Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2008 г. N 03АП-2809/2008

г. Красноярск

"06" ноября 2008 г.

Дело N А33-17008/2007-03АП-2809/2008

Резолютивная часть постановления объявлена "29" октября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен "06" ноября 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Колесниковой Г.А., Первухиной Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

при участии в судебном заседании:

от общества - Вольфгайна О.П., представителя по доверенности от 18.04.2008 (до перерыва);

от налогового органа - Ермоленко А.А., представителя по доверенности от 19.02.2008, служебное удостоверение УР N 260691; Ступака В.Н., представителя по доверенности от 20.03.2008, служебное удостоверение УР N 259586 (до перерыва);

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Савченко Александра Петровича на решение Арбитражного суда Красноярского края от "06" августа 2008 года по делу N А33-17008/2007, принятое судьей Трукшан Ж.П.,

установил:

индивидуальный предприниматель Савченко Александр Петрович (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (далее - управление) о признании недействительным его решения N 25-860 от 04.10.2007.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 06 августа 2008 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

Из апелляционной жалобы следует, что суд первой инстанции неправомерно отклонил ходатайство заявителя об объявлении перерыва для подготовки в письменном виде дополнения к заявлению об изменении требования, нарушив тем самым положения статьи 46 Конституции Российской Федерации, части 3 статьи 9, части 1 статьи 41, статьи 49, части 1 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и лишив заявителя права на судебную защиту.

Также предприниматель указывает, что не согласен с выводами суда в части законности приостановления выездной налоговой проверки на период с 17.02.2006 по 22.03.2007.

По мнению заявителя, налоговым законодательством (действовавшим в спорный период) не урегулирован вопрос приостановления выездной налоговой проверки, поэтому в силу пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела не подлежали применению положения Инструкции о порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 10.04.2000 N АП-3-16/138. При этом заявитель указывает, что судом не дана оценка обоснованности приостановления налоговой проверки на столь длительный срок.

Предприниматель считает, что получаемая им от субарендаторов арендная плата не подлежит включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в полном объеме, так как в соответствии с условиями договора аренды арендатору принадлежит только 10 процентов выручки, остальные 90 процентов выручки подлежат передаче арендодателю.

Кроме того, заявитель указывает, что судом не дана оценка его доводам о том, что при определении налоговой базы за февраль и июнь 2003 года, январь и март 2004 года им суммировалась выручка, поступавшая на расчетный счет и в кассу за вычетом денежных средств, сданных в банк в порядке инкассирования.

В судебном заседании представитель предпринимателя также заявил, что суммы, которые дополнительно начислены налоговым органом по результатам камеральных проверок, повторно предложено уплатить по результатам выездной налоговой проверки.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, считает, что приостановление выездной налоговой проверки было вызвано объективными причинами, не нарушает права и законные интересы заявителя; налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена в соответствии с положениями действующего законодательства, с учетом всех представленных документов.

В судебном заседании 22 октября 2008 года судом в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 12 часов 45 минут 29 октября 2008 года.

После перерыва в указанное время судебное заседание продолжено с участием представителя налогового органа Ермоленко А.А., представитель предпринимателя в судебное заседание не явился, однако данное обстоятельство не препятствует рассмотрению дела.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Норильску (далее - инспекция) проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 01.01.2002 по 31.12.2004 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет единого налога на вмененный доход, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на доходы физических лиц, удержанного из доходов физических лиц. По результатам проведенной проверки составлен акт от 17.05.2007 N 03-12/42/5343091.

Решением N 03-12/41/5801449 от 19.07.2007, с учетом возражений налогоплательщика от 13.07.2007, налоговый орган отказал в привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с истечением срока давности, предложил уплатить дополнительно начисленный налог на добавленную стоимость за 2003 год в сумме 247 679 рублей 08 копеек, в том числе за февраль - 184 722 рублей 56 копеек, за июнь - 62 956 рублей 52 копеек; за 2004 год в размере 116 931 рубля 49 копеек, в том числе за январь - 47 609 рублей 37 копеек, за март - 69 322 рублей 12 копеек; а также начисленные пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость за 2003-2004 годы в сумме 155 180 рублей 60 копеек.

Кроме того, указанным решением уменьшены на исчисленные в завышенных размерах суммы налога на добавленную стоимость, предъявленных к возмещению из бюджета, за июнь 2003 года на 16 589 рублей, за октябрь 2003 года на 5 666 рублей 67 копеек.

Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился в управление с апелляционной жалобой от 10.08.2007, указывая на нарушение его прав приостановлением выездной налоговой проверки более чем на 12 месяцев, неправомерное включение в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость денежных средств, внесенных им на расчетный счет при инкассировании выручки, а также денежных средств, полученных от передачи в субаренду жилых помещений без учета суммы, уплачиваемой налогоплательщиком собственнику помещения по договору аренды.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением вынесено решение N 25-860 от 04.10.2007 об оставлении апелляционной жалобы заявителя без удовлетворения и утверждении решения инспекции N03-12/41/5801449.

Предприниматель оспорил решение управления N 25-860 от 04.10.2007 в судебном порядке, полагая, что данное решение не соответствует налоговому законодательству и нарушает его права и законные интересы.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика обжаловать акты налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предпринимателем при рассмотрении дела в суде первой инстанции было представлено дополнение от 02.07.2008 к заявлению о признании незаконным решения управления, в котором он заявил дополнительное требование о признании незаконным решения инспекции N 03-12/41/5801449 от 19.07.2007.

Арбитражный суд первой инстанции отказал в удовлетворении данного заявления, указывая, что требование заявителя о признании незаконным решения инспекции является самостоятельным требованием, заявленным к другому налоговому органу. При этом суд отклонил устное ходатайство предпринимателя об объявлении перерыва для подготовки нового заявления.

В соответствии с частью 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

В данном случае налогоплательщиком было заявлено новое требование о признание незаконным другого решения другого налогового органа. Данное требование имеет самостоятельный характер и предъявлено к другому лицу, не участвующему в рассмотрении настоящего дела.

Довод предпринимателя о нарушении его права на судебную защиту является необоснованным, так как налогоплательщик не был лишен права оспорить решение инспекции в судебном порядке и проверка законности решения управления в настоящем деле не препятствует реализации прав заявителя на обжалование решения инспекции в арбитражный суд. В связи с этим у арбитражного суда отсутствовали основания для объявления перерыва в судебном заседании 6 августа 2008 года для подготовки предпринимателем нового заявления.

В соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, если иное не установлено указанной статьей. Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика. В указанные сроки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о предоставлении документов в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.

До вступления в законную силу Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006 "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" порядок приостановления и возобновления выездной налоговой проверки Налоговым кодексом Российской Федерации регламентирован не был.

Такой порядок установлен Инструкцией N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах", утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 10.04.2000 N АП-3-16/138, которая в силу пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации к актам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не относится и носит только рекомендательный характер.

Однако довод предпринимателя о нарушении его прав в связи с приостановлением налоговой проверки на длительный срок не может быть принят во внимание по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации время приостановления не включается в период проверки, так как проверяющие не находятся на территории налогоплательщика.

Также следует учитывать, что требованием N 04-15/349 от 15.12.2005 у заявителя были запрошены документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Перечисленные в требовании документы не были представлены предпринимателем.

С целью подтверждения взаимоотношений заявителя с контрагентами и получения документов его финансово-хозяйственной деятельности налоговым органом были истребованы документы у контрагентов предпринимателя, направлены запросы о проведении встречных проверок в иные налоговые органы, в том числе находящиеся за пределами Красноярского края. После получения истребованных документов и материалов встречных проверок инспекция трижды 14.12.2006, 12.01.2007 и 21.02.2007 направляла предпринимателю извещение о необходимости явиться в инспекцию для ознакомления с решением о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, принимала меры к его розыску.

Данные обстоятельства свидетельствуют об уклонении предпринимателя от совершения в отношении него инспекцией проверочных мероприятий и от явки в налоговый орган.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что длительность проведения налоговой проверки и принятие по ее результатам решения только в 2007 году повлекло отказ в привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в связи с истечением сроков давности, предусмотренных статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах приостановление выездной налоговой проверки вызвано объективными причинами, которые подтверждены документально, и с учетом положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации не нарушает права и охраняемые законом интересы налогоплательщика и не может являться основанием для признания недействительным обжалуемого решения.

В проверяемый период предприниматель являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 Кодекса определяется как сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 Кодекса, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса. Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, то в соответствии с пунктом 2 статьи 173 Кодекса положительная разница подлежит возмещению в порядке, установленном статьей 176 Кодекса.

Из статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении следующих условий:

- наличие надлежащим образом составленного счета-фактуры, в котором сумма налога выделена отдельной графой;

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения,

- принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету;

- фактическая оплата товаров (работ, услуг) поставщикам (продавцам) с учетом начисленного им налога.

Суд апелляционной инстанции отклоняет, как необоснованный довод предпринимателя о том, что инспекция при доначислении налога на добавленную стоимость включила в состав налоговой базы денежные средства, зачисленные предпринимателем на расчетный счет в порядке инкассирования, поскольку материалами дела подтверждается, что налог на добавленную стоимость дополнительно начислен инспекцией на основании первичных документов (счетов-фактур, приходных кассовых ордеров, платежных поручений, сведений о движении денежных средств по расчетному счету, а также документов, полученных при проведении встречных проверок). При этом суммы денежных средств, внесенные налогоплательщиком на расчетный счет в банке в порядке инкассирования, без первичных документов, подтверждающих наличие объекта налогообложения, не были учтены налоговым органом.

Представленная предпринимателем выписка от 24.02.2005 N 12/3234 о движении денежных средств по расчетному счету Восточно-Сибирского отделения Сбербанка России за период с 01.01.2003 по 31.12.2003 не подтверждает его довод о включении в состав доначисленных сумм денежных средств, сданных в банк в порядке инкассирования, поскольку из ее содержания можно установить только факт перечисления предпринимателем денежных средств.

Кроме того, из решения инспекции следует, что при исчислении сумм налога на добавленную стоимость, налоговым органом на основании материалов проверки была установлена налоговая база за соответствующие налоговые периоды, суммы налога, подлежащие доплате в бюджет были определены как разница между суммами налога, доначисленными по результатам камеральных проверок с учетом вступивших в законную силу решений арбитражных судов, и суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, установленной по результатам выездной налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Из материалов дела следует, что в феврале, июне 2003 года предпринимателем был получен доход в сумме 458 000 рублей от сдачи в субаренду нежилых помещений, полученных по договору аренды от 10.07.2002 от индивидуального предпринимателя Гурбанова Ш.М.

Согласно пункту 1.3. указанного договора доход, полученный в результате использования арендованного имущества, является собственностью арендатора.

Квалификация этих договоров, соответственно, как договора аренды и договоров субаренды, подтверждается материалами дела и не оспаривается предпринимателем.

Следовательно, в соответствии с пунктом 2 статьи 153, пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу налогоплательщиком должна быть включена вся сумма арендной платы, полученная от субарендаторов.

Условие договора аренды от 10.07.2002 о передаче 90 процентов выручки, полученной от субарендаторов, предпринимателю Гурбанову Ш.М., устанавливает порядок расчетов между сторонами договора аренды, но не определяет размер арендной платы по самостоятельным договорам субаренды, и, следовательно, стоимость услуг субаренды, подлежащую включению в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость.

В счетах-фактурах N АР03-3 от 07.02.2003, N АР03-11 от 09.06.2003, выставленных индивидуальным предпринимателем Гурбановым Ш.М., сумма налога на добавленную стоимость отдельной строкой не выделена.

Суд первой инстанции с учетом представленных в материалы дела счетов-фактур, договора аренды от 10.07.2002, договоров субаренды, сделал правильный вывод о том, что сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная налогоплательщиком арендодателю, в соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации может уменьшать сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного субарендатору, только при условии оплаты налога на добавленную стоимость, предъявленного арендодателем.

Поскольку в выставленных арендодателем счетах-фактурах суммы налога не выделены, инспекцией правомерно исчислен налог на добавленную стоимость с общей суммы дохода, полученного от передачи в субаренду нежилых помещений.

Исходя из вышеизложенного, арбитражный суд, основываясь на оценке обстоятельств дела и исследованных по делу доказательствах, в соответствии с подлежащими применению нормами налогового законодательства, пришел к правильному выводу о том, что решение управления N 25-860 от 04.10.2007 является законным и не подлежит отмене.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно принял решение об отказе в удовлетворении требований заявителя. Третий арбитражный апелляционный суд не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от "6" августа 2008 года по делу N А33-17008/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение в первой инстанции.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Г.А. Колесникова Л.Ф. Первухина