Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12 марта 2009 г. N 05АП-131/2009

г. Владивосток

Дело

12 марта 2009 г.

N А51-10600/2008 31-85 N 05АП-131/2009 N 05АП-270/2009

Резолютивная часть постановления оглашена 05 марта 2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 марта 2009 г.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: О.Ю. Еремеевой,

судей: З.Д. Бац, Г.А. Симоновой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания: Ворожбит Я.А.

при участии:

от ООО "Альбакор": директор Сидоров В.Н.; представитель Кульченко Д.Ю. по доверенности от 21.07.2008 сроком действия 1 год;

от ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока: специалист 2 разряда юридического отдела Раков А.А. по доверенности N 11/4 от 12.01.2009 сроком действия до 31.12.2009, удостоверение N 262842 сроком действия до 31.12.2009; государственный налоговый инспектор отдела камеральных проверок Логинова О.В. по доверенности N 11/15 от 14.01.2009 сроком действия до 31.12.2009, удостоверение N 265225 сроком действия до 31.12.2009;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Альбакор" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока

на решение от 03.12.2008

судьи Е.М. Попова

по делу N А51-10600/2008 31-85 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Альбакор"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Альбакор" (далее по тексту - "Заявитель", "Общество" или "Налогоплательщик") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока о признании недействительным решения Инспекции от 15.09.2008 N 17914 06-12/6933 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1809897 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.

Решением от 03.12.2008 суд признал недействительным решение ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока от 15.09.2008 N 1791406-12/6933 в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 361979,4 руб. и начисления пени в сумме 78395,3 руб., в удовлетворении остальной части заявления отказал.

На решение суда ООО "Альбакор" и ИФНС России по Фрунзенскому району поданы апелляционные жалобы.

Обжалуя в порядке апелляционного производства решение суда, ООО "Альбакор" просит его изменить в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Налогового органа от 15.09.2008 N 1791406-12/6933 в части доначисления НДС в размере 1.809.897 руб. как вынесенное с неправильным применением норм материального права. Общество полагает, что осуществляемая им деятельность по передачи судна СРТМ-К "Блазново" в аренду (по договорам тайм-чартера) во временное владение, пользование с услугами экипажа Арендаторам: ФГУП "Тинро-Центр", ЗАО "Интрарос", ООО "Интрарос-ДВ" для добычи и переработки морепродуктов в 1 квартале 2008 года не является объектом обложения НДС. Заявитель указывает на то, что рыбодобывающее судно СРТМ-К "Блазново" в соответствии со статьей 7 Кодекса торгового мореплавания РФ является морским судном, в связи с чем его передача в аренду по договору тайм-чартера с услугами экипажа для целей обложения НДС представляет собой услугу, оказываемую фрахтователю. В связи с этим Налогоплательщик делает вывод, что операция по сдаче в аренду рыбодобывающего судна за пределами территории Российской Федерации согласно подпункту 2 пункта 1.1 Налогового кодекса РФ не подлежит обложению НДС.

Кроме того, Общество указывает на то, что в спорном случае по договорам тайм-чартера передача судна в аренду (фрахт) с экипажем производилась с целью использования судна по прямому назначению - добычи морских биологических ресурсов силами экипажа и с использованием механизмов СРТМ-К "Блазново". В связи с этим Общество полагает, что местом реализации услуги по передаче за пределами территории Российской Федерации в аренду морского рыбодобывающего судна для целей добычи биоресурсов, не перечисленных в подпункте 4.1 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, не признается территория Российской Федерации, а оплата за такую услугу не подлежит обложению НДС.

ИФНС России по Фрунзенскому району в апелляционной жалобе просит решение суда от 03.12.2008 отменить в части признания недействительным решения Инспекции от 15.09.2008 N 1791406-12/6933 как вынесенное с неправильным применением норм материального права. Налоговый орган не согласен с признанием судом неправомерным начисления Обществу пени и штрафа в спорных сумма, поскольку письма Минфина РФ, которыми руководствовался, Налогоплательщик, не отвечают критериям нормативного правового акта, не подлежат обязательной публикации и не обязательны для исполнения налоговыми органами и налогоплательщиками. Ссылку суда на письмо Минфина РФ от 12.09.2008 N 03-07-08/215, Налоговый орган считает неправомерной поскольку, в спорном случае уточненная налоговая декларация по НДС подана Обществом за 1 квартал 2008 года, то есть до принятия указанного письма Минфина РФ.

В заседании арбитражного суда апелляционной инстанции представители ООО "Альбакор" и ИФНС России по Фрунзенскому району поддержали доводы апелляционных жалоб, в судебном заседании и письменных отзывах на жалобы друг друга с доводами жалоб не согласись.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции установил следующее.

Обществом представлена в ИФНС России по Фрунзенскому району уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2008 года, в соответствии с которой реализация (передача) товаров, работ, услуг составила 43.892 руб., сумма НДС (18 %) - 7.901 руб. При этом в разделе 9 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции по реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых не признается территория Российской Федерации" декларации стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без НДС согласно коду операции 1010811 указана - 12.963.761 руб., по коду 1010812 - 10.054.987 руб.

В ходе проведенной в порядке статей 31,88 Налогового кодекса РФ камеральной проверки представленной Обществом декларации Инспекцией установлено занижение Налогоплательщиком налоговой базы по НДС на сумму 10.054.986, 89 руб. с выручки от реализации услуг по сдаче в аренду судна СРТМ-К "Блазново" по договорам аренды судна с экипажем N А-И-02/2008 от 21.12.2007, N А-3-70 от 22.03.2007, N А-30-70 от 22.03.2007 в общей сумме 10.054.986, 89 руб., что повлекло неисчисление и неуплату НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 1.809.897 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 29.07.2008 N 4238 06-12/5173 и 15.09.2008 Налоговым органом вынесено решение N 17914 06-12/6933 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ООО "Альбакор" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в сумме 361.979,40 руб., а также Обществу предложено уплатить недоимку по НДС по сроку уплаты 15.09.2008 в сумме 1.809.887 руб., в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ начислены пени в сумме 78.395,3 руб., предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с вынесенным Налоговым органом решением от 15.09.2008 N 17914 06-12/6933, Общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Материалами дела установлено, что по договорам аренды (фрахтования) судна: N А-И-02/2008 от 21.12.2007, заключенному с ЗАО "Интрарос" (Арендатор), N А-3-70 от 22.03.2007 заключенному с ФГУП "Тинро-Центр" (Арендатор), N А-30-70 от 22.03.2007 с ООО "Интрарос ДВ" (Арендатор) Общество (Арендодатель) предоставляло принадлежащее ему на праве собственности судно СРТМ-К "Блазново" во временное пользование указанным организациям - Арендаторам.

Согласно актов приема-передачи судно передавалось в аренду в Охотском море за пределами территориального моря Российской Федерации в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Полученную по договору фрахтования сумму арендной платы Заявитель не включил в состав налоговой базы при исчислении НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС регламентируется положениями статьи 148 Налогового кодекса РФ.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса РФ, в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в спорном случае норма абзаца 2 пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса РФ не применима, поскольку материалами дела не подтверждается передача судна СРТМ-К "Блазново" в аренду с экипажем для целей осуществления перевозки.

Оценив заключенные Обществом с его контрагентами договоры аренды судна с экипажем, с учетом положений статьи 2 Кодекса торгового мореплавания РФ, коллегия считает, что оказанные Заявителем по спорным договорам услуги по сдаче в аренду судна СРТМ-К "Блазново" с экипажем в целях использования судна для промысла водных биологических ресурсов и проведения научно-исследовательских работ не отвечают признакам (транспортировки), а также не являются услугами, непосредственно связанными с перевозкой, транспортировкой или фрахтованием, то есть сопутствующими услугами, а представляют собой непосредственно услуги по передаче судна в аренду (фрахт) с экипажем.

В связи с этим не подлежит применению в данном случае и положение подпункта 5 пункта 1.1 (введен Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ) статьи 148 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

С учетом изложенного, также отсутствуют основания для применения подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, на который ссылается Общество, и в силу которого местом реализации услуг также признается территория РФ, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находится на территории РФ.

Доводы Общества о том, что рыбодобывающее судно СРТМ-К "Блазново" является морским судном, в связи с чем его передача в аренду по договору тайм-чартера с услугами экипажа для целей НДС представляет собой услугу, оказываемую фрахтователю, коллегией не принимается как несостоятельный и не соответствующий действительным правоотношениям по сдаче в аренду судна СРТМ-К "Блазново" именно для целей применения льготного налогообложения операций по использованию судна для промысла водных биологических ресурсов и проведения научно-исследовательских работ, не отвечающих признакам (транспортировки), и связанных непосредственно с перевозкой, транспортировкой или фрахтованием.

Не принимается коллегией и ссылка Заявителя на положения подпункта 2 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, согласно которым местом реализации услуг не признается территория РФ, если услуги связаны с находящимися за пределами территории РФ морскими судами и судами внутреннего плавания. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт, техническое обслуживание.

Указанная норма подпункта 2 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса РФ применяется в отношении непосредственно самостоятельно выполняемых (оказываемых) работ (услуг) по монтажу, сборке, переработке, ремонту, техническому обслуживанию, в том числе морских судов и на спорные оказанные Заявителем своим контрагентам по договорам аренды (фрахтования) судов от 21.12.2007 N А-И-02/2008 и от 22.03.2007 N А-3-70 услуги по сдаче судна СРТМ-К "Блазново" в аренду с экипажем для вылова биоресурсов и проведения научно-исследовательских работ, не распространяется. Оказанные Заявителем услуги фрахта уже включали в себя возможные услуги по ремонту и техническому обслуживанию судна. При этом Обществом своим контрагентам ЗАО "Интрарос" и ФГУП "Тинро-Центр" оказывалась единая самостоятельная услуга - фрахтование судна, что отражено и в выставленных Обществом на основании спорных договоров счетах-фактурах, где наименование выполненных работ (оказанных услуг) указано как аренда судна (фрахт).

Учитывая специфику спорных отношений по сдаче Заявителем судов в аренду с экипажем по договорам фрахтования и невозможность применения в данном случае положений абзаца 2 пункта 2, подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, в спорном случае место реализации услуги по предоставлению судов с экипажем в аренду на территории Российской Федерации определяется по подпункту 5 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 настоящего пункта). (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

На основании указанных норм, учитывая фактически осуществленные Обществом операции по реализации услуг по договорам аренды судов с экипажем исключительно для промысла водных биологических ресурсов и проведения научно-исследовательских работ, в данном случае место организации услуг российской организацией определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги.

Поскольку местом деятельности Общества, согласно пункту 2 статьи 148 Налогового кодекса РФ, является территория Российской Федерации, местом реализации услуг признается территория Российской Федерации, и соответственно такие работы (услуги), оказанные Обществом по вышеуказанному договору, подлежат налогообложению НДС.

С учетом изложенного, доначисление Инспекцией Заявителю по решению от 15.09.2008 N 17914 06-12/6933 НДС в сумме 1.809.887 руб. является правомерным и соответствует положениям Налогового кодекса РФ.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.

К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ, как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 28.02.2005 N 1 "О некоторых вопросах применения части 1 Налогового кодекса РФ", следует также относить письменные разъяснения руководителей федеральных министерств и ведомств, а также их уполномоченных на то должностных лиц.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса РФ Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, налоговых агентов, а также порядок их заполнения.

Из материалов дела и пояснений Заявителя следует, что, не исчисляя к уплате в 1 квартале 2008 года НДС с операций по реализации услуг по сдаче в аренду судна СРТМ-К "Блазново" по договорам аренды судна с экипажем, Общество руководствовалось разъяснениями Министерства финансов России 2007 года, содержащихся в письмах от 08.05.2007 N N 03-07-08/102, 03-07-08/103.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии вины Общества в неуплате налога, что в силу пункта 2 статьи 109, подпункта 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 111 Налогового кодекса РФ исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 361.979,40 руб. по спорному эпизоду.

Ссылка Инспекции на то, что письма Минфина РФ имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России, не влияет на необходимость применения в спорном случае нормы подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 28.02.2005 N 1, прямо предусматривающих выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений руководителей федеральных министерств и ведомств, а также их уполномоченных на то должностных лиц, и соответственно даже и не являющихся нормативными правовыми актами, не подлежащими обязательной публикации, как непосредственно основание для освобождения Налогоплательщика от налоговой ответственности.

Указание Налогового органа на то, что письмо Минфина РФ от 12.09.2008 N 03-07-08/215, на которое имеется ссылка в решении суда, принято после подачи Обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года в данном случае значения не имеет, поскольку при налогообложении спорных операций Общество руководствовалось вышеназванными разъяснениями Министерства финансов России 2007 года, относящимися к спорному налоговому периоду. Разъяснения Минфина РФ в письме от 12.09.2008 N 03-07-08/215 носят индивидуальный характер и адресованы персонально ООО "Альбакор" в ответ на его запрос.

Кроме того, в соответствии с пунктом 8 статьи 75 Налогового кодекса РФ, вступившим в силу с 1 января 2007 года, не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

В связи с этим начисление Налоговым органом согласно решению от 15.09.2008 N 17914 06-12/6933 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Заявителю за неуплату НДС по спорным операциям по состоянию на 15.09.2008 пени в сумме 78.395,3 руб. является неправомерным.

Остальные возражения лиц, участвующих в деле, проверены и отклонены коллегией как несостоятельные в силу изложенного выше по тексту постановления.

На основании вышеизложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы нет.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 03.12.2008 по делу N А51-10600/2008 31-85 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий:

О.Ю. Еремеева

Судьи

З.Д. Бац Г.А.Симонова