Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 14 августа 2008 г. N 03АП-1559/2008

г. Красноярск

А33-9313/2007-03АП-1559, 1677/2008

"14" августа 2008 г.

Дело N

Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 августа 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Демидовой Н.М., Колесниковой Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

при участии:

от предприятия - Краснощековой З.А., представителя по доверенности от 18.07.2008 N 897, Орловой Т.Н., представителя по доверенности от 12.05.2008 N 631;

от инспекции - Кузнецовой О.В., представителя по доверенности от 09.04.2008;

рассмотрев в судебном заседании дело N А33-9313/2007,

установил:

федеральное государственное унитарное предприятие "10 Арсенал Военно-Морского флота" Министерства обороны Российской Федерации (далее - заявитель, предприятие) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 138 от 20.03.2007.

В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель уточнил свои требования и просил признать недействительным решение N 138 от 20.03.2007 в части доначисления налога на добавленную стоимость и пеней по эпизодам, связанным с выполнением работ для ЗАО НТЦ "Сплав" и оказанием жилищных услуг; налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с завышением расходов на суммы выплаченных материальной помощи и пенсионной надбавки; штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 21 апреля 2008 года требования предприятия удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприятие и инспекция обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Постановлением от 02 июля 2008 года Третий арбитражный апелляционный суд отменил решение суда и перешёл к рассмотрению дела по правилам первой инстанции.

При рассмотрении дела заявитель уточнил заявленные требования, отказался от оспаривания решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость и пеней в отношении жилищных услуг, просил признать недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с завышением расходов на суммы выплаченных материальной помощи и пенсионной надбавки, компенсации стоимости проезда военнослужащих и членов их семей в отпуск, а также доначисления налога на добавленную стоимость и пеней по эпизоду выполнения работ для ЗАО НТЦ "Сплав".

Судом на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принято уточнение предприятием заявленных требований.

В обоснование своих требований заявитель указал, что выплата материальной помощи, стоимости проезда к месту отдыха и обратно, пенсионной надбавки военнослужащим, проходящим военную службу на предприятии, предусмотрено действующим законодательством, поэтому такие расходы в соответствии с пунктом 22 статьи 255 Кодекса уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Предприятие считает, что инспекцией неправомерно доначислен налог на добавленную стоимость по работам, выполненным для ЗАО НТЦ "Сплав", поскольку бухгалтером в счетах-фактурах на эти работы ошибочно в качестве покупателя указана в/ч 62758, эти счета-фактуры были зарегистрированы в книге продаж, исчисленный в них налог был исчислен и уплачен.

Также заявитель указывает на неправомерность привлечения к ответственности по статье 123 Кодекса, поскольку задолженность по налогу на доходы физических лиц на момент принятия инспекцией оспариваемого решения была погашена.

Инспекция не согласилась с заявленными требованиями, указывая, что в соответствии с пунктом 23 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается материальная помощь; расходы на оплату проезда военнослужащих и членов их семей к месту отдыха и обратно не соответствует критериям, приведённым в статье 252 Кодекса. Также налоговый орган полагает, что выплаты пенсионной надбавки, произведённые в 2003 году, не связаны с расходами текущего года, относятся к периоду 2002 года и в целях налогообложения не могут уменьшать доходы 2003 года.

Также инспекция указывает, что выездной проверкой было выявлено неисполнение предприятием обязанности налогового агента по перечислению удержанных сумм налога на доходы физических лиц, и полагает, что погашение установленной задолженности во время и после выездной налоговой проверки не влияет на квалификацию правонарушения по статье 123 Кодекса.

Правомерным налоговый орган считает дополнительное начисление налога на добавленную стоимость в связи с занижением налоговой базы на стоимость работ, выполненных для ЗАО НТЦ "Сплав". По мнению инспекции, довод заявителя о том, что стоимость этих работ была включена в налоговую базу на основании счетов-фактур, ошибочно выставленных другому лицу, не подтверждён документально.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

По результатам выездной налоговой проверки предприятия инспекцией составлен акт N 57 от 12.10.2006 и принято решение N 138 от 20.03.2007 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126 Кодекса, предложено уплатить суммы налоговых санкций, неуплаченных (неполностью уплаченных) налогов, соответствующие пени, уменьшен исчисленный в завышенных размерах налог на добавленную стоимость.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что предприятию начислены 369 326 рублей налога на добавленную стоимость за февраль - июнь 2003 года и пени в сумме 217 660 рублей в связи с занижением налоговой базы на стоимость работ, выполненных для ЗАО НТЦ "Сплав".

Также налогоплательщику начислены налог на прибыль за 2003-2004 годы, соответствующие суммы штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса в связи с завышением расходов на выплаченные военнослужащим суммы материальной помощи, пенсионной надбавки и стоимости проезда к месту отдыха и обратно.

Проведённой проверкой выявлено наличие у предприятия задолженности по налогу на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, в связи с чем заявитель был привлечён к ответственности по статье 123 Кодекса в виде штрафа в размере 221 944 рублей.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В проверяемый период в соответствии со статьёй 143 Кодекса предприятие являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

По результатам налоговой проверки инспекция установила, что предприятием в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость не была включена стоимость работ, выполненных для ЗАО НТЦ "Сплав" на основании счёта-фактуры N 3 от 07.02.2003 на сумму 1 591 000 рубль, в том числе 265 170 рублей налог на добавленную стоимость, и счёта-фактуры N 4 от 07.02.2003 на сумму 1 158 000 рублей, в том числе 193 000 рублей налог на добавленную стоимость.

Обстоятельства, свидетельствующие о выполнении предприятием данных работ, подтверждаются договорами от 23.10.2002 N 10К, от 02.12.2002 N 11К, актами приема выполненных работ. Оплата работ произведена ЗАО НТЦ "Сплав" платёжными поручениями N 6 от 18.02.2003, N 14 от 19.02.2003. N 15 от 25.02.2003, N 24 от 20.03.2003. N 25 от 03.04.2003. N 39 от 16.04.2003, N 38 от 16.04.2003. N 46 от 26.05.2003 на общую сумму 2 215 951 рубль, в том числе 369 326 рублей налог на добавленную стоимость.

Счета-фактуры N N 3 и 4 от 07.02.2003 в нарушение положений пункта 16 Правил ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в книге продаж зарегистрированы не были, и, следовательно, не учитывались при определении налоговой базы за соответствующие налоговые периоды.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что в нарушение пункта 1 статьи 154 и статьи 166 Кодекса стоимость выполненных предприятием работ для ЗАО НТЦ "Сплав" не была включена в налоговую базу, и в отношении этих операций не был исчислен налог на добавленную стоимость.

Довод заявителя о том, что счета-фактуры N N 3 и 4 от 07.02.2003 выписаны бухгалтером ошибочно, не основан на законе и имеющихся в деле доказательствах, поскольку факт выполнения работ для ЗАО НТЦ "Сплав" подтверждается договорами от 23.10.2002 N 10К, от 02.12.2002 N 11К, актами приема выполненных работ, оплата работ произведена названным заказчиком, поэтому в связи с реализацией этих работ предприятие в соответствии с положениями статьи 168 Кодекса обязано было выставить счета-фактуры.

Также суд считает необоснованным довод заявителя о том, что стоимость указанных работ была включена в налоговую базу на основании счетов-фактур, выставленных другому лицу (в/ч 62758) и зарегистрированных в книге продаж.

Согласно статье 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Счета-фактуры N N 3 и 4 от 07.02.2003, выставленные за выполненные предприятием работы для ЗАО НТЦ "Сплав" не имеют отношения к заключенным предприятием государственным контрактам. В соответствии с перечнем организаций, с которыми заключены договоры по переработке и реализации продуктов утилизации государственного заказа, ЗАО НТЦ "Сплав" не значится.

Согласно условиям договоров N 10К от 23.10.2002 и N 11К от 02.12.2002 ЗАО НТЦ "Сплав" являлось заказчиком работ по разборке аккумуляторных батарей с целью извлечения лома и отходов драгоценных металлов, а также первичной переработке извлеченного лома и отходов драгоценных металлов в концентраты и полупродукты, предназначенные для аффинажа с последующей сдачей на аффинажный завод.

Предприятием не представлены доказательства, подтверждающие, что им счета-фактуры были выставлены в/ч 62758 за выполнение работ по подготовке к аффинажу по договорам, заключённым с ЗАО НТЦ "Сплав", и последним была произведена оплата выполненных работ по этим счетам-фактурам.

Справка от 01.08.2008 N 715/5/1715, выданная в/ч 62758 и представленная заявителем, также не подтверждает, что предприятием указанной войсковой части ошибочно выставлены счета-фактуры на оплату работ по подготовке к аффинажу.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что предприятие не опровергнуты выводы инспекции о занижении налоговой базы на стоимость работ, выполненных для ЗАО НТЦ "Сплав". В связи с этим суд считает правомерным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за февраль 2003 года в сумме 95 000 рублей, за март 2003 года в сумме 98 000 рублей, за апрель 2003 года в сумме 104 167 рублей, за май 2003 года - 22 159 рублей, за июнь 2003 года - 50 000 рублей, и начисления пеней в сумме 217 660 рублей за несвоевременную уплату указанных сумм налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 246 Кодекса общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьёй 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 Кодекса, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 253 Кодекса расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией продукции.

Согласно статье 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 22 указанной статьи к таким расходам отнесены начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная служба.

Пунктом 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "О статусе военнослужащих" предусмотрено оказание военнослужащим материальной помощи в размере не менее двух окладов денежного содержания в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Размер и порядок начисления и выплаты материальной помощи установлен пунктом 6 раздела третьего Приказа Министерства обороны Российской Федерации от 27.08.2000 N 450 и Приложением N 3 к Постановлению Правительства Российской Федерации от 14.07.2000 N 524 "Правила оказания военнослужащим, проходящим военную службу по контракту, материальной помощи".

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 20 Закона Российской Федерации "О статусе военнослужащих", статье 30 Положения о порядке прохождения военной службы, утвержденного Указом Президента Российской Федерации от 16.09.1999 N 1237 военнослужащие и члены их семей имеют право на проезд на безвозмездной основе железнодорожным, воздушным, водным и автомобильным (за исключением такси) транспортом, в том числе, к местам использования основного (каникулярного) отпуска (один раз в год), дополнительных отпусков, на лечение и обратно.

Произведенные предприятием выплаты в виде материальной помощи и компенсации стоимости проезда к месту отдыха и обратно осуществлены в соответствии с положениями действующего законодательства и обоснованно включены в затраты, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль за 2003-2004 годы.

Довод налогового органа о том, что к указанным правоотношениям подлежит применению пункт 23 статьи 270 Кодекса, является несостоятельным, так как выплата материальной помощи военнослужащим, проходящим военную службы по контракту на предприятии, в соответствии с действующим законодательством является обязанностью налогоплательщика, и расходы на выплату такой материальной помощи согласно пункту 22 статьи 255 Кодекса уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Пунктом 8 статьи 13 Закона Российской Федерации "О статусе военнослужащих", предусмотрено, что военнослужащим, имеющим право на пенсию за выслугу лет, выплачивается ежемесячная надбавка в размере 25 процентов пенсии, которая могла быть им назначена.

В соответствии с Федеральным законом от 07.05.2002 N 49-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Российской Федерации по вопросам денежного довольствия военнослужащих и предоставления им отдельных льгот" вышеприведённая правовая норма утратила силу с 01.07.2002.

Предприятием военнослужащим, имеющим право на пенсию за выслугу лет, выплата пенсионной надбавки за 2002 год в сумме 46 442 рубля была произведена в 2003 году.

Согласно приказу от 31.12.2002 N 930 об учетной политике налогоплательщиком в 2003 году доходы и расходы определялись по методу начисления.

Из статьи 272 Кодекса следует, что расходы на оплату труда признаются в периоде их начисления.

Поэтому обоснованным является довод налогового органа о том, что расходы в части затрат на выплату пенсионной надбавки не связаны с расходами текущего года, а относятся к периоду 2002 года и поэтому не могли учитываться в 2003 году.

Между тем при отсутствии спора о размере этих расходов и признании этих расходов уменьшающими налоговую базу при исчислении налога на прибыль, ошибочный учёт этих расходов при налогообложении прибыли за 2003 год не привёл к возникновению у предприятия задолженности по данному налогу, поскольку указанная сумма расходов не учитывалась при исчислении налога на прибыль за 2002 год, и в данном случае налогоплательщиком на такую же сумму излишне уплачен налог на прибыль за 2002 год, который подлежит зачёту в счёт погашения выявленной недоимки, либо занижен размер убытков, которые в соответствии со статьей 283 Кодекса уменьшают налоговую базу текущего налогового периода.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение инспекции N 138 от 20.03.2007 не соответствует положениям главы 25 Кодекса в части доначисления налога на прибыль по эпизодам исключения из расходной части затрат на выплату материальной помощи, пенсионной надбавки и компенсации стоимости проезда к месту отдыха и обратно.

Данные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у налогового органа оснований, предусмотренных статьёй 75 и пунктом 1 статьи 122 Кодекса для начисления соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с неполной уплатой налога на прибыль.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция установила, что предприятием неполностью перечислен удержанный налог на доходы физических лиц за 2006 год, в связи с чем заявитель был привлечён к ответственности по статье 123 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

В силу статьи 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

На основании статьи 123 Кодекса неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Однако данная статья не предусматривает ответственность налогового агента за нарушение сроков, установленных законодательством о налогах и сборах для перечисления в бюджет удержанных сумм налогов, поэтому отсутствие у налогового агента задолженности по перечислению в бюджет удержанных и правильно исчисленных сумм налога на доходы физических лиц на момент вынесения решения по результатам налоговой проверки исключает привлечение к ответственности, предусмотренной указанной статьёй.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что предприятием в период с марта 2006 года по февраль 2007 года оплачена задолженность по налогу на доходы физических лиц за 2006 год, то есть на момент принятия решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 123 Кодекса задолженность по налогу на доходы физических лиц отсутствовала.

На основании изложенного суд считает, что решение инспекции N 138 от 20.03.2007 подлежит признанию недействительным в части доначисления 120 202 рублей 38 копеек налога на прибыль, 24 041 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса и 8 370 рублей пеней по данному налогу, 221 994 рублей штрафа по статье 123 Кодекса.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции следует возложить на стороны пропорционально удовлетворённым требованиям. За рассмотрение дела в суде первой инстанции предприятию подлежит возмещению государственная пошлина в размере 780 рублей, за рассмотрение дела в апелляционной инстанции подлежит возмещению государственная пошлина предприятию в размере 390 рублей, инспекции - 610 рублей, при зачёте указанных сумм с инспекции в пользу предприятия следует взыскать 560 рублей.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Требование федерального государственного унитарного предприятия "10 Арсенал Военно-Морского Флота" Министерства обороны Российской Федерации удовлетворить частично.

Признать недействительным решение N 138 от 20.03.2007 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю в части доначисления 120 202 рублей 38 копеек налога на прибыль, 24 041 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 8 370 рублей пеней по данному налогу, 221 994 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю в пользу федерального государственного унитарного предприятия "10 Арсенал Военно-Морского Флота" Министерства обороны Российской Федерации 560 рублей государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Н.М. Демидова Г.А. Колесникова