублей, тогда как на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Общество с ограниченной ответственностью "Трест "Ярпромжилстрой" в отзыве на апелляционную жалобу против доводов апелляционной жалобы возразило, считает выводы суда первой инстанции о незаконности принятых налоговым органом решений законными и обоснованными. Общество поясняет, что основание для заявления права на налоговый вычет появилось у налогоплательщика только в момент заключения Соглашения о зачете взаимных требований от 19.06.2007 года, на основании которого суммы, поступившие от инвесторов (дольщиков), были зачтены в счет оплаты по договору генерального подряда, а заказчик зачел указанную сумму, как направленную на финансирование строительства. Налогоплательщик полагает, что налоговое законодательство не содержит запрета на заявление налоговых вычетов в более поздний период, так как это не причиняет ущерба бюджету.

Кроме того, Общество обращает внимание, что оспариваемые решения вынесены по результатам проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за июнь 2007 года, при этом уточнение было произведено по иным строкам, не имеющим отношения к налоговым вычетам, и сумма, заявленная к возмещению, не изменилась по сравнению с заявленной в первоначальной налоговой декларации, по результатам проверки которой налоговым органом были приняты решения о возмещении налога на добавленную стоимость, в связи с чем проведение проверки правомерности заявленной к возмещению суммы налога в уточненной налоговой декларации является повторной налоговой проверкой.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 04.04.2008 года ООО "Трест "Ярпромжилстрой" представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за июнь 2007 года, в которой были заявлены:

- налоговая база в общей сумме 63 508 107 рублей, из них операции по реализации товаров (работ, услуг) на сумму 63 076 622 рублей и авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок 431 485 рублей;

- исчисленный налог на добавленную стоимость - 11 505 971 рубль;

- налог, подлежащий восстановлению, ранее правомерно принятый к вычету, в размере 52 969 рублей;

- налоговые вычеты в общей сумме 16 830 643 рубля, из них 105 736 рублей по налогу, предъявленному при приобретении товаров (работ, услуг), 16 685 475 рублей по налогу, исчисленному с сумм оплаты, подлежащему вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), 39 432 рубля по налогу, уплаченному в бюджет в качестве покупателя - налогового агента.

В итоге, по данным налогоплательщика, возмещению из бюджета за налоговый период подлежит налог на добавленную стоимость в сумме 5 271 703 рубля.

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации Инспекцией Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля приняты

- решение от 03.09.2008 N 311 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором установлено неправомерное заявление налоговых вычетов в сумме 5 378 069 рублей и, как следствие, занижение налога, подлежащего уплате в бюджет в сумме 106 366 рублей за июнь 2007 года;

- решение от 03.09.2008 N 136 об отказе в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 5 271 703 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с решениями Инспекции, обратился в Арбитражный суд Ярославской области с соответствующим заявлением о признании их недействительными.

Арбитражный суд Ярославской области, удовлетворяя заявленные требования, руководствовался статьей 146, пунктом 1 статьи 154, подпунктом 2 пункта 1 статьи 162, статьей 167, пунктом 1 статьи 171, пунктом 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что налоговые вычеты Обществом были заявлены в периоде составления соглашения о взаимозачете взаимных требований правомерно, поскольку до указанной даты соотнести выполненные работы с полученными денежными средствами не представляется возможным. На основании статьей 81 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции отклонил доводы Общества о неправомерности проведения Инспекцией камеральной налоговой проверки тех показателей налоговой декларации, которые не изменялись налогоплательщиком при представлении уточненной налоговой декларации, указал, что сам факт вынесения ранее налоговым органом решений о возмещении налога на добавленную стоимость по декларации за июнь 2007 года не является доказательством правомерности заявленных налоговых вычетов и препятствием для проверки налоговых вычетов на основании уточненной налоговой декларации.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующее.

1. В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) ООО "Трест "Ярпромжилстрой" признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Пунктом 1 статьи 154 Кодекса определено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), по общему правилу определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в общем порядке относительно стоимости этих товаров (работ, услуг).

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса налоговая база по облагаемым операциям увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса в целях исчисления налога на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом до отгрузки товаров (работ, услуг) или передачи имущественных прав обязанность по уплате налога возникает у налогоплательщика при получении сумм предоплаты.

Пунктом 1 статьи 173 Кодекса предусмотрено, что сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

На основании пункта 6 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, указанные в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 01.08.2003 года между Государственным унитарным предприятием "ТСО "Ярославльстрой" (заказчик) и ООО "Трест "Ярпромжиилстрой" (генеральный подрядчик) был заключен договор генерального подряда N ГП-04/2003, в соответствии с которым Общество выполняет функции генерального подрядчика по строительству двух жилых домов N 1 и N 2 с коммуникациями и благоустройством в квартале по ул.Красноборская в Заволжском районе г. Ярославля (1-я очередь) (т.1, л.д.62-68).

В соответствии с пунктом 1.2 указанного договора генподрядчик осуществляет строительство собственными силами и за счет собственных средств, средств заказчика и средств инвесторов (юридических и физических лиц, принимающих участие в долевом строительстве объекта на основании отдельных договоров на участие в инвестировании строительства, заключенных с генподрядчиком).

На основании пункта 3.2.9 договора заказчик обязан принять и оплатить выполненные генподрядчиком работы и оказанные услуги.

В соответствии с пунктом 4.1 договора расчеты за выполняемые работы и производимые затраты на строительство объекта производятся квартирами в строящихся жилых домах путем оформления Соглашений о взаимозачете.

На основании пункта 4.2 договора в Дополнительных соглашениях от 01.09.2003 N 1 и от 11.01.2007 N 4 (т.1 л.д. 69, т. 2 л.д.148) сторонами согласован перечень квартир, закрепляемых за ООО "Трест "Ярпромжилстрой" для заключения договоров с инвесторами.

Дополнительным соглашением от 19.06.2007 N 5 пункт 4.1 договора изменен и изложен в новой редакции, согласно которой расчеты за выполняемые работы и производимые затраты на строительство объекта производятся денежными средствами (платежи ГУП "ТСО "Ярославльстрой" по письмам ООО "Трест "Ярпромжилстрой" за материалы и услуги в размере 567 945 рублей 33 копейки), ценными бумагами, взаимозачетами и другими способами, не противоречащими законодательству Российской Федерации, в том числе заказчик передает генподрядчику право привлечения инвесторов по согласованным сторонами перечню квартир и стоимости 1 кв.м общей проектной площади квартир. При этом специально оговорено, что расчеты за выполненные работы и произведенные затраты на строительство объекта производятся путем зачета стоимости выполненных работ генеральным подрядчиком и суммы денежных средств инвесторов, полученных генподрядчиком на момент зачета по выделенным ему квартирам. В случае, если затраты генерального подрядчика на строительство объекта превышают объем зачтенных работ, то генподрядчик имеет право использовать для погашения имеющейся разницы имеющиеся средства инвесторов, привлеченные им ранее (т.2, л.д. 149).

В рассматриваемой ситуации при вышеизложенных обстоятельствах налоговый орган не оспаривает само наличие у налогоплательщика права на вычет налога на добавленную стоимость, предметом рассмотрения по данному делу является определение того налогового периода, в котором данные налоговые вычеты подлежат учету при исчислении суммы налога на добавленную стоимость.

При этом Инспекция полагает, что датой реализации, а, соответственно и периодом отгрузки, в котором должны быть заявлены налоговые вычеты, являются отчетные периоды 2005-2006 года, в которых в соответствии с пунктами 3.1.6 и 3.2.8 договора генерального подряда N ГП-04/2003 сторонами были подписаны акты выполненных работ формы КС-2 и справки о стоимости работ КС-3, таким образом, по мнению налогового органа, происходила поэтапная реализация работ Обществом, в периоде выполнения которых и должен быть заявлен вычет налога на добавленную стоимость.

Суд апелляционной инстанции не может признать обоснованными доводы апелляционной жалобы, поскольку из анализа условий соглашения N 1 о зачете взаимных требований от 19.06.2007 произведено прекращение денежных обязательств ГУП "ТСО "Ярославльстрой" (заказчика) по оплате ООО "Трест "Ярпромжилстрой" (генподрядчику) выполненных строительных работ (т.1, л.д.61).

При этом именно на дату составления данного Соглашения средства инвесторов в учете заказчика отражаются как направленные на финансирование строительства жилых домов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 407 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором.

Статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Как следует из материалов дела и не отрицается представителями налогового органа строительные работы осуществлялись Обществом не только за счет средств инвесторов, но и за счет собственных средств, а также денежных средств заказчика. В подтверждение в суд первой инстанции Обществом были представлены акты сверки взаимных расчетов с Государственным унитарным предприятием "ТСО "Ярославльстрой" за период с 01.01.2003 по 31.10.2003, с 01.11.2003 по 31.03.2006, с 01.04.2006 по 31.07.2006, с 01.06.2007 по 31.10.2007 (т.2, л.д.122-130), из которых следует, что стоимость выполненных работ оплачивалась частично непосредственно заказчиком путем перечисления оплаты поставщикам приобретаемых строительных материалов на сумму 567 945 рублей 33 копейки, в том числе налог на добавленную стоимость 86 644 рубля 05 копеек, что подтверждается приложенными платежными документами (т. 2, л.д.131-146).

Также при совершении взаимозачета в погашение платежей ГУП "ТСО "Ярославльстрой" Обществом зачтено право требования в сумме 299 155 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 49 859 рублей 16 копеек, полученное по договору цессии от 05.05.2003 N К-03, заключенному между ООО "Трест "Ярпромжилстрой" и ООО "Славутич" (т.2, л.д.150).

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что до составления Соглашения о взаимозачете не представляется возможным соотнести конкретные работы, выполненные в определенном налоговом периоде, с полученными от сторонних лиц денежными средствами, учитывая то, что средства инвесторов до передачи им квартир могли быть возвращены в порядке расторжения договора инвестирования.

Доводы Инспекции о том, что операции реализации жилых помещений освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 Кодекса, в связи с чем вычеты не могут быть заявлены, отклонятся апелляционным судом, поскольку в решении суда первой инстанции отсутствуют выводы об этом, а рассматривается вопрос права на вычет налога со стоимости выполненных подрядчиком строительных работ.

Доводы налогового органа о формальном характере дополнительного соглашения о 19.06.2007 года не принимаются апелляционным судом ввиду отсутствия соответствующих доказательств, при этом суд учитывает, что избранный сторонами договора генерального подряда порядок расчетов за реально выполненные работы, заключающийся в перенаправлении средств участников долевого строительства непосредственно генеральному подрядчику, выполняющему строительные работы, с последующим взаимозачетом полученных таким образом денежных сумм, не противоречит нормам действующего законодательства.

Доводы Инспекции о том, что договор генерального подряда в связи с предоставлением права генеральному подрядчику на основании дополнительных соглашений N 1 от 01.09.2003 и N 2 от 05.05.2006 привлекать денежные средства инвесторов, приобретает характер агентского договора, а, следовательно, все полученные денежные средства поступают в счет оплаты подрядных работ, отклоняется апелляционным судом в качестве обстоятельств, свидетельствующих об обязанности налогоплательщика заявить вычеты в периодах сдачи соответствующих этапов строительства, так как выше было установлено объективное отсутствие такой возможности в связи с тем, что средства инвесторов являлись не единственным источником денежных средств, на которые осуществлялись строительные работы.

Доказательств, свидетельствующих о получении необоснованной налоговой выгоды в результате избранного сторонами порядка расчетов, налоговым органом не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику товаров (работ, услуг), производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

В связи с тем, что Инспекцией не оспаривается соблюдение ООО "Трест "Ярпромжилстрой" иных условий для использования права на налоговый вычет при исчислении налога на добавленную стоимость по декларации за июнь 2007 года суд апелляционной инстанции поддерживает вывод Арбитражного суда Ярославской области об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления налога в сумме 106 366 рублей на основании решения от 03.09.2008 N 311 и отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 271 703 рубля по решению от 03.09.2008 N 136.

Оценивая доводы Общества, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу о повторном проведении налоговым органом камеральной налоговой проверки, апелляционный суд признает их обоснованными исходя из следующих установленных судом обстоятельств.

Камеральная налоговая проверка проведена налоговым органом на основании уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за июнь 2007 года, представленной 04.04.2008 года.

Уточненная налоговая декларация была представлена Обществом в связи с необходимостью корректировки строк 020 и 190, касающихся выделения из налоговой базы (реализации товаров) суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей восстановлению. Указанное уточнение не повлекло изменения итоговых сумм налога (строка 210) и не отразилось на показателях раздела "Налоговые вычеты", в том числе строки 360, таким образом, и в первоначальной (т.1, л.д.48) и в уточненной налоговых декларациях (т.1. л.д.54) сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, составляет 5 271 703 рубля.

На основании решений налогового органа, принятых по первоначальной налоговой декларации сумма налога на добавленную стоимость была возмещена Обществу на основании его заявления от 07.11.2007 N ОН/745 решением от 29.10.2007 N 297 в сумме 3 884 118 рублей, решением от 06.12.2007 N 334 в сумме 1 387 585 рублей (т.1, л.д.58,60), при этом в указанных решениях указано, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 16 830 643 рубля обосновано.

По результатам проверки уточненной налоговой декларации Инспекцией было принято решение от 03.0-9.2008 N 136 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 271 703 рубля. Как пояснили представители налогового органа в судебном заседании апелляционного суда, принятые ранее решения о возмещении указанной суммы налога на добавленную стоимость от 29.10.2007 и от 06.12.2007 не были отменены ни самим налоговым органом, ни вышестоящим налоговым органом.

Таким образом, одновременно действующими являются решения о возмещении и об отказе в возмещении из бюджета одной и той же суммы налога на добавленную стоимость, что не может быть признано апелляционным судом соответствующим положениям налогового законодательства.

Статьями 32 и 33 Кодекса установлена обязанность налоговых органов соблюдать законодательство о налогах и сборах, в связи с чем должностные лица налоговых органов должны действовать в строгом соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами, реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

В соответствии со статьей 82 Кодекса налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, осуществляемого должностными лицами налоговых органов с целью реализации возложенных на них обязанностей в пределах предоставленной компетенции.

Статьей 88 Кодекса установлен порядок проведения камеральной налоговой проверки. Такая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов (пункт 8 статьи 88 Кодекса).

Из материалов дела и пояснений сторон следует, что требование о предоставлении документов, в подтверждение заявленных налоговых вычетов направлялось налоговым органом только при проверке уточненной, но не первоначальной налоговой декларации (т.1, л.д.24-25).

В соответствии с пунктами 1-3 статьи 176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.

Как было указано выше, налоговым органом по результатам проверки первоначальной налоговой декларации Общества за июнь 2007 года было принято решение о возмещении налога на добавленную стоимость, о каких-либо нарушениях налогоплательщику не сообщалось.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Представление уточненной налоговой декларации за июнь 2007 года явилось следствием корректировки данных, не имеющих отношения к налоговым вычетам и сумме налога, подлежащей возмещению из бюджета, при этом данные, относящиеся к исчисленной сумме налоговых вычетов никакой корректировке не подвергались. На момент представления первоначальной налоговой декларации и вынесения решений о возмещении налога на добавленную стоимость налоговый орган уже располагал всеми данными об обстоятельствах, послуживших основаниями для вывода о неправомерном заявлении налоговых вычетов в июне 2007 года при проверке уточненной налоговой декларации.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган в рассматриваемом случае фактически провел повторную камеральную налоговую проверку по вопросу возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость за июнь 2007 года, следствием которой явилось вынесение оспариваемых решений, выводы которых исключают одновременное существование и действие ранее принятых решений от 29.10.2007 N 297 и от 06.12.2007 N 334.

При таких обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о превышении Инспекцией при проведении повторной камеральной проверки и вынесении по ее результатам решений в отношении заявленных налоговых вычетов полномочий, предоставленных ей налоговым законодательством, и нарушении тем самым прав и законных интересов налогоплательщика.

2.Доводы апелляционной жалобы налогового органа о необоснованном взыскании судом первой инстанции государственной пошлины в размере 4 000 рублей отклоняются апелляционным судом исходя из следующего.

На основании статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Статьями 102, 104 и 105 АПК РФ предусмотрено, что основания и порядок уплаты государственной пошлины, а также порядок предоставления отсрочки или рассрочки уплаты государственной пошлины, основания и порядок возврата или зачета государственной пошлины, а также льготы по уплате государственной пошлины устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных должностных органов, должностных лиц незаконными по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, государственная пошлина уплачивается юридическими лицами в размере 2000 рублей за каждый оспариваемый ненормативный акт.

Из положений пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 АПК РФ вытекает, что уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в федеральный бюджет. Следовательно, отношения по ее уплате возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Из этого следует, что после уплаты заявителем государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора, поэтому после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела возникают отношения между сторонами судебного спора (в данном случае - заявителем и заинтересованным лицом) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины.

При этом арбитражный суд, взыскивая с заинтересованного лица уплаченную заявителем в бюджет государственную пошлину, возлагает на заинтересованное лицо обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации заявителю денежных сумм понесенных последним судебных расходов.

Поскольку главой 24 АПК РФ не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается арбитражным судом по правилам главы 9 АПК РФ в отношении сторон по делам искового производства.

Согласно статье 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, отнесения судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами, и другие вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Кроме того, апелляционный суд, исходя из неимущественного характера заявленных требований, считает, что к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие пропорциональное распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 года N 7959/08.

Также в соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Таким образом, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа (органа местного самоуправления) как стороны по делу.

В связи с изложенным, апелляционный суд признает неправомерной ссылку налогового органа на положения подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации как на основание освобождения его от несения обязанности по возмещению судебных расходов, понесенных обществом с ограниченной ответственностью "Трест "Ярпромжилстрой" по оплате государственной пошлины при обращении в Арбитражный суд Ярославской области в сумме 4000 рублей.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ИФНС России по Заволжскому району г.Ярославля по изложенным в ней доводам.

Второй арбитражный апелляционный суд с учетом всех вышеизложенных обстоятельств в совокупности считает решение Арбитражного суда Ярославской области законным и обоснованным.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Вопрос о распределении судебных расходов арбитражным апелляционным судом не рассматривался, поскольку, как отмечено выше, в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от ее уплаты при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ярославской области от 10.04.2009 по делу N А82-14550/2008-99 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Г.Г. Перминова Л.И. Черных