Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26 февраля 2008 г. N 03АП-230/2008

г. Красноярск

"26" февраля 2008 г.

А33-10185/2007-03АП-230/2008 г.

Дело N

Резолютивная часть постановления объявлена "21" февраля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен "26" февраля 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Дунаевой Л.А.,

судей: Бычковой О.И., Демидовой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

при участии:

от заявителя: Сидорова В.А., представителя по доверенности от 09.01.2008; Мельникова В.Ю., представителя по доверенности от 09.01.2008, Зарицкой Е.В., представителя по доверенности от 09.01.2008,

от налогового органа: Кузнецовой О.В., представителя по доверенности от 10.01.2008,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Экипаж"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "18" декабря 2007 года по делу N А33-10185/2007,

принятое судьёй Бескровной Н.С.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Экипаж"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю

о признании частично недействительным решения от 25.05.2007 N 457,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Экипаж" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 25.05.2007 N 457.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 18 декабря 2007 года в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой в Третий арбитражный апелляционный суд.

В жалобе заявитель привёл следующие доводы:

- расходы на оплату консультационных услуг имеют непосредственную связь с текущей хозяйственной деятельностью организации и направлены на увеличение экономических результатов деятельности;

- налоговым органом не доказан факт взаимозависимости контрагентов;

- необоснован вывод суда об отсутствии документов, подтверждающих факт оплаты обществом услуг, оказанных индивидуальным предпринимателем Креминской Л.Л. (далее - предприниматель) в сумме 1 560 000 рублей;

- обществом соблюдены критерии признания расходов в целях налогообложения согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Инспекция в письменном отзыве на апелляционную жалобу требования общества не признала, указала следующее:

- суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что деятельность предпринимателя по оказанию консультационных услуг дублирует должностные обязанности трёх специалистов по маркетингу, состоящих в штате общества, и направлена на уход общества от уплаты налогов; договор общества с предпринимателем содержит только общие формулировки;

- акты об оказании консультационных услуг от 31.01.2005, 28.02.2005, 31.03.2005, 30.04.2005, 31.05.2005, 30.06.2005 составлены не в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учёте;

- общество необоснованно завысило прочие расходы по консультациям в сумме 415 500 рублей, указанные консультации оформлены ненадлежащим образом;

- протоколы проведения консультаций, представленные обществом, подтверждают отсутствие рациональности и экономичности произведённых обществом расходов;

- обществом не представлено ни одного доказательства, подтверждающего необходимость указанных консультационных услуг;

- сопоставление табелей рабочего времени предпринимателя и протоколов проведения консультацией свидетельствует о необоснованности проведения устных консультаций;

- ссылка общества на рост экономической эффективности предприятия не подтверждается материалами дела;

- сопоставление среднемесячной заработной платы заявителя и стоимости консультаций свидетельствует об их несоизмеримости и, следовательно, о некорректности общества.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Согласно свидетельству о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц серии 24 N 002287025 общество зарегистрировано администрацией г. Канска 24.04.2001 за основным государственным регистрационным номером 1022401356592.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 24.08.2006, в ходе которой были установлены следующие факты:

- 31.12.2004 общество (Заказчик) заключило договор N 6/1 на оказание консультационных услуг с предпринимателем Креминской Л.Л. (Исполнитель), в соответствии с которым общество уплатило Креминской Л.Л. 1 560 000 рублей.

По мнению налогового органа, целью указанной сделки между обществом и предпринимателем, которые являются взаимозависимыми лицами, явилось необоснованное завышение затрат в производственно - хозяйственной и финансово - экономической деятельности, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Результатом указанных действий общества явилось неисчисление и неуплата в бюджет налога на прибыль в сумме 373 058 рублей по сроку уплаты 28.03.2006.

25.05.2007 инспекция вынесла решение N 457 о привлечении общества к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций. Указанным решением заявителю предложено уплатить соответствующие суммы недоимки, пени и штрафов.

Общество, считая решение налогового органа от 25.05.2007 N 457 незаконным, нарушающим его права и законные интересы, обратилось с заявлением в Арбитражный суд Красноярского края.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы Арбитражного суда Красноярского края соответствуют установленным по данному делу фактическим обстоятельствам, основаны на правильном применении норм материального права и сделаны с соблюдением норм процессуального права.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статья 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании подпункта 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на консультационные и иные аналогичные услуги.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 04.06.07 N 320-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Оценив представленные в материалы дела документы, суд апелляционной инстанции полагает, что налогоплательщик неправомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму спорных расходов, как не направленных на получение обществом прибыли.

Суд поддерживает довод налогового органа о том, что расходы заявителя не являются обоснованными. Как следует из материалов дела, в 2005 году в обществе в отделе маркетинга работало 4 специалиста, в должностные обязанности которых согласно должностной инструкции решение широкого спектра задач в сфере маркетинга. В то же время, в договоре с предпринимателем отсутствует конкретное направление исследования территории, группы населения, отсутствует задание с предложением осветить круг решаемых вопросов, изложение программы исследования и требования к отчёту, не определены конкретные вопросы. Таким образом, с одной стороны, договор на оказание консультационных услуг дублирует должностные обязанности маркетологов общества, с другой - указанный договор сформулирован недостаточно конкретно по сравнению с их должностными обязанностями, то есть предмет договора не позволяет определить задачи, решаемые путём оказания консультационных услуг. Штатная численность сотрудников общества, должностные инструкции, объективное наличие у работников общества необходимых знаний, информации и навыков для выполнения своих функциональных обязанностей в производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельности, свидетельствует о том, что общество имело возможность и без привлечения посторонних лиц, своими силами организовать консультации работников по интересующим вопросам в области экономики и маркетинга.

Согласно частям 1, 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Налогоплательщик документально не подтвердил понесённые расходы, исходя из следующих обстоятельств.

Согласно статье 313 Налогового Кодекса Российской Федерации основанием для определения базы налога на прибыль являются данные первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

Для подтверждения данных налогового учета предъявляются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

В соответствии с положениям пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятие "первичные учетные документы" следует определять в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Согласно части 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Материалами дела подтверждается нарушение обществом требований статьи 9 указанного закона при составлении актов об оказании консультационных услуг:

- в актах от 31.01.2005, 28.02.2005 не отражено количество часов затраченных на консультации, стоимость одного часа консультаций, отсутствует расчет предъявленной суммы, нет ссылки на приложения или протоколы;

- в акте от 31.03.2005 отсутствует расчет стоимость услуг, нет отчета исполнителя о проделанной работе, проведенных исследованиях;

- в акте от 30.04.2005 не отражено количество часов затраченных на консультации, стоимость одного часа консультаций, отсутствует расчет предъявленной суммы, нет ссылки на приложения или протоколы;

- в акте от 31.05.2005 не отражено количество часов затраченных на консультации, кого консультировали, стоимость одного часа консультаций, отсутствует расчет предъявленной суммы;

- в акте от 30.06.2005 не отражено количество часов затраченных на консультации, стоимость одного часа консультаций, отсутствует расчет предъявленной суммы, нет ссылки на приложения или протоколы.

Кроме этого, по результатам внедрения консультационных услуг обществу было предложено выплатить дополнительно 415 500 рублей. Вместе с тем, заявителем не представлен отчет о конкретной информации о проведенных консультациях, представленных рекомендациях и выполненных работах. Расчет стоимости услуг отсутствует.

В 2005 году предприниматель исполнял обязанности директора финансово-экономического управления закрытого акционерного общества "Канский биохимический завод". Согласно выпискам из табелей рабочего времени 14.01.2005, 25.01.2005, 27.01.2005, в дни оказания консультационных услуг обществу, предприниматель отработал на своём основном рабочем месте по 7 часов рабочего времени. В апреле 2005 года в табеле отражено следующее количество рабочего времени предпринимателя: 04.04.2005 - 8 часов, 07.04.2005, 15.04.2005, 21.04.2005 - по 7 часов рабочего времени, однако в эти же дни согласно протоколу оказаны устные консультации работникам общества. В июне 2005 года в табеле отражено 03.06.2005, 08.06.2005, 24.06.2005 - по 7 часов рабочего времени, 15.06.2005 отмечена командировка, в эти же дни даны устные консультации работникам общества.

21.06.2005 года составлено трудовое соглашение N 701 между Креминской Л.Л. и ГОУ СПО "Канский технологический техникум" на период с 01.06 2005 по 28.06.2005 на выполнение работ (согласно пункту 1 трудового соглашения).

Данные факты подтверждают необоснованность проведения устных консультаций предпринимателем в течение рабочего времени, указанного в протоколах, представленных обществом.

Таким образом, представленные протоколы оказания консультационных услуг не могут расцениваться судом как достоверные доказательства, поскольку содержат противоречия с иными материалами дела, которые заявитель не устранил в ходе рассмотрения дела.

Кроме этого, указанные протоколы содержат недостоверные данные ещё и потому что, указанные в них сведения свидетельствуют о нерациональности и отсутствии экономичности произведённых заявителем расходов. Согласно представленным в материалы дела протоколам оказания консультационных услуг в течение 12 часов за один день по одной и той же теме с шестью работниками общества проводились устные консультации по 2 часа индивидуально в течение 4 дней. В то же время, экономически необоснованно проводить устные консультации по 2-3 часа в день индивидуально по одной и той же теме с одними и теми же работниками.

Следует отметить, что Креминская Л.Л. является учредителем общества с ограниченной ответственностью "Экипаж", её доля участия в уставном капитале общества составляет 23,5 %. Указанные обстоятельства свидетельствуют об экономической заинтересованности сторон по договору.

Не подтверждаются материалами дела доводы заявителя о том, что оказанные консультационные услуги прямо привели к росту экономической эффективности предприятия. Согласно форме N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу за 2005 год" налогоплательщиком допущен рост дебиторской задолженности с 9 046 000 рублей на 01.01.2005 до 13 316 000 рублей на 01.01.2006, снижение дебиторской задолженности не достигнуто и в 2006 году. Кроме того, в расчёте налога на прибыль за 9 месяцев 2006 года отражены убытки в сумме 609 515 рублей, а по итогам 2006 года получена прибыль всего 49 921 рубль.

При изложенных обстоятельствах налогоплательщик не доказал наличие деловой цели при заключении договора на оказание консультационных услуг. Значит, данные расходы для целей налогообложения прибыли являются необоснованными и документально не подтверждёнными. Налоговый орган правомерно доначислил 373 058 рублей налога на прибыль, 1 280 рублей пеней, привлёк общество к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 46 332 рубля за неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал законным решение налогового органа от 25.05.2007 N 457. Третий арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 18 декабря 2007 года по делу N А33-10185/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Л.А. Дунаева

Судьи

О.И. Бычкова Н.М. Демидова