Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26 февраля 2008 г. N 03АП-1924/2007

г. Красноярск

"26" февраля 2008 г.

А69-1321/07-11-03АП-1924/2007 г.

Дело N

Резолютивная часть постановления объявлена "22" февраля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен "26" февраля 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Бычковой О.И.

судей: Дунаевой Л.А., Колесниковой Г.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

с участием представителей:

заявителя - Коптевой Н.П. по доверенности от 10.09.2007,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тыварыбхоз",

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от "12" ноября 2007 года по делу N А69-1321/07-11, принятое судьей Ажи В.А.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Тыварыбхоз" обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва о признании недействительным решения от 23 мая 2007 года N 115 в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 204438,0 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1531602,0 рубля и пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 376097,0 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 12 ноября 2007 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

В апелляционной жалобе общество ссылается на следующие доводы:

- ошибки, допущенные поставщиком в оформлении счетов-фактур, впоследствии исправленные и представленные обществом в налоговый орган, не могут лишить его права на применение налоговых вычетов при доказанности фактической уплаты поставщику сумм налога на добавленную стоимость;

- суд не принял во внимание факт оплаты по спорным счетам-фактурам, который является основным доказательством оплаты поставщику налога на добавленную стоимость;

- представленные в налоговый орган до вынесения оспариваемого решения исправленные счета-фактуры оформлены надлежащим образом, в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определением от 23.01.2008 судебное разбирательство откладывалось с 10-00 часов 23 января 2008 года до 17-00 часов 19 февраля 2008 года.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 17-00 часов 19 февраля 2008 года до 09-00 часов 22 февраля 2008 года.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие представителя налогового органа, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителя заявителя, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения спора.

Общество с ограниченной ответственностью "Тыварыбхоз" зарегистрировано в качестве юридического лица постановлением администрации города Кызыла от 12.12.1997 N 1610, в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись за основным государственным регистрационным номером 1021700511645.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, в том числе, неполную уплату налога на добавленную стоимость по налоговым декларациям за 2004, 2005 годы в общей сумме 1531602,0 рублей в результате неправомерного применения налоговых вычетов на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Нефрас". В основу данного решения положен вывод налогового органа о том, что счета-фактуры, представленные обществом в обоснование заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно, указан неверный ИНН покупателя.

Представленные обществом в ходе налоговой проверки новые счета-фактуры налоговым органом не приняты, поскольку в счета-фактуры с неверным ИНН покупателя не внесены исправления, а выписаны новые счета-фактуры с прежними номерами и датами.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 23.05.2007 N 115, в котором, в том числе, общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 204438,0 рублей, доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 1531602,0 рубля и пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 376097,0 рублей.

Общество с решением налогового органа в указанной части не согласно, считает его не соответствующим действующему законодательству и нарушающим права и законные интересы последнего, в связи с чем обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным.

Оценив представленные доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Как следует из материалов дела, общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

На основании пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов предусмотрен в статье 172 Кодекса, согласно которой вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика.

Как следует из решения налогового органа от 23.05.2007 N 115, основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в общей сумме 1541602,0 рубля послужило несоответствие счетов-фактур, представленных налогоплательщиком в обоснование заявленных вычетов, подпункту 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно, в счетах-фактурах N 475/12 от 27.09.2004г. на сумму 143281,6 руб., N 468/12 от 17.09.2004г. на сумму 129417,6 руб., N 466/12 от 16.09.2004г. на сумму 140836,8 руб., N 460/12 от 11.09.2004г. на сумму 141719,38 руб., N 457/12 от 04.09.2004г. на сумму 167627,25 руб., N 448 от 31.08.2004г. на сумму 141952,5 руб., N 452/12 от 02.09.2004г. на сумму 141750 руб., N 441/12 от 24.08.2004г. на сумму 162932 руб., N 439/12 от 20.08.2004г. на сумму 144060 руб., N 471/12 от 20.09.2004г. на сумму 161227,5 руб., N 473/12 от 21.09.2004г. на сумму 170062 руб., N 486/12 от 02.10.2004г. на сумму 141414 руб., N 489/12 от 04.10.2004г. на сумму 168232,75 руб., N 499/12 от 19.10.2004г. на сумму 172270 руб., N 500/12 от 03.11.2004г. на сумму 324928,25 руб., N 503/12 от 13.11.2004г. на сумму 198922,5 руб., N 505/12 от 17.11.2004г. на сумму 169295,1 руб., N 507/12 от 20.11.2004г. на сумму 154980 руб., N 514а/12 от 30.11.2004г. на сумму 152855,5 руб., N 516/12 от 02.12.2004г. на сумму 196832,8 руб., N 518/12 от 04.12.2004г. на сумму 161777 руб., N 521/12 от 09.12.2004г. на сумму руб., N 526/12 от 17.12.2004г. на сумму 148971,9 руб., N 529/12 от 21.12.2004г. на сумму 153086,5 руб., N 531/12 от 28.12.2004г. на сумму 138854,7 руб.,N 536/12 от 30.12.2004г. на сумму 202853,75 руб., N 539/12 от 30.12.2004г. на сумму149871,15 руб., N6/12 от 06.01.2005г. на сумму 144480 руб., N 17/12 от 20.01.2005г. на сумму 120109,5 руб.,. N 24/12 от 22.01.2005г. на сумму 194311,25 руб., N 42/12 от 03.02.2005г. на сумму 123104,8 руб., N 45/12 от 07.02.2005г. на сумму 119773,5 руб., N48/12 от 16.02.2005г. на сумму 119453,25 руб., N 51/12 от 24.02.2005г. на сумму 116250,75 руб., N 61/12 от 03.03:2005 г. на сумму 115255 руб., N 63 от 05.03.2005г. на сумму 193578 руб., N 65/12 от 17.03.2005г. на сумму 142147,2 руб., N 84/12 от 05.04.2005г. на сумму 131019 руб., N 152/12 от 17.06.2005г. на сумму 139083 руб.), выставленных ООО "Нефрас", указан ИНН 170100851549, который не является ИНН ООО "Тыварыбхоз", т.е. неправильно указан ИНН покупателя. Согласно свидетельству о постановке на учет в налоговом органе юридического лица N 0002015 от 04.06.1999 ИНН ООО "Тыварыбхоз" - 1701007126.

Факт неверного указания ИНН покупателя в первоначально представленных счетах-фактурах налогоплательщиком не оспаривается и подтверждается материалами дела.

В ходе налоговой проверки общество представило переоформленные счета-фактуры поставщика ООО "Нефрас", при этом в спорные счета-фактуры не внесены исправления, а выписаны новые счета-фактуры с прежними номерами и датами.

Оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом правомерно не приняты новые счета-фактуры поставщика ООО "Нефрас" в обоснование заявленных обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании следующего.

Пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, установлено, что исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Общий порядок внесения исправлений в первичные документы приведен в пункте 5 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Такой порядок внесения изменений в счета-фактуры не предусматривает возможность устранения допущенных в счетах-фактурах ошибок путем их переоформления. Переоформленные счета-фактуры, представленные обществом, не могут являться основанием для принятия к вычету налога на добавленную стоимость.

Довод апелляционной жалобы о том, что представленные в налоговый орган до вынесения оспариваемого решения исправленные счета-фактуры оформлены надлежащим образом, в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, является несостоятельным, поскольку установленный законом порядок внесения изменений в спорные счета-фактуры не соблюден.

Довод апелляционной жалобы о том, что ошибки, допущенные поставщиком в оформлении счетов-фактур, впоследствии исправленные и представленные обществом в налоговый орган, не могут лишить его права на применение налоговых вычетов при доказанности фактической уплаты поставщику сумм налога на добавленную стоимость, рассмотрен судом апелляционной инстанции и отклонен по следующим основаниям.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов.

Из анализа указанных правовых норм следует, что для принятия к вычету в соответствующем налоговом периоде сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо единовременное соблюдение трех обязательных условий:

- фактическое оприходование товаров (работ, услуг), подтвержденное соответствующими первичными документами;

- оплата приобретенных товаров (работ, услуг);

- наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, при нарушении налогоплательщиком хотя бы одного из необходимых условий, в данном случае - нарушение порядка внесения исправлений в счета-фактуры, налоговые вычеты не принимаются в соответствующем налоговом периоде. Факты соблюдения других условий сами по себе не имеют правового значения.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, в соответствии с пунктами 7 и 8 которых (в редакции постановления Правительства Российской Федерации N 283 от 11.05.2006) покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку вычет по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик может получить лишь после того, как получит от продавца правильно оформленный счет-фактуру, после внесения исправлений в ранее выставленный счет-фактуру покупатель должен заполнить специальный дополнительный лист к книге покупок, руководствуясь вышеназванными Правилами (Приложение N 4 к Правилам).

Согласно Правилам в строке "Всего" дополнительного листа книги покупок за налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура, подводятся итоги по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 (из показателей по строке "Итого" вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам). Иными словами, сумма налоговых вычетов за прошедший период просто уменьшается на сумму налога на добавленную стоимость по исправленному счету-фактуре, который по сути аннулируется; уменьшенная сумма вычетов переносится в уточненную налоговую декларацию за период, в котором счет-фактура был зарегистрирован; исправленный же счет-фактура регистрируется налогоплательщиком в книге покупок за текущий период - тот, в котором он был исправлен, следовательно, налог на добавленную стоимость по исправленному счету-фактуре налогоплательщик может заявить к вычету только в том налоговом периоде, в котором он был исправлен.

Применительно к настоящему делу, общество может заявить вычет налога на добавленную стоимость по спорным счетам-фактурам в том периоде, когда счета-фактуры будут исправлены надлежащим образом, заполнив дополнительный лист к книге покупок и подав в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за данный налоговый период.

При изложенных обстоятельствах, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, оснований для его отмены в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от 12 ноября 2007 года по делу N А69-1321/07-11 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.И. Бычкова

Судьи

Л.А. Дунаева Г.А. Колесникова