Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2008 г. N 03АП-280/2008

г. Красноярск

21 апреля 2008 г.

Дело N А33-3259/2007-03АП-280/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 апреля 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - судьи Демидовой Н.М.,

судей: Колесниковой Г.А., Первухиной Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

при участии представителей:

Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска - Ицких Л.М., на основании доверенности от 06.04.2007; Гилевой Т.Б., на основании доверенности от 09.01.2008 N 04/05; Камиляновой Е.А., на основании доверенности от 21.03.2008 N 04/37;

Общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" - Веденеева В.Н., на основании доверенности от 20.12.2007; Барабаш Я.В., на основании доверенности от 21.01.2008,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от 21 декабря 2007 года по делу N А33-3259/2007, принятое судьей Данекиной Л.А.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 25.01.2007 N 1,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 25.01.2007 N 1 в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату:

налога на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы в виде штрафа в размере 298 430,40 рублей;

налога на имущества организаций за 2004 год в виде штрафа в размере 207 982,40 рублей;

налога на добавленную стоимость за август, сентябрь, октябрь 2005 года в виде штрафа в размере 29 526,30 рублей;

- доначисления налогов:

налога на имущество в сумме 1 039 912,00 рублей;

налога на прибыль организаций в части, зачисляемой в федеральный бюджет в сумме 162 536,51 рублей, в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 539 029,00 рублей, в местные бюджеты в сумме 63 778,26 рублей;

налога на добавленную стоимость в сумме 298 083,53 рублей;

- начисления пени за несвоевременную уплату налогов:

по налогу на имущество организаций в сумме 257 227,11 рублей;

по налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 13 028,16 рублей, в местные бюджеты в сумме 16 625,49 рублей.

Кроме того, заявитель просил суд применить смягчающие ответственность обстоятельства к суммам штрафа за допущенные им правонарушения, которые им не оспариваются.

В ходе судебного разбирательства заявитель, в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изменил заявленные требования, просил признать незаконным решение от 25.01.2007 N 1 в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату:

налога на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы в виде штрафа в размере 298 430,00 рублей;

налога на имущества организаций за 2004 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 207 982,40 рублей;

налога на добавленную стоимость за август, сентябрь, октябрь 2005 года в виде штрафа в размере 29 526,30 рублей;

- доначисления налогов:

налога на имущество в сумме 1 039 912,00 рублей;

налога на прибыль организаций в сумме 787 221,27 рубля;

налога на добавленную стоимость в сумме 90 253,53 рублей;

- начисления пени за несвоевременную уплату налогов:

по налогу на имущество организаций в сумме 257 227,11 рублей;

по налогу на прибыль организаций в сумме 14 325,70 рублей;

по налогу на добавленную стоимость в сумме 9 659,38 рублей.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 21 декабря 2007 года требования общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" удовлетворены частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 25.01.2007 N 1 признано недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 661 198,57 рублей, начисления соответствующей суммы пени, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 144 766,51 рублей;

- доначисления налога на имущество сумме 1 039 912,00 рублей, начисления соответствующей суммы пени, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 207 982,40 рублей;

- начисления налога на добавленную стоимость в сумме 90 253,53 рублей, начисления соответствующей суммы пени, привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 29 526,30 рублей;

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. На Инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Аргумент".

Не согласившись с данным решением, Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить в части удовлетворения заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Аргумент", в этой части принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Налоговый орган считает, что решение суда первой инстанции принято с нарушением норм материального права. В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на следующие доводы:

налог на прибыль:

- неверным является вывод суда первой инстанции о том, что составление счетов-фактур в налоговом периоде не создает объект налогообложения по налогу на прибыль и, что налоговый орган не подтвердил факт реализации обществом услуг и получения дохода по спорным счетам-фактурам в 2004 году; кроме счетов-фактур, факт реализации работ (услуг) обществом в 2004 году подтверждается иными документами, в том числе справками встречных проверок;

- вывод суда первой инстанции о том, что уплата лизинговых платежей (в соответствии с графиками лизинговых платежей) должна была осуществляться в 2005 году, является неправомерным; налоговое законодательство не содержит такого понятия как "недействительные счета-фактуры"; изменение графика лизинговых платежей не означает отсутствие хозяйственных взаимоотношений между налогоплательщиком и обществом "Арнель" в 2004 году;

- довод налогоплательщика о досрочном расторжении договора лизинга не опровергает вывод налогового органа, что сумма по счету-фактуре от 24.11.2004 N 621 должна быть включена в доход 2004 года; довод налогоплательщика о том, что после 25.10.2004 общество с ограниченной ответственностью "Аудитор" прекратило уплачивать лизинговые платежи в связи с расторжением договора лизинга, опровергается книгой продаж за ноябрь 2004 года и журналом учета выставленных счетов-фактур за ноябрь 2004 года;

- соглашение от 21.09.2004 о досрочном прекращении договоров лизинга не прекратило хозяйственные взаимоотношения общества "Красноярский хладокомбинат" и налогоплательщика, доказательством чего являются счета-фактуры от 24.09.2004 N 505, N 471, N 472, N 484, N 486, от 01.10.2004 N 678;

- налоговым органом правомерно доначислен налог на прибыль в сумме 50 192,53 рублей в связи с отсутствием корректировки по счету 02 "Амортизация основных средств", следовательно, налогоплательщиком сумма 209 135,56 рублей включена в общую сумму расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации за 2003 год;

- налогоплательщик необоснованно в 2004 году включил в состав внереализационных расходов сумму процентов займа в размере 99 813,70 рублей, начисленных за 2003 год по договору с Кравченко В.А.; у налогоплательщика есть основания для уточнения внереализационных расходов за 2003 год;

налог на добавленную стоимость:

- неправомерным является вывод суда первой инстанции о том, что перечисленные обществом с ограниченной ответственностью "Красноярское мороженое" лизинговые платежи не являются выручкой, следовательно, не облагаются налогом на добавленную стоимость;

налог на имущество организаций:

- налоговый орган правомерно доначислил налог на имущество за 2004 год в сумме 1 039 912,00 рублей со стоимости основных средств, учтенных на счетах 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" считает оспариваемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали требования апелляционной жалобы, сослались на доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представители общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признали, сослались на доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил суд апелляционной инстанции оспариваемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом того, что решение суда первой инстанции оспаривается частично (только в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика), арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверил законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" по вопросам исполнения и соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2003 по 30.06.2006.

В ходе проведения проверки установлено и в акте выездной налоговой проверки от 25.09.2006 N 78 зафиксированы, в том числе, следующее нарушения:

- неуплата налога на прибыль:

в результате занижения доходов от реализации за 2004 год на 2 971 139,36 рублей по исправленным счетам-фактурам контрагентов ООО "Ариель", ООО "Красноярский хладокомбинат", ООО "Аудитор - независимая аудиторская компания", НПФ "Сибирский межрегиональный", ООО "Угольный разрез Канский", неупаченная сумма налога на прибыль составила 713 073,45 рубля (пункт 1.1 решения налогового органа);

в результате занижения доходов от реализации за 2004 год на 99 813,70 рублей процентов по договорам займа с Кравченко В.А. от 08.04.2003, 14.07.2003, начисленных за 2003 год, в результате чего занижен налог на прибыль в сумме 23 955,29 рублей (пункт 1.3.1. решения налогового органа);

в результате завышения расходов, учитываемых в целях налогообложения, на суммы начисленной амортизации в отношении экскаватора ЭО-5126 в размере 209 135,56 рублей в 2003 году как исправление ошибок прошлого периода, в результате чего занижен налог на прибыль в сумме 50 192,53 рублей (пункт 1.2.1 решения налогового органа);

- неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 90 253,53 рублей (пункт 2.1 подпункт 3 решения налогового органа;

- неуплата налога на имущество в сумме 1 039 912,00 рублей (пункт 3 решения налогового органа).

25.01.2007 налоговым органом, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение N 1 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Аргумент" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в размере 298 430,40 рублей, налога на имущество в виде взыскания штрафа в сумме 207 982,40 рублей, налога на добавленную стоимость за август, сентябрь, октябрь 2005 года в виде взыскания штрафа в сумме 29 523,30 рублей. Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить доначисленные суммы налогов, в том числе: налога на имущество в сумме 1 039 912,00 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 298 083,53 рублей, налога на прибыль в сумме 1 522 219,00 рублей, а также начисленные пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе, в сумме 302 699,33 рублей.

Общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" посчитало указанное решение налогового органа частично не соответствующим нормам действующего законодательства, нарушающим его права и законные интересы, в связи с чем, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о частичном оспаривании ненормативного правового акта налогового органа.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта в оспариваемой части, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный правовой акт государственных органов путем подачи в суд заявления о признании его недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Налог на прибыль организаций

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" в спорный период являлось плательщиком налога на прибыль.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Эпизод по занижению доходов от реализации.

Из пункта 1.1 решения от 25.01.2007 N 1, основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2004 год в сумме 661 198,57 рублей послужил факт не включения в налоговую базу по налогу на прибыль на 2 971 139,36 рублей доходов по ошибочно составленным счетам-фактурам контрагентов ООО "Арнель", ООО "Красноярский хладокомбинат", ООО "Аудитор - независимая аудиторская компания", НПФ "Сибирский межрегиональный", ООО "Угольный разрез Канский". В связи с несоблюдением обществом порядка внесения исправлений в счета-фактуры (неверно составленные счета-фактуры заменены новыми, выписанными в другом налоговом периоде, ошибочно составленные счета-фактуры остались в документах налоговой отчетности на момент проведения налоговой проверки), налоговый орган считает указанные расходы подлежащими включению в налоговую базу по налогу на прибыль 2004 года. При этом по данным встречных налоговых проверок у контрагентов в налоговом учете числятся счета-фактуры, составленные в 2004 году, исправленные счета-фактуры, представленные заявителем при обсуждении результатов выездной налоговой проверки, у его контрагентов отсутствуют.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога к вычету, определяемых в целях налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не исключает право налогоплательщика принять меры к устранению нарушений, допущенных поставщиками при оформлении счетов-фактур.

В соответствии с пунктом 29 Правил ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (с последующими изменения и дополнениями), исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что составление счетов-фактур в налоговом периоде не создает объект налогообложения по налогу на прибыль. В ходе рассмотрения дела не подтвердился факт реализации обществом услуг и получения дохода по спорным счетам-фактурам в 2004 году. Обществом представлен акт уничтожения недействительных счетов-фактур.

Фактически реализация по спорным счетам-фактурам состоялась в 2005 году, что подтверждается:

- по контрагенту ООО "Угольный разрез Канский" - договорами финансовой аренды ДИ/ПА N 03-0904 от 06.09.2004, графиками лизинговых платежей и актами сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2005;

-по контрагенту ООО "Арнель" - договором финансовой аренды (лизинга) движимого имущества с полной амортизацией ДИ/ПА N 01-1203 от 01.12.2003, ДИ/ПА N 01-0104 от 05.01.2004, графиками лизинговых платежей, предусматривающими выплаты в 2005 году;

- по контрагенту ООО "Аудитор-независимая аудиторская компания" - соглашением о досрочном расторжении договора финансовой аренды (договора лизинга) недвижимого имущества с частичной амортизацией НИ/ЧА N 03-0404 от 26.12.2004, актом приема-передачи нежилого помещения от 25.10.2004. В связи с прекращением арендных отношений выставление счетов после 25.10.2004 ошибочно;

- по контрагенту НПФ "Сибирский межрегиональный" - договором на оказание юридических услуг от 17.08.2004 и актом об исполнении (оказании) юридических услуг от 11.01.2005;

по контрагенту ООО "Красноярский хладокомбинат" - соглашение о досрочном прекращении договоров лизинга от 21.09.2004, дополнительным соглашением. В связи с досрочным выкупом имущества переданного в лизинг счета, выставленные на суммы лизинговых платежей ошибочны.

Перечисленные операции нашли отражение в бухгалтерском учете предприятия.

Налоговый орган не представил иных доказательств получения обществом в 2004 году доходов в общей сумме 2 971 139,36 рублей.

Порядок признания доходов для целей налогообложения прибыли при применении метода начисления установлен статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации при применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для внереализационных доходов от сдачи имущества в аренду моментом признания доходов является дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 04.03.2008 N 03-03-06/1/139 разъяснило следующее. Учитывая, что договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды, и статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливается специальных правил в отношении учета доходов в виде лизинговых платежей, лизинговые платежи учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора лизинга (графиком лизинговых платежей) либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Учитывая, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено завышение дохода при исчислении налога на прибыль в 2004 году на 216 145,33 рублей (по данным налоговой декларации 51 078 722,00 рубля по данным бухгалтерского учета 50 862 576,67 рублей), следовательно, доначисленная сумма налога на прибыль по указанным выше эпизодам составляет 661 198,57 рублей (713 073,75- (216 145,33 х 24%) = 661 198,57). Таким образом, суд первой инстанции обоснованно установил, что обществу неправомерно доначислен налог на прибыль за 2004 год в сумме 661 198,57 рублей.

Доводы налогового органа по данному эпизоду правомерно отклонены судом первой инстанции в связи с тем, что:

- отдельно взятые счета - фактуры не могут подтверждать факта совершения сделки;

- между заявителем и "Угольный разрез Канский", ООО "Арнель" согласованы новые (измененные) графики лизинговых платежей, и счета- фактуры, выставленные заявителем в адрес контрагентов, не противоречат измененным графикам;

- фактически досрочно расторгнут договор лизинга, обязательства по договору НИ/ЧА от 26.04.2004 N 03-0404 (заключенному с ООО "Аудитор-независимая аудиторская компания") прекращены в полном объеме 25.10.2004, следовательно, у налогоплательщика отсутствовали основания в ноябре 2004 года для выставления в адрес контрагента счета - фактуры от 24.11.2004 N 621.

Следовательно, налоговый орган необоснованно пришел к выводу о занижении налогоплательщиком доходов от реализации за 2004 год в сумме 2 971 139,36 рублей, начислении налога на прибыль в сумме 661 198,57 рублей, в связи с чем, неправомерно начислил пени и привлек предприятие к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 130 012,09 рублей.

Эпизод по амортизационным расходам за 2003 год (пункт 1.2.1 решения N 1).

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового Кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 8 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие настоящей главы, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.

Из материалов дела следует, что обществом в порядке пунктов 1, 3 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации установлены сроки полезного использования транспортных средств с учетом классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 в отношении экскаватора ЭО-5126 (инвентарный номер 8) первоначальной стоимостью 2 937 033,34 рублей, переданного в лизинг.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества, определенного пунктом 4 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации, норма ежемесячных амортизационных отчислений определена обществом в сумме 91 782,29 рублей, за 9 месяцев 2002 года обществом ошибочно начислено 616 905,06 рублей амортизационных отчислений, на 209 135,56 рублей ниже нормы.

В результате чего налоговым органом доначислен налог на прибыль в сумме 50 192,53 рублей.

Налогоплательщик в суде первой инстанции не оспаривал выявленный в ходе выездной налоговой проверки факт завышения расходов, учитываемых в целях налогообложения по налогу на прибыль на суммы амортизационных отчислений за 2003-2005 годы. Но при этом считает, что общество имело право отразить в 2003 году сумму амортизационных отчислений в размере 209 135,56 рублей, ошибочно не начисленных в 2002 году со ссылкой на пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации как исправление ошибок прошлого периода.

Согласно статье 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики -организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Данная норма означает, что при обнаружении ошибки должна быть пересчитана сумма налога за тот период, в котором допущена ошибка. В результате может быть выявлена сумма излишне уплаченного налога или налоговая задолженность за указанный период. Поскольку в статье 54 Налогового кодекса Российской Федерации речь идет об ошибках (искажениях), то суд первой инстанции правомерно признал под ошибкой в контексте данной статьи сам факт неправильного формирования налогооблагаемой прибыли за определенный налоговый (отчетный) период, следовательно, не имеет значения, по какой причине (объективной или нет) в данном случае затраты 2002 года были отражены в 2003 году.

Судом первой инстанции обоснованно указанно, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным периодам), в текущем (отчетном) налоговом периоде необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации и производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки. Следовательно, довод налогоплательщика о том, что он имел право отразить в 2003 году сумму амортизационных отчислений в размере 209 135,56 рублей, ошибочно не начисленных в 2002 году со ссылкой на пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации как исправление ошибок прошлого периода, правомерно признан судом первой инстанции несостоятельным.

Вместе с тем, судом первой инстанции сделан верный вывод об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора.

Из материалов дела (налоговая декларация по налогу на прибыль за 2003 год, страница 11, код строки 240, раздел "Расходы не учитываемые в целях налогообложения") следует, что расходы, не вошедшие в налогооблагаемую базу составили 526 678,00 рублей. В данную сумму включены представительские расходы сверх нормы, расходы не принимаемые для целей налогообложения, доходы не учитываемые в целях налогообложения и исправление ошибок прошлого периода (в том числе 209 135,56 рублей амортизация в отношении экскаватора ЭО-5126), что подтверждается оборотно - сальдовой ведомостью по счету 91.2 "Прочие доходы и расходы за 2003 год", карточкой счета 91.2 "Прочие доходы и расходы: исправление ошибок прошлого периода за 2003 год", карточкой счета 02.2 "Основные Средства: Гусеничный экскаватор...". Следовательно, налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2003 год определена налогоплательщиком без учета амортизационных отчислений на прочие расходы. Налоговый орган данные обстоятельства не опроверг доказательствами. Таким образом, довод налогового органа о том, что указанные амортизационные отчисления уменьшили налоговую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, не подтверждается материалами дела и обоснованно не принят судом первой инстанции.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 50 192,53 рублей, начисления пени, и привлечения к налоговой ответственности в сумме штрафа 10 038,50 рублей.

Эпизод по внереализационным расходам (пункт 1.3. решения N 1)

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик в суде первой инстанции не оспаривал, что в нарушение указанной нормы им были неправомерно учтены в 2004 году внереализационные расходы на сумму процентов по договору займа с Кравченко В.А. от 08.04.2003, от 14.07.2003 в размере 99 813,70 рублей, начисленных за 2003 год. Как видно из материалов дела (акт выездной налоговой проверки, решение налогового органа) указанные расходы, как налогоплательщиком, так и налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки не были приняты при исчислении налога на прибыль за 2003 год. Поскольку, указанная сумма расходов не была учтена при исчислении налога за 2003 год налогооблагаемая база в указанном периоде была завышена, следовательно, и налог на прибыль, исчислен к уплате в бюджет в большем размере.

Поскольку в предшествующем периоде налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2003 год оказалась завышена на сумму 99 813,70 рублей (соответственно, завышен налог на прибыль), следовательно, занижение налогооблагаемой базы в последующем периоде не означает неуплаты налога. Таким образом, отсутствуют основания к доначислению налога на прибыль за 2004 год в сумме 23 955,29 рублей, начисления пени за неуплату указанной суммы налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 4 715,92 рублей: 205 040,2 х (23 955,29 : 1 042 777).

Таким образом, по перечисленным выше эпизодам налоговый орган неправомерно привлек общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 170 687,50 рублей.

Налог на добавленную стоимость.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Из материалов дела следует, что основанием к доначислению налог на добавленную стоимость в сумме 90 253,53 рублей и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 29 526,30 рублей явилось неисчисление обществом налога в тех налоговых периодах (март, апрель, май, июль, август, сентябрь, октябрь 2005 года), когда происходило поступление денежных средств по договорам финансовой аренды движимого имущества от 21.10.2003 , заключенного с ООО "Красноярское мороженное".

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Как следует из материалов дела 21.10.2003 ООО "Аргумент" заключен договор финансовой аренды (лизинга) с ООО "Красноярское мороженое" от 23.10.2003 ДИ/ПА N 02-1003. 11.03.2005 общество уступило ООО "Арта Плюс" свои права на получение лизинговых платежей на основании договора об уступке прав требования, которые впоследствии ООО "Арта Плюс" были переданы ООО "Красноярский хладокомбинат ХЛАДКО". Налоговым органом данные обстоятельства не оспорены. Налог на добавленную стоимость в сумме 279 152,54 рублей со стоимости произведенной уступки в размере 1 830 000,00 рублей отражен в книге продаж и уплачен в бюджет. ООО "Красноярское мороженое" было уведомлено об уступке прав требования, но перечисляло лизинговые платежи на счет ООО "Аргумент", которые учитывались в бухгалтерском учете как невыясненные платежи на счете 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" налоговым органом данный факт подтверждается на странице 12 оспариваемого решения. Денежные средства, полученные от ООО "Красноярское мороженное", в соответствии с соглашениями о взаиморасчетах от 24.06.2005 и 10.12.2005 были зачтены в счет имеющейся задолженности ООО "Красноярский хладокомбинат ХЛАДКО" перед ООО "Аргумент" с начислением налога на добавленную стоимость.

Учитывая, что поступившие суммы по договору от 23.10.2003 ДИ/ПА N 02-1003 фактически не являлись и не могли являться выручкой по указанному договору ввиду заключения договоров о переуступке прав, то они не должны были учитываться при исчислении налога на добавленную стоимость.

При изложенных выше обстоятельствах доводы налогового органа по данному эпизоду, правомерно признаны судом первой инстанции несостоятельными.

Суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление указанной суммы налога и привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 29 526,30 рублей.

Налог на имущество организаций.

Из материалов дела следует, что налоговым органом во время выездной налоговой проверки установлено, что имущество, переданное по договору лизинга налогоплательщиком, то есть во временное пользование и учтенное последним на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" не было включено в налоговую базу при исчислении налога на имущество. В связи с чем налогоплательщик исчислил налог на имущество за 2004 год только со остатков по счету 01 "Основные средства. Согласно отчетам по основным средствам за 2004 год, содержащим счет 01, 03, налоговая база для исчисления налога на имущество, по мнению налогового органа, 50 229 186,00 рублей, налог на имущество - 1 105 042,00 рубля. Учитывая, что налогоплательщиком исчислен за 2004 год по налоговой декларации налог в сумме 65 130,00 рублей, налоговый орган за указанный период доначислил ему налог на имущество в сумме 1 039 912,00 рублей, начислил пени, привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 207 982,40 рублей.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "Аргумент" в спорный период являлось плательщиком налога на имущество организаций. Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Состав движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, определен в пункте 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01): здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств установлен пунктом 4 ПБУ 6/01, согласно которому при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, информация о наличии и движении основных средств отражается по счету 01 "Основные средства".

В соответствии с Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, изданным во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 27.06.1996 N 752 "О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации", условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя и лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга. Имущество, приобретенное лизингодателем в собственность и предназначенное исключительно для передачи его в аренду по договору лизинга, приходуется непосредственно по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" без корреспонденции со счетом 01 "Основные средства".

В приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" ("Бухгалтерский баланс") данные, характеризующие показатель "Доходные вложения в материальные ценности", учитываются отдельно от данных, характеризующих показатель "Основные средства".

Изменения, позволяющие отнести лизинговое имущество к основным средствам, внесены в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Таким образом, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета имущество, предназначенное исключительно для передачи в аренду по договору лизинга, до внесения изменений в ПБУ 6/01 не отвечало условиям, позволяющим идентифицировать его в качестве основных средств, приобретенных в целях использования организацией для производства продукции либо для ее управленческих нужд.

Следовательно, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что налогоплательщик правомерно не учитывал стоимость имущества, передаваемого по договорам лизинга, при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2004 году.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено безусловных процессуальных оснований для отмены решения суда первой инстанции от 21 декабря 2008 года и для удовлетворения апелляционной жалобы. Таким образом, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение арбитражного суда первой инстанции от 21 декабря 2007 года подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 21 декабря 2007 года по делу N А33-3259/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение в первой инстанции.

Председательствующий: судья

Н.М. Демидова

Судьи

Г.А. Колесникова Л.Ф. Первухина