Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2009 г. N 03АП-3293/2009

г. Красноярск

"30" сентября 2009 г.

Дело N А74-2061/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 сентября 2009 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Демидовой Н.М., Колесниковой Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Станько О.П.,

при участии представителей:

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия - Коробова Л.А., по доверенности от 07.04.2009 N СД-04-20/1;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия - Чегловой Л.В., по доверенности от 27.04.2009;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "1" июля 2009 года по делу N А74-2061/2009, принятое судьей Тутарковой И.В.,

установил:

индивидуальный предприниматель Федоров Виталий Викторович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 10.03.2009 N 12-40/4-6-396 и к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее - управление) о признании недействительным решения от 27.04.2009 N 72.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 1 июля 2009 года заявленные требования удовлетворены.

Инспекция и управления обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Из апелляционной жалобы инспекции следует, что судом не дана соответствующая оценка обстоятельствам уведомления предпринимателя о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенного на 18.02.2009 и 03.03.2009, письмом от 23.01.2009 N 12-40/00899, которое было вручено уполномоченному представителю налогоплательщика 27.01.2009.

Инспекция считает, что предприниматель изначально не воспользовался своим правом присутствовать при рассмотрении материалов проверки и не предпринял мер для уточнения времени и места рассмотрения представленных им дополнительных возражений, поскольку, зная о рассмотрении материалов проверки 03.03.2009, направил дополнения к возражениям на акт выездной налоговой проверки и на рассмотрение материалов проверки и возражений не явился.

Налоговый орган полагает, что извещение о переносе срока рассмотрения материалов проверки на 05.03.2009 и принятия решения на 10.03.2009 направлено предпринимателю по адресу обозначенному им в ходатайстве для направления корреспонденции, указанному в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей и являющемуся местом жительства заявителя, однако конверт возвращен в инспекцию с отметкой "истек срок хранения". Иная возможность извещения предпринимателя у налогового органа отсутствовала. Дальнейшее продление сроков рассмотрения материалов налоговой проверки могло послужить основанием для отмены решения, принятого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

По мнению инспекции, судом необоснованно отклонен довод об уклонении предпринимателя от получения почтовой корреспонденции, который подтверждается письмом Саяногорского отделения ФГУП "Почта России", показаниями свидетеля Бочаровой Л.В., отзывом предпринимателем доверенности представителя сразу после назначения рассмотрения материалов проверки и выдачей доверенности тому же лицу после принятия оспариваемого решения.

Также налоговый орган указывает, что предприниматель использовал предоставленное ему право досудебного обжалования решения инспекции от 10.03.2009 N 12-40/4-6-396 в вышестоящий налоговый орган, однако требований относительно процедуры привлечения к ответственности не заявлял, что является основанием для отказа в удовлетворении его заявления.

Доводы апелляционной жалобы управления аналогичны доводам, изложенным в апелляционной жалобе инспекции.

Дополнительно управление указывает на надлежащее извещение предпринимателя о месте, дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика, и считает, что поскольку положения Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не содержат понятия "надлежащее извещение", данный вопрос следует решать применительно к статье 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Предприниматель извещен о месте и времени рассмотрения апелляционных жалоб надлежащим образом (почтовые уведомления от 05.09.2009 N 46941, 46935), не направил в судебное заседание своих представителей, поэтому дело рассмотрено в его отсутствие. В отзыве на апелляционные жалобы заявитель не согласился с изложенными в них доводами, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционные жалобы - не подлежащими удовлетворению.

Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По итогам проверки составлен акт N 12-40/3-3 от 23.01.2009, который 27.01.2009 вручен представителю Хмаренко А.Г., действующей на основании доверенности от 24.10.2008 N 19-01/130079.

Налоговый орган письмом N 12-40/00899 от 23.01.2009 пригласил налогоплательщика для рассмотрения материалов налоговой проверки по акту на 18.02.2009 и рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения на 03.03.2009. Данное письмо 27.01.2009 вручено уполномоченному представителю налогоплательщика Хмаренко А.Г.

Предприниматель 17.02.2009 представил возражения на акт выездной налоговой проверки и одновременно просил перенести рассмотрение материалов по акту от 23.01.2009 N 12-40/3-3/4 дсп на более поздний срок, мотивировав свое ходатайство необходимостью представления дополнительных документов, обосновывающих его позицию, изложенную в письменных возражениях на акт выездной налоговой проверки. Кроме того, предприниматель сообщил об отзыве доверенности, выданной его представителю Хмаренко А.Г., в связи с чем просил уведомить его лично о дате рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Рассмотрев данное ходатайство предпринимателя, 18.02.2009 налоговый орган принял решение N 12-40/9-2 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 10.03.2009 в 10-00 часов.

Инспекция письмом от 18.02.2009 N 12-40/02789 направила предпринимателю извещение по адресу, указанному в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, о переносе срока рассмотрения материалов проверки на 05.03.2009, а также о времени и месте принятия решения, которое назначено на 10.03.2009 по адресу нахождения инспекции.

Указанное письмо 27.03.2009 вернулось в налоговый орган с отметкой почтового отделения "по истечении срока хранения".

Предприниматель 02.03.2009 представил в налоговый орган дополнение к возражениям на акт выездной налоговой проверки.

Инспекцией 10.03.2009 в отсутствие предпринимателя вынесено решение N 12-40/4-6-396, которым последний привлечен к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 и статьи 123 Кодекса в виде штрафов в общей сумме 183 954 рубля 45 копеек, ему начислены пени в общей сумме 248 383 рубля 57 копеек, а также предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 987 564 рубля 98 копеек.

Предприниматель 27.03.2009 обжаловал в управление решение инспекции от 10.03.2009 N 12-40/4-6-396, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган решением от 27.04.2009 N 72 оспариваемое решение инспекции частично изменил.

Предприниматель оспорил решение инспекции от 10.03.2009 N 12-40/4-6-396 и решение управления от 27.04.2009 N 72 в судебном порядке, указывая на существенное нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в отсутствие заявителя, надлежащим образом не извещенного о месте и времени такого рассмотрения.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей инспекции и управления, оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность и обоснованность вынесенного судом первой инстанции решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционных жалоб.

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки урегулирован статьей 101 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1, 2 указанной статьи акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

В силу пункта 3 статьи 101 Кодекса перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Согласно пункту 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям пунктом 14 статьи 101 Кодекса отнесено обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Из материалов дела следует, что 10.03.2009 налоговым органом принято решение N 12-40/4-6-396 в отсутствие предпринимателя.

В подтверждение принятия мер для извещения заявителя о дате, времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по акту и принятия решения инспекцией представлено письмо от 18.02.2009 N 12-40/02789 и почтовое уведомление от 20.02.2009 N040228, возвращенное налоговому органу 27.03.2009 с указанием причин возврата "истечение срока хранения", то есть после назначенной даты для принятия решения (10.03.2009).

В вводной части оспариваемого решения инспекции отсутствует указание на то, что налоговый орган рассмотрел материалы выездной налоговой проверки в отсутствие налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки и возражений предпринимателя.

Представленный налоговым органом в материалы дела протокол рассмотрения материалов проверки, возражений предпринимателя и вынесения решения от 10.03.2009 содержит информацию о том, что на момент рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (10.03.2009) почтовое уведомление об извещении налогоплательщика о месте и времени рассмотрения результатов выездной налоговой проверки в инспекцию не вернулось.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что на момент принятия оспариваемого решения налоговый орган не располагал какими-либо сведениями об извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, что является существенным нарушением статьи 101 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы инспекции и управления об уклонении предпринимателя от получения почтовой корреспонденции, как не подтвержденные представленными в материалы дела доказательствами.

Суд первой инстанции при решении вопроса о порядке извещения лица, в отношении которого проводилась налоговая проверки, о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки применил по аналогии пункт 5 статьи 100 Кодекса ошибочно, поскольку презумпция получения налогоплательщиком документов, направленных ему налоговым органом, применяется в строго определенных Кодексом случаях, связанных с направлением налоговым органом документов, то есть в данном случае урегулированы отношения, не сходные с отношениями по извещению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Статьей 101 Кодекса гарантируется право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки, поэтому соблюдением данной гарантии требует фактического извещения такого лица о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Однако неправильное применение судом части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не повлекло принятие неправильного решения.

Положения части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не позволяют применять по аналогии нормы, содержащиеся в статье 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и регулирующие порядок извещения лиц, участвующих в деле, рассматриваемом арбитражным судом.

Кроме того, оспариваемые решения инспекции и управления не содержат сведений об уклонении предпринимателя от получения уведомления о приглашении на 10.03.2009 на рассмотрение результатов выездной налоговой проверки и принятие решения.

Извещение налогового органа от 18.02.2009 N 12-40/02789 было направлено инспекцией предпринимателю заказным письмом с уведомлением.

В соответствии с пунктами 33-35 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2005 N 221, письма с уведомлением о вручении вручаются лично адресату под расписку. Почтовые отправления при невозможности их вручения адресатам (их законным представителям) хранятся в объектах почтовой связи в течение месяца.

Согласно абзацу 2 пункта 35 названных Правил при неявке адресата за почтовым отправлением в течение 5 рабочих дней после доставки первичного извещения ему доставляется и вручается под расписку вторичное извещение.

Из изложенного следует, что адресату должно быть вручено извещение о получении почтового отправления, а в случае неполучения адресатом первичного извещения сотрудники почты обязаны вручить вторичное извещение о необходимости получения почтового отправления. Только после соблюдения всех условий извещения адресата о пришедшей корреспонденции (направления вторичного извещения) конверт может быть возвращен отправителю за истечением срока хранения.

Налоговым органом в материалы дела представлен подлинник конверта заказного письма N 040228 о направлении 20.02.2009 в адрес предпринимателя указанного выше извещения. Как следует из штампа органа почтовой связи конверт возвращен налоговому органу без вручения адресату 27.03.2009. При этом отметки о датах извещения адресата о необходимости получения заказной корреспонденции отсутствуют.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда о том, что несоблюдение органом связи Правил оказания услуг почтовой связи не может свидетельствовать об уклонении предпринимателя от получения направленной налоговым органом корреспонденции.

Довод инспекции и управления о том, что отзыв нотариально удостоверенной доверенности от 24.10.2008 N 19-01/130079, выданной предпринимателем на имя Хмаренко А.Г., свидетельствует об уклонении налогоплательщика от реализации своего права на участие в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, также отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку указанное право доверителя предусмотрено гражданским законодательством.

Положения статьи 101 Кодекса предусматривают право налогоплательщика, как лично участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, так и через своего представителя.

Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что отзыв доверенности сделал невозможным исполнение инспекцией обязанности по надлежащему извещению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Суд первой инстанции, оценив и исследовав представленные инспекцией в материалы дела запрос от 15.05.2099 N 12-34/07950 в адрес Саяногорского отделения ФГУП "Почта России" и ответ на данный запрос от 22.05.2009 N 9; объяснения почтальона Бочаровой Л.В. от 01.06.2009; протокол допроса свидетеля Бочаровой Л.В. от 19.06.2009 N 1; письмо от 09.06.2009 N 10 заместителя начальника Бейского почтамта ФГУП "Почта России" Каптурина С.Г., правильно указал, что указанные доказательства не содержат сведений, имеющих отношение к фактам получения либо уклонения от получения налогоплательщиком конкретного письма-извещения налогового органа от 18.02.2009 N 12-40/02789, в них присутствует информация общего характера по имевшим место отношениям между организацией почтовой связи и предпринимателем по доставке и получению почтовой корреспонденции на протяжении определенного периода времени.

Необоснованным является довод инстанции и управления о том, что при обращении с апелляционной жалобой предприниматель не указал на нарушение инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, тем самым не выполнил условия пункта 5 статьи 101.2 Кодекса, что является основанием для отказа в удовлетворении его заявления.

Суд апелляционной инстанции считает, что положения пункта 14 статьи 101, статей 101.2, 139-141 Кодекса не содержат запрета налогоплательщику при обжаловании решения налогового органа в суд приводить доводы, которые не были указаны в жалобе, поданной им в вышестоящий налоговый орган на данное решение. Кроме того, пунктом 14 статьи 101 Кодекса прямо предусмотрена обязанность вышестоящего налогового органа, рассматривающего жалобу, проверить соблюдение нижестоящим налоговым органом существенных условий рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда о том, что налоговый орган не обеспечил право заявителя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и возможность представить свои объяснения, что в силу пункта 14 статьи 101 Кодекса является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и влечет безусловное признание незаконным решения, принятого по результатам такого рассмотрения.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции соответствует закону и установленным фактическим обстоятельствам, поэтому отсутствуют основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "1" июля 2009 года по делу N А74-2061/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Н.М. Демидова Г.А. Колесникова