Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2009 г. N 02АП-2384/2009

г. Киров

29 июня 2009 г.

Дело N А17-6263/2008 05-21

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 июня 2009 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Лобановой Л.Н., Перминовой Г.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Козловой Е.В.,

при участии в судебном заседании:

представителей заинтересованного лица: Тороповой Г.В.. действующей на основании доверенности от 16.12.2008 N 19039, Стуловой А.Г., действующей на основании доверенности от 14.09.2007 N 03-08/15529, Кулдашевой М.С.. действующей на основании доверенности от 10.07.2008 N 9235,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области

на решение Арбитражного суда Ивановской области от 15.04.2009 по делу N А17-6263/2008 05-21, принятое судом в составе судьи Новикова Ю.В.,

по заявлению открытого акционерного общества "Завод Темп"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области,

третье лицо: общество с ограниченной ответственностью "Технострой"

о признании частично недействительным решения от 30.09.2008 N 25

установил:

открытое акционерное общество "Завод Темп" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ивановской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.09.2008 N 25.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 15.04.2009 заявленные требования открытого акционерного общества "Завод Темп" удовлетворены.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить, принять новый судебный акт, отказать налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.

По мнению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области, при вынесении решения судом первой инстанции не учтено, что все строительные работы производились ООО "Технострой" на основании проекта по реконструкции завода с размещением печатного производства при сохранении существующего машиностроительного на площади главного производственного корпуса. Налоговый орган ссылается на Положение о проведение планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N279, считает, что спорные работы не относятся ни к текущему ни к капитальному ремонту, являются реконструкцией, так как связаны с изменением технологического и служебного назначения здания Работы по устройству молниеприемной части молниезащиты были выполнены согласно альбому и проекту реконструкции в полном объеме, Инспекция полагает, что такие работы возможны только в ходе строительства или реконструкции. Также в жалобе налоговый орган обращает внимание на отсутствие доказательств замены Обществом изношенных конструкций и оборудования на новые, в связи с чем работы правомерно признаны реконструкцией, увеличивающей первоначальную стоимость объектов основанных средств, и должны учитываться в налоговом учете посредством начисления амортизации.

Инспекция указывает, что осмотр помещений завода производился в присутствии представителей завода, арендатора - ЗАО "Лиматон", в результате которого установлено, что работы выполнены были в соответствии с Проектом реконструкции, а письмо ООО "ТехноСтрой" не является экспертным заключением и не может быть принято в качестве доказательства отнесения спорных работ к ремонтным.

ОАО "Завод "Темп" в отзыве против доводов апелляционной жалобы возражает, считает вынесенное решение законным и обоснованным, указывает, что все работы соответствуют понятию капитального ремонта, что подтверждается и ответом ОАО институт "Ивановопроект", а также пунктом 3.11 Положения об организации и проведении планово-предупредительного ремонта и технического обслуживания жилых зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения N ВСН 58-88. утвержденного Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312.

Общество поясняет, что молниеприемная часть молниезащиты была заменена, а не установлена, так как старая была демонтирована в связи с капитальным ремонтом кровли, смена внутреннего водостока здания, устройство вентилируемого фасада и внутренних перегородок не затрагивают несущих элементов здания, в результате их проведения не возникает новых объектов и не изменяется назначение здания, его технические характеристики.

Налогоплательщик поясняет, что представленный проект реконструкции, подготовленный в 2008 году, не является доказательством того, что спорные работы выполнялись на его основании, так как госээкспертизу он прошел только в 2009 году и имеет корректировки, не учтенные налоговым органом, поясняет, что изменение планировки помещений не привело к увеличению их общей площади, а также изменению их назначения, так как были возведены только внутренние перегородки. Протокол осмотра Общество считает недопустимым доказательством, так как при его проведении не принимали участия понятые, также представители Общества.

Общество с ограниченной ответственностью "ТехноСтрой" отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Общество и третье лицо явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом. В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей ООО "Завод "Темп" и ООО "ТехноСтрой".

Представители налогового органа настаивают на доводах апелляционной жалобы.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 4 по Ивановской области была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Завод "Темп" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов в 2007 году, результаты которой отражены в акте от 08.09.2008 N 26, в том числе неуплата налога на прибыль в результате занижения налоговой базы путем включения в состав расходов 11 831 110 рублей стоимости работ, являющихся реконструкцией главного производственного корпуса (далее - ОПК).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества заместителем начальника Инспекции вынесено решение от 30.09.2008 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2007 год в сумме 88 886 рублей 80 копеек. На основании указанного решения Обществу также предложено уплатить оспариваемые налог на прибыль в сумме 444 434 рубля и соответствующие ему пени в размере 28 604 рубля 88 копеек.

Общество, не согласившись с решением Инспекции в части, обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с соответствующим заявлением о признании недействительным решения в части доначисления налога на прибыль в связи с исключением расходов на ремонт, соответствующих пени и штрафов.

Арбитражный суд Ивановской области, удовлетворяя заявленные требования, руководствовался пунктом 7 статьи 3, пунктом 3 статьи 92, статьями 246, 247, пунктом 1 статьи 252, статьей 253, пунктом 2 статьи 257, пунктом 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации, частью 1 статьи 65, частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пришел к выводу, что налоговым органом не представлено доказательств того, что спорные работы привели к переустройству основного производственного корпуса, а представленный проект реконструкции прямо не свидетельствует о реконструкции, так как содержит описание работ и по ремонту и по реконструкции как ОПК так и еще 22 объектов. Суд первой инстанции также не принял в качестве доказательства протокол осмотра, как составленный в отсутствие понятых.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей Инспекции, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии и суммы начисленной амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения ремонта, однако в пункте 2 статьи 257 Кодекса дано понятие достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации, в случаях совершения которых изменяется первоначальная стоимость амортизируемого имущества объектов и затраты по ним не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Так, к работам по достройке, дооборудованию и модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В пункте 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, указано, что восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Пунктом 27 ПБУ 6/01 установлено, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств, подвергшихся ремонту, реконструкции, модернизации, применяется Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма N ОС-3, предусмотрена Унифицированными формами первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7). Акт подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию, утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию. Данные ремонта, реконструкции, модернизации также вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма N ОС-6).

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н, Положением ПБУ 6/01, восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Таким образом, из вышеприведенных норм права видно, что отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

При определении терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция" следует руководствоваться:

- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, согласно которому к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).

Перечень работ по капитальному ремонту приведен в приложении 8 к указанному Положению. В их числе названы ремонт, смена и замена изношенных перегородок на более прогрессивные конструкции всех видов перегородок, ремонт или смена междуэтажных перекрытий, замена отдельных конструкций или перекрытий в целом на более прогрессивные и долговечные конструкции, переустройство полов при ремонте с заменой на более прочные и долговечные материалы, полная смена ветхих оконных и дверных блоков, а также ворот производственных корпусов, возобновление штукатурки всех помещений и ремонт штукатурки в объеме более 10% общей оштукатуренной поверхности, смена облицовки стен в объеме более 10% общей площади облицованных поверхностей, частичная или полная смена воздуховодов, смена вентиляторов, частичная или полная смена вентиляционных коробов, частичная или полная смена внутри здания трубопровода, включая вводы водопровода и выпуска канализации, смена змеевиков и бойлеров, смена трубопровода, деталей и в целом насосных агрегатов, баков и изоляции трубопровод и т.п;

- Ведомственными строительными нормативами (ВСН) 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312. согласно которым

капитальный ремонт - это ремонт здания с целью восстановления его ресурса, с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей;

реконструкция здания - это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и площади квартир, строительного объема и общей площади здания, вместимости или пропускной способности или его назначения) в целях улучшения условий проживания, качества обслуживания, увеличения объема услуг.

Такое же определение капитального ремонта приведено в пункте 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), приведенной в Приложении к Постановлению Госстроя России от 5 марта 2004 N 15/1.

Таким образом, в рамках ремонта или модернизации могут выполняться одни и те же виды работ, однако для квалификации проведенных работ имеют значение не их виды, а цель проведения и последствия для объекта. Так, цель ремонта - восстановление утраченных первоначальных технических характеристик объекта, устранение неисправностей, поддержание основного средства в рабочем состоянии посредством замены изношенных деталей на новые или более экономичные конструкции.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в 2007 году ОАО "Завод "Темп" применяло учетную политику в целях исчисления и уплаты налога на прибыль по методу начисления, при исчислении налога уменьшило налоговую базу на произведенные расходы в сумме 47 095 369 рублей, в том числе, расходы на капитальный ремонт основного производственного корпуса (далее - ОПК) в сумме 11 831 110 рублей.

Указанные расходы были произведены ОАО "Завод "Темп" (заказчиком) в связи с оплатой работ, выполненных ООО "ТехноСтрой" по договору генерального подряда от 01.06.2006 N 1/06/06 и дополнительному соглашению к договору от 27.12.2006, на основании которых подрядчик обязался произвести работы по текущему ремонту ОПК и иные дополнительные работы на ОПК (т.1, л.д.74-83, 85).

В рамках данного договора были утверждены локальные сметы:

- N 2 от 27.12.2006 "Устройство молниеприемной части молниезащитной системы ОПК";

- N 3 от 27.12.2006 "Устройство системы внутреннего водостока ОПК";

- N 4 от 27.12.2006 "Ремонтные работы по ОПК";

- N 5 от 27.12.2006 "Производство текущих работ по ОПК";

- N 6 от 27.12.2006 "Производство текущих ремонтных работ по ОПК" (т.2, л.д.63-93).

Фактическое выполнение работ налоговым органом не оспаривается, в подтверждение представлены акты выполненных работ:

- N 1/1-01 от 31.01.2007 на сумму 539 676 рублей 43 копейки;

- N 2/1-01 от 31.01.2007 на сумму 717 709 рублей 44 копейки.

- N 3/1-01 от 31.01.2007 на сумму 4 397 191 рубль 70 копеек;

- N 4/1-02 от 28.02.2007 на сумму 1 836 109 рублей 91 копейка;

- N 5/1-03 от 31.03.2007 на сумму 4 340 422 рубля 79 копеек,

а также составленные подрядчиком справки о стоимости выполненных работ и затрат N 1-01 от 31.01.2007, N 2/1-01 от 31.01.2007, N 3/1-01 от 31.01.2007, N 4-02 от 28.02.2007, N 5-03 от 31.03.2007, в которых все работы поименованы как ремонтные (т.1, л.д.86-124).

Данные работы указаны в ведомости выполненных работ по договору N 1/06/06 от 01.06.2006 как работы по текущему и капитальному ремонту (т.1, л.д.142-153).

Предметом рассмотрения по данному делу является отнесение выполненных работ к капитальному ремонту, с включением их стоимости в расходы при исчислении налога на прибыль или признание указанных работ реконструкцией с увеличением первоначальной стоимости основных средств и включением в расходы посредством начисления амортизации.

Налоговый орган посчитал, что все вышеперечисленные работы произведены на основании Проекта реконструкции ОАО "Завод "Темп" с размещением печатного производства при сохранении существующего машиностроительного на площади главного производственного корпуса, составленного ООО "Руспроект", копия части которого в период выездной налоговой проверки была представлена ЗАО "Лиматон" по требованию налогового органа.

Так налоговым органом было установлено, что между ОАО "Завод "Темп" (арендодатель) и ЗАО "Лиматон" был заключен договор краткосрочной аренды N 1 от 01.10.2006, в соответствии с которым арендатор принимает в краткосрочную аренду часть ОПК на срок 11 месяцев. Аналогичное содержание имеет договор краткосрочной аренды N 2 от 01.09.2006 между ОАО "Завод "Темп" (арендодатель) и ЗАО "Лиматон", на основании которого последнее принимает в краткосрочную аренду часть ОПК на срок 11 месяцев (т.2, л.д.43-53).

Соглашением N 1-р от 25.10.2006 между ОАО "Завод "Темп" и ЗАО "Лиматон", определена обязанность последнего обеспечить разработку проекта реконструкций помещений и арендованных ЗАО "Лиматон" площадей, а Общество выполнить все строительные и иные работы по реконструкции здания (т.1, л.д.126-127).

Согласно договору на генеральное проектирование от 15.11.2006 N 112006-ГП, заключенному ЗАО "Лиматон" с ООО "Руспроект", последний принимал на себя обязательства по выполнению генерального проектирования при реконструкции "Завода Темп" с размещением печатного производства при сохранении существующего машиностроительного на площади ОПК.

В материалы дела налоговым органом представлены документы, приложенные к альбому "Молниезащита ОПК 042006-04.1.3-м31-и" изготовленному ООО "Русьпроект", в которых указана дата изготовления - 11.2006;

- Альбом "Водосток 042006-04.1.2-А1(И1)", изготовленный ООО "Русьпроект", содержит год его изготовления - 2006 г.

- Альбом "Самонесущие перегородки 042006-02.3.1-А15", изготовленный ООО "Русьпроект", содержит год его изготовления - 2006 г.

- Альбом "Фундаменты под венфасад 042006-02.3.1-А2", изготовленный ООО "Русьпроект", содержит год его изготовления - 2006 г.

- Альбом "Архитектурно-строительные решения. Чертежи 042006-02.3.1-АС", изготовленный ООО "Руспроект", содержит год его изготовления - 2006 г. (т.2, л.д.100-157).

При этом Инспекция исходила из того, что между ОАО "Завод "Темп" и ООО "ТехноСтрой" был заключен генподрядный договор от 05.04.2007 N 02/04/07, согласно которому подрядчик обязался выполнить работы по реконструкции Завода "Темп" с размещением печатного производства при сохранении машиностроительного.

Однако, спорные работы, оформленные актами N 1/1-01 от 31.01.2007, N 2/1-01 от 31.01.2007, N 3/1-01 от 31.01.2007, N 4/1-02 от 28.02.2007, N 5/1-03 от 31.03.2007 формы КС-2 и справками КС-3 были выполнены на основании договора N01/06/06 от 01.06.2006, ссылки на который приведены в указанных первичных документах, а сами работы поименованы как ремонтные. Их перечень приведен в локальных сметах NN2-6.

Как усматривается из материалов дела, в том числе локальных смет, по своему фактическому содержанию спорные строительные работы составляют:

- работы по устройству молниеприемной части молниезащитной системы ОПК;

- работы по устройству внутреннего водостока ОПК,

- работы по монтажу фахверков, фундаментных блоков, кладке из легкого камня на ОПК,

- земельные работы для устройства фундаментных блоков на ОПК.

Общество поясняет, что замена молниеприемной части молниезащиты была произведена в связи с демонтажом старой молниеприемной части при капитальном ремонте кровли в августе-ноябре 2006 года, при этом была произведена не замена всей молниезащиты, а только её молниеприемной части, представляющей собой сетку из пересекающихся металлических тросов, установленную на кровле, что не противоречит Инструкции по устройству молниезащиты зданий, сооружений и промышленных коммуникаций, утвержденной Приказом Минэнерго РФ от 30.06.2003 N 280 и предусматривающей возможность ремонта отдельных устройств молниезащиты.

Инспекция, указывая на необходимость наличия проекта реконструкции, указывает на установку молниезащиты, которая в действительности не производилась.

Относительно работ по устройству внутреннего водостока ОПК из локальной сметы N 3 и акта выполненных работ N 2/1-01 следует, что была произведена смена водостока, которая в соответствии с пунктом 3.22 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 относиться к капитальному ремонту.

Работы по монтажу фахверков, фундаментных блоков, кладке из легкого камня на ОПК, как указывает налогоплательщик, заключались в частичной замене основных конструкций, что соответствует понятию капитального ремонта, поскольку функциональное назначение помещения не изменилось после производства спорных работ - корпус используется в производственных целях, как для печатного, так и для машиностроительного производства.

Возведение ряда внутренних перегородок произведено Обществом исходя из текущих потребностей арендатора - ЗАО "Лиматон" и не является реконструкцией, поскольку общая площадь здания не увеличилась, служебное назначение площадей для Общества осталось прежним - использование для сдачи в аренду. При этом Общество указывает, что установленные перегородки являются временными сооружениями.

Из письма ООО "ТехноСтрой" от 18.03.2009 N 16-03/09 следует, что в период с 01.06.2006 по 01.04.2007 осуществило для ОАО "Завод "Темп" ремонтные работы в ОПК в соответствии с указанными выше генподрядным договором от 01.06.2006 N 1/06/06, дополнительным соглашением от 27.12.2006, по локальным сметам NN 2-6, выполнение данных работ подтверждено актами выполненных работ и справками о стоимости. ООО "ТехноСтрой" сообщило, что расценивает данные работы как ремонтные, связанные с заменой изношенных конструкций, оборудования и не затронувшее несущие конструкции здания.

В представленном в материалы дела налогоплательщиком заключении ОАО "Институт "Ивановопроект" от 18.11.2008 указано, что ремонтные работы, осуществленные и зафиксированные актами выполненных работ N 1/1-01 и N 2/1-01 относятся не к реконструкции, а капитальному ремонту здания, а работы, указанные в актах выполненных работ N 3/1-01 от 31.01.2007, N 4/1-02 от 28.02.2007, N 5/1-03 от 31.03.2007, не могут быть отнесены к реконструкции на основании предоставленных документов, поскольку из них не следует с необходимостью, что имело место изменение параметров ОПК, его частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема), качества инженерно-технического обеспечения, совершенствования производства, повышение его технико-экономических показателей, увеличения производственной мощности, улучшение качества и изменение номенклатуры продукции, осуществляемые по проекту реконструкции основных средств. При недоказанности признаков реконструкции данные работы следует отнести к капитальному ремонту здания, поскольку выполненные работы не затрагивают несущих элементов здания и не противоречат понятию капитального ремонта, изложенного в пункте 5.1 ВСН 58-88 (т.1. л.д.131-133).

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Проанализировав представленные документы, Второй арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган, вопреки требованиям статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представил доказательств отнесения спорных работ к реконструкции.

Выполнение спорных работ на основании проекта реконструкции не нашло своего подтверждения при рассмотрении дела, поскольку полученная Инспекцией частичная копия проекта реконструкции завода, еще не является доказательством выполнения работ в соответствии с указанным проектом, поскольку сам проект в полном объеме был подготовлен лишь в 2008 году, прошел госэкспертизу в 2009 году с учетом внесенных в него корректировок. Сам факт существования проекта реконструкции и получения его части налоговым органом 02.07.2008 года не является доказательством того, что подрядчик выполнял работы в 2006-2007 годах именно на основании данного документа, так как обратное следует из письма ООО "ТехноСтрой", и Инспекцией не представлено доказательств того, что проект реконструкции был передан в 2006 году, либо 1 квартале 2007 года от ЗАО "Лиматон" ОАО "Завод "Темп", а потом подрядчику, либо напрямую от ЗАО "Лиматон" ООО "ТехноСтрой" и использовался последним при проведении спорных работ.

Как верно указано судом первой инстанции факт совпадения альбомов проекта реконструкции с актами выполненных работ, безусловно, не свидетельствует о том, что работы производились по этим альбомам, так как не исключает ни простого совпадения, ни того, что альбомы могли быть разработаны на основе уже готовой технической документации, по которой производились спорные работы, подтверждением чего могут служить чертежи и схемы, датированные 29.06.2006 года, предоставленные Инспекцией в материалы дела. Указанная техническая документация была изготовлена до момента заключения Соглашения N 1-р от 25.10.2006 между ОАО "Завод "Темп" и ЗАО "Лиматон" и договора на генеральное проектирование от 15.11.2006 N 112006-ГП.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отклонил доводы налогового органа о том, что результатом всех спорных работ являлось печатное производство ЗАО "Лиматон", для чего было фактически произведено переустройство основного производственного корпуса завода, как необоснованные.

Общество пояснило суду, что выполнение работ по реконструкции Завода "Темп" с размещением печатного производства при сохранении машиностроительного, являлось предметом генподрядного договора от 05.04.2007 N 02/04/07 (т.1, л.д.188-197), во исполнении которого ООО "ТехноСтрой" производило соответствующие работы, начиная со 2 квартала 2007 года, стоимость работ учитывалась в целях налогообложения, как реконструкция, и не уменьшала налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, из общей пояснительной записки (ОПЗ) 042006-02.1.1, изготовленной ООО "Руспроект", следует, что "Проектом реконструкции предусматривается переустройство ОПК, восстановление и ремонт зданий и сооружений, расположенных на территории завода, в том числе ОПК и еще 22 объектов" (пункт 2.1), то есть уже на стадии проекта работы были разделены на работы по переустройству ОПК и работы по ремонту.

В соответствии со статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

С учетом всех вышеизложенных обстоятельств арбитражный апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств того, что в результате произведенных работ было усовершенствовано производство ОАО "Завод "Темп", увеличились его производственные мощности, улучшилось качество продукции, то есть произошло повышение технико-экономических показателей, что является основным отличием работ по реконструкции от капитального ремонта.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым указать на недостаточный объем собранных Инспекцией доказательств, поскольку при принятии оспариваемого решения налоговый орган основывался на части копии Проекта реконструкции ОАО "Завод "Темп", который в период проверки находился на рассмотрении в ФГУ Главгосэкспертиза России, о чем был получен ответ от 10.07.2008, но даже с учетом указанной информации налоговый орган не оценил спорные работы с технической стороны на предмет соответствия их реконструкции либо ремонту, а переквалифицировал работы, заявленные как ремонтные в первичной документации (актах выполненных работ, справках о стоимости работ, счетах-фактурах) на реконструкцию только в связи с фактом наличия Проекта реконструкции.

С учетом обстоятельств рассматриваемого дела суд апелляционной инстанции считает необходимым указать на техническую сложность оценки рассматриваемых работ и необходимость привлечения специалистов и экспертов для дачи заключения об их относимости к ремонту или реконструкции.

В рассматриваемом случае не вызывает сомнения то обстоятельство, что налоговый орган не является органом, компетентным в вопросах оценки технически сложных работ и оборудования в сфере промышленного строительства, однако указанное не предоставляет Инспекции права в рамках налогового контроля отказать в признании расходов только в связи с наличием Проекта реконструкции, так как проведение и ремонтных работ, и работ по реконструкции не исключено.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган имеет право привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Возможность участия специалиста, предусмотренная статьей 96 Налогового кодекса Российской Федерации оговорена, в частности, при проведении осмотра в соответствии с пунктом 3 статьи 94 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 95 Кодекса в необходимых случаях, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт, который дает письменное заключение по вопросам, поставленным на его разрешение.

Инспекция, обладая соответствующими правомочиями по привлечению специалистов (экспертов), обладающих специальными познаниями в области строительства, не воспользовалось предоставленным правом привлечения эксперта для определения вида проведенных подрядными организациями работ (на предмет возможности отнесения проведенных работ к ремонтным, в том числе к реконструкции или модернизации, в связи с чем не представила доказательств, опровергающих данные, содержащиеся в представленных налогоплательщиком технических документах, оценить содержание которых самостоятельно налоговый орган не имел возможности.

Пункт 2 статьи 91 и статья 92 Налогового кодекса Российской Федерации позволяют налоговому органу для определения фактических данных об объектах налогообложения документальным данным, представленным проверяемым налогоплательщиком, проводить осмотр объектов налогообложения.

В случае, если налоговым органом было установлено, что в представленных технических и первичных документах имеются противоречия, неточности, несоответствия, он вправе был также провести осмотр спорных объектов, в том числе с привлечением эксперта и (или) специалиста, обладающих специальными познаниями в области техники.

Согласно представленному в материалы дела протоколу осмотра помещений ОАО "Завод "Темп" от 08.07.2008 (т.2, л.д.94-97), проведенного Инспекцией в присутствии начальника ремонтно-строительного участка ООО "Темп-Сервис" Торхуновой Л.Б. и инженера по техническому надзору ЗАО "Лиматон" Толстикова Ю.Н., установлено, что:

- молниезащита ОПК выполнена согласно проекту 042006-04.1.3-м31-и, что подтверждено актом N 1/1-01 от 31.01.2007;

- внутренний водосток ОПК выполнен согласно проекту 042006-04.1.2-А1(И1), что подтверждено актом N 2/1-01 от 31.01.2007;

- самонесущие перегородки (фундаментные блоки, фахферки, кладка из легкого камня) выполнены согласно проекту 042006-02.3.1-А15, что подтверждено актом N 3/1-01 от 31.01.2007;

- акт выполненных работ N 4/1-02 от 28.02.2007 выполнен согласно проекту 042006-02.3.1.-А15;

- земляные работы по устройству фундаментных балок выполнены согласно проекту 042006-02.3.1-А2, что подтверждено актом N 5/1-03 от 31.03.2007; демонтажные работы произведены согласно акту N 5/1-03 от 31.03.2007.

В ходе осмотра были сделаны фотографии.

Однако, как правомерно указал суд первой инстанции, отклоняя протокол осмотра в качестве доказательства совершения налогового правонарушения, при осмотре помещений завода не присутствовали его представители, поскольку Торхунова Л.Б. участвовала в данном мероприятии в качестве представителя ООО "Темп-Сервис", а Толстиков Ю.Н. в качестве представителя ЗАО "Лиматон". Доводы апелляционной жалобы налогового органа о том, что Торхунова Л.Б. привлекается для оказания услуг ОАО "Заводу "Темп", а Толстиков Ю.Н. также состоит в трудовых отношениях с заводом, отклоняются апелляционным судом, поскольку указанные обстоятельства не подтверждают того, что при проведении осмотра указанные лица выступали именно как представители проверяемого налогоплательщика, при этом, как отмечено судом первой инстанции, в протоколе осмотра также не зафиксирован отказ представителей ОАО от участия в осмотре.

Согласно пункту 3 статьи 92 Кодекса осмотр производится в присутствии понятых. При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

В рассматриваемом случае осмотр помещений ОАО "Завод "Темп" от 08.07.2008 произведен и протокол осмотра помещений от 08.07.2008г. составлен в отсутствие понятых. Генеральный директор завода Варлов Л.Я. в осмотре участия не принимал, а лишь расписался в получении копии протокола осмотра.

В соответствии с частью 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно не принял протокол осмотра в качестве доказательства.

С учетом всех установленных обстоятельств рассматриваемого дела, апелляционный суд, принимая во внимание все приводимые в апелляционной жалобе определения и толкования реконструкции и капительного ремонта, тем не менее, приходит к выводу об отсутствии достаточных доказательств правомерности переквалификации налоговым органом работ, заявленных Обществом в качестве ремонтных, в работы по реконструкции.

Исходя из позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 года N 9-П публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

Таким образом. арбитражный суд, рассматривающий дело, не собирает доказательства и не выявляет нарушения, а в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает представленные в материалы дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании, при этом суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В рассматриваемом случае, апелляционный суд не обладает возможностью самостоятельной оценки представленных первичных документов - актов приемки выполненных работ, локальных смет на предмет отнесения заявленных в них работ к ремонту или к реконструкции, а также оценки соответствия выполненных работ, работам, заявленным в Проекте реконструкции, при отсутствии соответствующего заключения эксперта или специалиста, учитывает, что Инспекция, отказывая налогоплательщику в праве на включение произведенных затрат в состав расходов, не представила доказательств необходимости отнесения работ к реконструкции.

На арендные отношения между Обществом и ЗАО "Лиматон" производство спорных работ не повлияло, доказательств какого-либо иного изменения в деятельности завода налоговым органом не предоставлено.

Отремонтированные помещения ОПК не приобрели новых качеств по сравнению с прежними, а основное назначение осуществленных Обществом работ состояло в замене изношенного оборудования, каркасов и устройств в целях поддержания работоспособности здания.

При отсутствии доказательств обратного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что у инспекции отсутствовали основания для исключения из состава расходов 11 831 110 рублей, оснований для его изменения апелляционный суд не усматривает.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 4 по Ивановской области по изложенным в ней доводам.

Второй арбитражный апелляционный суд с учетом всех вышеизложенных обстоятельств в совокупности считает решение Арбитражного суда Ивановской области законным и обоснованным.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, если в арбитражном суде выступают в качестве истцов или ответчиков, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию с Межрайонной ИФНС России N 4 по Ивановской области не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ивановской области от 15.04.2009 по делу N А17-6263/2008 05-21 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ивановской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Л.Н. Лобанова Г.Г. Перминова