Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 7 марта 2008 г. N 06АП-123/2008-А73

г. Хабаровск

06АП-А73/2008-2/123

07 марта 2008 г.

Резолютивная часть оглашена 03 марта 2008 года. В полном объеме постановление изготовлено 07 марта 2008 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Меркуловой Н.В.,

судей Михайловой А.И., Песковой Т.Д.

при ведении протокола судебного заседания

помощником судьи Луньковой Н.А.

при участии в судебном заседании:

от заявителя: на основании доверенности от 05.07.2007 N 032504 представители - Дьяков А.В., Русанов В.В.;

от налогового органа: на основании доверенности от 29.12.2007 N 34665 представитель - Зведенюк И.П., на основании доверенности от 29.12.2007 N 05-22/34663 представитель - Пан Э.А., на основании доверенности от 29.12.2007 N 05-22/34664 представитель - Куровская Е.Б.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска на решение Арбитражного суда Хабаровского края от 30.11.2007

по делу N А73-8484/2007-50, принятое судьей Никитиной Т.Н.

по заявлению индивидуального предпринимателя Дьякова Владимира Александровича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска от 30.03.2007 N 18-20/7449

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Дьяков Владимир Александрович (далее - заявитель, налогоплательщик, индивидуальный предприниматель) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска (далее - ИФНС России по Железнодорожному району города Хабаровска, налоговый орган, инспекция) от 30.03.2007 N 18-20/7449.

Право на обращение с данным заявлением Дьяков В.А. обосновал неправомерным исключением налоговым органом из состава расходов 2003 года суммы 996 507 руб. 91 коп. как нереализованные остатки рыбной продукции; несостоятельностью выводов инспекции об отсутствии у индивидуального предпринимателя в 2004 году раздельного учета в отношении деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и деятельности, в отношении которой уплачиваются налоги с иным режимом налогообложения, что привело к необоснованному доначислению налога на доходы физических лиц; неправомерным исключением из расходов 2005 года 17 967 руб., поскольку обоснованность и фактическое несение данных расходов подтверждено первичными документами. Не согласился налогоплательщик с доначислением налога на добавленную стоимость в полном объеме, ввиду несоответствия решения налогового органа требованиям статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку в решении отсутствуют ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие доводы налогового органа и выводы о совершении налоговых правонарушений.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 30.11.2007 требования индивидуального предпринимателя Дьякова В.А. удовлетворены.

Признано недействительным решение ИФНС России по Железнодорожному району города Хабаровска от 30.03.2007 N 18-20/7449. С налогового органа в пользу предпринимателя Дьякова Владимира Александровича взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 100 руб.

Принимая данное решение, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности доводов предпринимателя в части несоответствия решения налогового органа требованиям статьи 101 НК РФ и, руководствуясь пунктами 8, 14 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ), признал решение инспекции недействительным. Кроме того, арбитражным судом первой инстанции при исследовании расчета не принятых расходов за 2003 год на сумму 996 508 руб. установлено, что налоговый орган при определении данной суммы учитывал не фактические показатели счетов-фактур (количество поставленной рыбной продукции, её стоимость), а применил средние показатели, установленные расчетным путем. Кроме того, суд пришел к выводу о несостоятельности доводов инспекции об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, подпадающим под уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и под общепринятую систему налогообложения. Признав необоснованным определение расходов расчетным путем, арбитражный суд пришел к выводу о неправильном определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу, соответственно признал неверным исчисление налогов, пени и штрафов по пункту 1 статьи 122 и по пункту 2 статьи 119 НК РФ. Поскольку основанием для доначисления НДС, согласно решению налогового органа, явилось нарушение налогоплательщиком положений статей 171, 172, 173 НК РФ, что в заседании арбитражного суда первой инстанции не было подтверждено, суд признал неправомерным и доначисление НДС в сумме 660 144 руб. Довод инспекции, заявленный в заседании арбитражного суда первой инстанции, в части нарушения заявителем положений статьи 169 НК РФ как основание доначисления НДС, судом не был принят во внимание ввиду отсутствия указания на данное нарушение в оспариваемом решении налогового органа.

Не согласившись с судебным актом арбитражного суда первой инстанции, ИФНС России по Железнодорожному району города Хабаровска обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция сослалась на неправильное применение судом норм материального права и неправильное установление фактических обстоятельств дела, просила решение суда отменить и принять новый судебный акт об отказе налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представители налогового органа доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержали в полном объеме.

Представители предпринимателя просили решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, апелляционная инстанция установила следующее.

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по Железнодорожному району города Хабаровска от 31.05.2006 N 477 проведена выездная проверка индивидуального предпринимателя Дьякова Владимира Александровича по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах - правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 30.04.2006, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, налога на доходы, уплачиваемого налоговыми агентами за период с 01.01.2003 по 30.04.2006, единого социального налога за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, единого социального налога, уплачиваемого налоговыми агентами за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2003 по 31.03.2006, единого налога, применяемого при упрощенной системе налогообложения за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, целевого сбора на благоустройство территории, на нужды образования, на финансирование работ, связанных с подготовкой города к осенне-зимнему периоду и другие цели за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, налога с продаж за период с 01.01.2003 по 31.12.2003, налога на рекламу за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

По результатам проверки составлен акт от 01.11.2006 N 952, на основании которого, а также возражений налогоплательщика от 15.11.2006, материалов встречных проверок, проведенных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, исполняющим обязанности начальника налогового органа вынесено решение от 30.03.2007 N 18-20/7449 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Данным решением предприниматель Дьяков В.А. привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 101 943 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 86 426 руб., единого социального налога в сумме 90 008 руб. (85 860 руб. + 848 руб. + 3 300руб.); по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком декларации по единому социальному налогу в сумме 847 999 руб. (816 973 руб. + 4 296 руб. + 26 730 руб.); доначислены налог на доходы физических лиц в сумме 639 263 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 660 144 руб., единый социальный налог в сумме 490 565 руб. (461 567 руб. + 4 527 руб. + 24 471 руб.); исчислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 177 489 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 255 260 руб., по единому социальному налогу в сумме 99 309 руб. (93 371 руб. + 433 руб. + 5 505 руб.)

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 26.07.2007 N 24-13/128/16074, принятым по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, решение районной инспекции изменено: по пункту 1 статьи 122 НК РФ штраф по налогу на доходы физических лиц назначен в сумме 77 216 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 86 426 руб., по единому социальному налогу в сумме 90 008 руб., по пункту 2 статьи 119 НК РФ за несовременное представление в налоговый орган декларации по единому социальному налогу в сумме 847 999 руб., недоимка по налогу на доходы физических лиц определена в сумме 386 082 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 660 144 руб., по единому социальному налогу в сумме 490 564 руб. 58 коп., пени за несвоевременную уплату налогов исчислены в сумме 112 303 руб. по налогу на доходы физических лиц, в сумме 255 260 руб. по налогу на добавленную стоимость, в сумме 99 309 руб. по единому социальному налогу.

Не согласившись с решением инспекции с учетом изменений внесенных вышестоящим налоговым органом, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Оценив установленные при рассмотрении апелляционной жалобы обстоятельства, проверив изложенные в ней доводы, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции в соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) установлены все фактические обстоятельства дела, имеющие существенное значение для его полного и всестороннего рассмотрения, а также правильно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из материалов проверки, предприниматель Дьяков В.А. в 2003 году осуществлял деятельность по приобретению и оптовой реализации рыбной продукции, а в 2004 году, наряду с общей системой налогообложения, применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, осуществляя розничную торговлю рыбной продукцией на оптовой базе по адресу: город Хабаровск, улица Шевчука, 28. В связи с чем, в 2003-2005 годах на основании статьей 207, 235, 145 НК РФ являлся плательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, а с 2004 года и плательщиком единого налога на вмененный доход.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов налогоплательщика, полученных им как в денежной, так и в натуральной формах, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Учитывая изложенное, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что расходы по приобретению рыбной продукции, нереализованной в 2003 году, не подлежали включению в профессиональные налоговые вычеты, уменьшающие доходы, облагаемые налогом на доходы физических лиц, поскольку не связаны с получением дохода в данном налоговом периоде.

Вместе с тем, как правильно установлено арбитражным судом первой инстанции, сумма расходов неподлежащая включению в состав профессиональных налоговых вычетов определена инспекцией расчетным путем с учетом средней цены реализации продукции, тогда как налогоплательщиком в ходе налоговой проверки представлены документы первичного бухгалтерского учета - счета-фактуры в которых выделена стоимость за килограмм каждого вида рыбной продукции. Невозможно проверить и правомерность определения налоговым органом количество нереализованной продукции.

Учитывая изложенное, доначисление налога на доходы физических лиц за 2003 год в заявленной сумме не может быть признано документально обоснованным и законным.

По результатам налоговой проверки, инспекция исключила из состава расходов 2004 года 1 954 726 руб. по причине отсутствия раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Из материалов выездной проверки следует, что в 2004 году предприниматель осуществлял розничную торговлю рыбной продукцией, подпадающей под уплату единым налогом на вмененный доход, и оптовую торговлю, облагаемую по общепринятой системе налогообложения.

Предпринимателем во исполнение пункта 7 статьи 346.26 НК РФ издан приказ об учтенной политике на 2004 год (том 9 лист дела 32), согласно которому учет доходов и расходов подлежал отражению в книге учета кассовым методом, после фактического получения дохода и совершения расхода. Для учета и раздельного ведения доходов при реализации товаров по оптовой базе расположенной в городе Хабаровске по улице Шевчука, 28 приобретен второй кассовый аппарат. Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов подразделены на материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления, прочие расходы. Приказом установлено, что расходы, связанные с реализацией товара на базе по улице Шевчука в городе Хабаровске учитываются отдельно и в расходы, учитываемые по общей системе налогообложения, не включаются. В расходы, связанные с реализацией товаров на базе и учитываемые при исчислении единого налога на вмененный доход, подлежали включению: стоимость товара приобретенного, для реализации непосредственно на базе, расходы, связанные с приобретением товара, расходы, связанные с арендной места на базе, прочие расходы, понесенные и связанные непосредственно при реализации товара на оптовой базе.

В подтверждение факта ведения раздельного учета предпринимателем представлены: книги покупок; реестры расходов по торговому месту, расположенному в городе Хабаровске по улице Шевчука, 28, счета-фактуры подтверждающие сведения, содержащиеся в реестре; реестр расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налогов по общей системе налогообложения, счета-фактуры, подтверждающие сведения, изложенные в реестре.

Признавая отсутствие у предпринимателя надлежащего раздельного учета, налоговый орган сослался на нарушение порядка оформления книги учета доходов и расходов, а содержащиеся в ней сведения не позволили инспекции проследить финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика, произведенные расходы и полученные доходы.

Вместе с тем, налоговый орган не указал, в чем выразилось нарушение порядка оформления книги учета доходов и расходов, представленной предпринимателем.

Нормами Налогового кодекса Российской Федерации, при наличии положений об обязательном ведении налогоплательщиками раздельного учета (пункт 7 статьи 346.26 НК РФ) не установлен порядок и требования к ведению раздельного учета. Вместе с тем, налогоплательщики должны сами обеспечить ведение раздельного учета, причем таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.

Как установлено судом, предприниматель для обеспечения раздельного учета доходов использовал два кассовых аппарата. Расходы по оптовой реализации рыбной продукции учитывал в книге покупок, в которую не включались расходы, приходящиеся на деятельность, подпадающую под уплату единого налога на вмененный доход. Расходы по данной деятельности заявителем учитывались отдельно путем составления реестра.

Признавая порядок введения раздельного учета примененный предпринимателем Дьяковым В.А. ненадлежащим, налоговый орган не указал основания, по которым пришел к таким выводам, почему данный учет нельзя принять раздельным, а также не подтвердил недостоверность учета.

Правомерно арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для определения размера расходов подлежащих учету при доначислении налогов по общей системе налогообложения исходя из удельного веса расходов, поскольку данный порядок не предусмотрен нормами налогового законодательства и противоречит положениям подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Учитывая изложенное, арбитражный суд первой инстанции обоснованно признал доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога необоснованным.

С выводами арбитражного суда первой инстанции в части неправильного исключения инспекцией из состава расходов 2005 года затрат в сумме 17 633 руб. налоговый орган согласился.

Представленные налоговым органом доказательства не позволили арбитражному суду апелляционной инстанции определить в соответствии со статьей 237 НК РФ фактическую налогооблагаемую базу и по единому социальному налогу, в этой связи определить размер налога, пени и штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 119 НК РФ, подлежащих перечислению в бюджет.

Не установлены апелляционной инстанцией основания для отмены решения арбитражного суда первой инстанции и в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость.

Согласно решению инспекции основанием для доначисления НДС явилось нарушение предпринимателем положений статьи 171 и 172 НК РФ - завышение налоговых вычетов.

Как пояснили в судебном заседании представители налогового органа, налогоплательщиком не подтверждены первичными бухгалтерскими документами примененные налоговые вычеты по НДС, а, кроме того, ввиду отсутствия раздельного учета, размер предъявленного к налоговому вычету НДС признан инспекцией необоснованным, в связи чем, определен расчетным путем.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что принятое налоговым органом решение от 30.03.2007 N 18-20/7449 не соответствует требованиям статьи 101 НК РФ, поскольку не содержит обстоятельства совершенных предпринимателем правонарушений в части неправильного исчисления НДС, не указаны доказательства, подтверждающие выводы налогового органа, что делает невозможным проверить обоснованность доначисления налога.

Раздел 2 решения налогового органа содержит только указания на суммы НДС принятого или не принятого в качестве налогового вычета. Представленное налоговым органом приложение к решению также не содержит полные сведения об основаниях доначисления НДС, не указано, какие документы в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов предпринимателем не представлены, а какие не соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, имеются математические ошибки, которые не были устранены в ходе рассмотрения апелляционной жалобы. Отсутствуют выводы о наличии либо отсутствии хозяйственных взаимоотношений с поставщиками товара.

Налоговым органом не учтено, что порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, согласно которой, вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При чем вычетам подлежат суммы налога после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) являются их фактическое наличие, учет и оплата. Наличие данных обстоятельств налоговым органом согласно оспариваемому решению не устанавливалось.

Поскольку, инспекцией не доказан факт отсутствия у предпринимателя раздельного учета, определение вычетов по НДС расчетным методом не может быть признано законным.

Кроме того, устанавливая размер налогового вычета по НДС расчетным путем, инспекцией неправильно определен доход от розничной торговли облагаемый единым налогом на вмененный доход. Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, установив неправильность определения размера дохода от разных видов деятельности, устранило данное нарушение, определив иной удельный вес расходов по общей системе налогообложения в общем объеме доходов. Однако перерасчет налоговых обязательств предпринимателя с учетом удельного веса определенного Управлением Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю по налогу на добавленную стоимость не был произведен, что привело к неправильному определению размера НДС.

В этой связи арбитражный суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о необоснованном доначислении НДС, пени и штрафа.

Учитывая, что решение суда первой инстанции вынесено на основании полного установления обстоятельств дела, выводы суда соответствуют установленным юридически значимым фактам, основанным на имеющихся в деле доказательствах и на правильном применении норм материального права, арбитражный суд апелляционной инстанции считает апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины подлежат возложению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Хабаровского края от 30 ноября 2007 года по делу N А73-8484/2007-50 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, но может быть обжаловано в течение двух месяцев в кассационную инстанцию через Арбитражный суд Хабаровского края.

Председательствующий

Н.В. Меркулова

Судьи

А.И. Михайлова Т.Д. Пескова