Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 28 ноября 2008 г. N 06АП-1885/2008-А73

г. Хабаровск

06АП-А73/2008-2/3907

28 ноября 2008 г.

Резолютивная часть постановления оглашена 25 ноября 2008 года.

В полном объеме постановление изготовлено 28 ноября 2008 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Меркуловой Н.В.,

судей Михайловой И.А., Песковой Т.Д.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Капустиной Л.В.

При участии в судебном заседании:

от налогоплательщика явились на основании доверенности от 09.01.2008 N 5 представитель - Савенкова С.В., на основании доверенности от 09.01.2008 N 4 представитель - Деспиллер О.Ю.;

от налогового органа явились на основании доверенности от 29.12.2007 N 05-22/34662 представитель - Кшевина С.И., на основании доверенности от 09.01.2008 N 03-22/24 представитель - Абросимова Л.М., на основании доверенности от 29.12.2007 N 05-22/34659 представитель - Фоменко Г.Н., на основании доверенности от 10.01.2007 N 03-22/28 представитель - Ускова Н.И., от 09.01.2008 N 03-22/25 представитель - Белякова И.Я., на основании доверенности от 19.03.2008 N 03-22/6755 представитель - Чернявская Н.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фоксэль"

на решение Арбитражного суда Хабаровского края от 28 апреля 2008 года по делу N А73-9481/2007-21, принятое судьей Суминым Д.Ю.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Фоксэль" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска о признании недействительным решения от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Фоксэль" (далее - ООО "Фоксэль", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска (далее - ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровск, налоговый орган, инспекция) от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога на вмененный доход по основаниям, изложенным в пунктах 2.1.1, 2.2.1.5, 2.2.1.6, 2.2.2.14, 2.2.1.7, 2.2.3.6, 2.2.1.9, 2.2.2.6, 2.2.2.7, 2.2.2.8, 2.2.2.9, 2.2.2.12, 2.2.2.13, 2.2.2.15, 2.2.3.9, 2.4, 2.6 (за исключением оснований, указанных в пунктах 2.2.1.4, 2.2.2.3), 2.7, 2.8.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 28.04.2008 по делу N А74-9481/2007-21 требования ООО "Фоксэль" удовлетворены частично. Признано недействительным решение ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам, указанным в пунктах 2.2.1.5, 2.2.1.7 решения, начисления соответствующих сумм пени, уменьшения убытков за 2004 год на 21 310 руб., за 2005 год на 80 271 руб. по основаниям, указанным в пунктах 2.2.2.6, 2.2.2.15, 2.2.3.6 решения, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 280 744 руб., доначисления НДС по эпизодам, описанным в пунктах 2.2.1.5, 2.2.1.7, 2.2.25 решения, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций, начисления пени по единому налогу на вмененный доход в сумме 791 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда решение Арбитражного суда Хабаровского края от 28.04.2008 по делу N А73-9481/2007-21 изменено. Признаны недействительными пункты 2.2.2.12 и 2.2.2.13, пункт 2.8 решения ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2004 год в сумме 470 146 руб. и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в сумме 811 479 руб., исчисленных с названной суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности пени и штрафа. В остальной части решение оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.10.2008 постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2008 по делу N А73-9481/2007-21 Арбитражного суда Хабаровского края об отказе ООО "Фоксэль" в признании недействительным решения ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части:

- доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам, указанным в пунктах 2.2.6, 2.2.2.14, 2.2.2.8, 2.2.2.9, 2.2.3.9, 2.4, соответствующих сумм пеней;

- доначисления налога на добавленную стоимость в суммах 188 829 руб. и 28 958 руб. по эпизодам, указанным в пунктах 2.6.4, 2.2.2.12, 2.2.2.13, пеней и штрафа на указанные суммы;

- доначисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в связи с включением в среднесписочную численность работников административно-технического и вспомогательного персонала, пеней и штрафа на спорную сумму, отменено.

Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Шестой арбитражный апелляционный суд.

В заседании арбитражного суда апелляционной инстанции при повторном рассмотрении представители налогоплательщика доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержали в полном объеме. Представители налогового органа просили решение в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, на основании решения ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска от 05.12.2006 N 966 проведена выездная налоговая проверка ООО "Фоксэль" по вопросам соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2003 по 31.10.2006; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций за период с 01.01.2003 по 31.12.2005; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество предприятий в период с 01.01.2003 по 31.12.2003; полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество организаций за период с 01.01.2004 по 31.12.2005; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 31.10.2006; по вопросам соблюдения порядка налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации за период с 01.01.2003 по 31.12.2005; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Хабаровском крае за период с 01.01.2003 по 30.09.2006.

По результатам проверки составлен акт от 04.07.2007 N 17-12/1195 ДСП, на основании которого, а также возражений общества, иных материалов проверки, руководителем инспекции 08.08.2007 принято решение N 17-12/20165, которым ООО "Фоксэль" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход, налога на имущество предприятий за 2003 год. Обществу на суммы недоимки по названным налогам начислены пени в общей сумме 3 220 409 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1 387 803 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 6 111 465 руб., по налогу на имущество предприятий за 2003 год в сумме 87 867 руб., по единому налогу на вмененный доход в сумме 1 622 958 руб. Кроме того, обществу уменьшен убыток за 2004 год на 4 377 592 руб., за 2005 год на 3 812 743 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 19.11.2007 N 24-14/314/23946, с учетом дополнительного решения от 29.12.2007 N 24-14/314/28029, решение инспекции от 08.08.2007 N 17-12/20165 изменено, уменьшен убыток по налогу на прибыль до 4 351 452 руб. за 2004 год, за 2005 год до 3 812 743 руб. В остальной части решение ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска оставлено без изменений.

Не согласившись с ненормативным актом в части, ООО "Фоксэль" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Оценив установленные при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика в части указанной кассационной инстанцией обстоятельства, проверив изложенные в жалобе доводы, арбитражный суд апелляционной инстанции, считает судебный акт арбитражного суда первой инстанции подлежащим изменению по следующим основаниям.

Налог на прибыль.

Пункты 2.2.1.6 и 2.2.2.14.

Как следует из решения налогового органа в ходе проверки инспекцией установлено неправомерное отнесение на затраты стоимости услуг, оказанных ООО "Центр кадрового менеджмента" по обучению работников общества в размере 16 090 руб. в 2003 году (п. 2.2.1.6), в размере 7 036 руб. в 2004 году (п. 2.2.2.14). В качестве основания исключения затрат из расходов налогоплательщика инспекция указала на нарушение обществом пунктов 1, 3 статьи 264 НК РФ, поскольку у ООО "Центр кадрового менеджмента" отсутствовала соответствующая лицензия. Заявитель, оспаривая доначисление налога на прибыль организаций в этой части, сослался на то, что данные расходы связаны с производством и реализацией товаров, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Арбитражный суд первой инстанции признал правомерным доводы налогового органа.

Апелляционная инстанция считает, что выводы арбитражного суда первой инстанции в этой части соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, к которой относятся доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 данной статьи, согласно которому к расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации) кадров, в соответствии с договорами с такими учреждениями.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если:

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, - работники этих установок;

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Таким образом, для подтверждения соблюдения условий отнесения на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на подготовку и переподготовку кадров налогоплательщик должен представлять в налоговый орган в том числе соответствующую лицензию образовательного учреждения и документы о государственной аккредитации, поэтому наличие данных документов непосредственным образом влияет на возможность включения в расходы соответствующие затраты при исчислении налогооблагаемой базы.

Как следует из материалов дела на основании договора возмездного оказания услуг по обучению персонала от 04.02.2003, заключенного между ООО "Центр кадрового менеджмента" (подрядчик) и ООО "Фоксэль", подрядчик обязан оказать услуги в форме тренинга по указанным в договоре темам.

Вместе с тем, поскольку у ООО "Центр кадрового менеджмента" отсутствует соответствующая лицензия, налогоплательщиком не представлены доказательства о том, что произведенные расходы связаны с производством и реализацией, налоговый орган обоснованно исключил их из расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Пункты 2.2.2.8, 2.2.2.9, 2.2.3.9.

Согласно решению инспекцией установлено занижение налоговой базы за 4 квартал 2004 года на 52 409 руб., составляющей стоимость работ по замене системы отопления склада готовой продукции, произведённых ООО "КИЭЛВЕНТ", за 1 и 2 кварталы 2004 года на 21 038 руб. и 723 151 руб. - стоимость работ по устройству бетонных полов в складе бутилированной воды, произведённых ИП Мендак А.Н. по договору подряда от 19.02.2004 N 4 (т.д. 12 л.д. 116-117).

Исключая данные суммы из состава расходов общества налоговый орган указал, что произведенный налогоплательщиком ремонт системы отопления и работы по устройству полов являются капитальным ремонтом арендованного здания, в связи с чем, расходы по условиям договора аренды от 01.04.2004 N 26/40 должен нести арендодатель - открытое акционерное общество "ХАТО".

ООО "Фоксэль", возражая против доводов налогового органа, указало на наличие согласия арендодателя на производство капитального ремонта за счет арендодателя, а также на то, что произведенные расходы непосредственно связаны с производством и реализацией.

Арбитражный суд первой инстанции, не соглашаясь с налоговым органом, не учел следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 НК РФ). Кроме того, в пункте 2 статьи 260 НК РФ указано, что положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем не предусмотрено возмещение указанных расходов арендодателем.

Указанные выше нормы не содержат указаний об их применении только в части расходов, касающихся текущего ремонта основных средств.

Действительно, по условиям договора аренды помещения от 01.04.2004 N 26/40, заключенного между ОАО "ХАТО" и ООО "Фоксэль" на арендодателя возложена обязанность по капитальному ремонту арендованного имущества (п.3.1.3), а на арендатора - по текущему ремонту (п.3.2.2.).

Вместе с тем, письмом от 30.12.2007 N 147 ОАО "ХАТО" выразило согласие на производство капитального ремонта заявителем в арендуемых помещениях на все время нахождения их в аренде у ООО "Фоксэль".

Учитывая изложенное, у налогового органа отсутствовали правовые основания для исключения данных расходов из состава расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку спорные работы произведены с целью создания необходимых условий для осуществления производственной деятельности в арендуемых помещениях, они подлежат включению в расходы.

Ссылка представителей налогового органа на то, что арендуемые помещения использовались и для осуществления деятельности подпадающей под уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности не подтверждена доказательствами.

Также налоговый орган исключил из расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций 592 097 руб., составляющих затраты на устройство навесного фасада из крапсана офисной части здания, по адресу: г. Хабаровск, ул. Воронежская,138.

В обоснование данного вывода налоговый орган указывал на то, что объект "Мир отдыха", в отношении которого обществом заключён договор на выполнение подрядных работ с ООО "Стройгос" от 14.07.2005 N 21 (т.д. 13 л.д. 1-2), ни в собственности, ни в аренде у общества не находился, кроме того, по мнению налогового органа, отсутствовала необходимость в ремонте фасада именно в тех объемах, которые заявлены налогоплательщиком.

Арбитражный суд первой инстанции, соглашаясь с выводами налогового органа, указал на то, что внешняя стена здания, отдельные помещения в котором были арендованы обществом, не входит в состав арендованных помещений и поскольку затраты на устройство навесного фасада произведены обществом в отношении объекта, прав на который у него не имелось, включение спорной суммы в расходы противоречит статьям 252, 253, 260 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из положений статьей 253-255, 260 НК РФ отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией, является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. Причем подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, других расходов.

Согласно договору аренды от 01.07.2005 N 23/62, заключенному с ОАО "ХАТО", налогоплательщик арендует в здании офис площадью 245,9 кв.м., отдел доставки площадью 128 кв.м., товарный склад площадью 1002,6 кв.м., котельную площадью 45,7 кв.м. Налоговый орган не оспаривает факт использования арендуемых площадей в производственной деятельности общества.

В этой связи выводы арбитражного суда первой инстанции о том, что у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для включения расходов по ремонту фасада здания, в котором ООО "Фоксэль" арендует помещения в целях осуществления производственной деятельности, основаны на неправильном применении норм материального права.

Кроме того, арбитражный суд апелляционной инстанции исходит и из следующего, характер оказываемых налогоплательщиком услуг во многом зависит от количества клиентов, в этой связи приведение внешнего облика здания, в котором осуществляется деятельность налогоплательщиком в целях извлечения прибыли, в надлежащее состояние непосредственно связано с эффективностью реализации своей услуги.

Кроме того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформированной в определении от 04.06.2007 N 320-0-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность и необходимость расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность, целесообразность и необходимость.

Довод налогового органа о том, что объем затрат на устройство навесного фасада не соответствует необходимому, с учетом размера площадей переданных в аренду обществу, основан только на предложениях.

Пункт 2.4.

Решением налогового органа обществу вменено занижение налоговой базы в 2004 году на сумму 742 859 руб., составляющую произведенные обществом компенсационные выплаты своим работникам.

Вместе с тем, согласно сведениям, содержащимся в отчете о прибылях и убытках на 1 января 2005 года, расшифровке отдельных прибылей и убытков, расшифровке к форме N 2 за 2004 год, перечне затрат учтенных при налогообложении за указанный период, спорная сумма была учтена обществом только в целях бухгалтерского учета, однако при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год данная сумма в расходы, учитываемые в целях налогообложения, не была включена. В этой связи довод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы по данному эпизоду не соответствует фактическим обстоятельствам.

Налог на добавленную стоимость.

Пункт 2.6.4. 2.2.12.

Одним из оснований для доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год явилось неправомерное заявление обществом налоговых вычетов на сумму 188 829 руб. по счетам-фактурам на приобретение товаров (работ, услуг) и основных средств, не переданных в производство и не используемых для осуществления операций, облагаемых НДС.

Вместе с тем, решение инспекции в этой части не содержит указания на счета-фактуры, по которым не принят НДС к вычету, не указаны иные обстоятельства, которые позволили бы определить, по каким сделкам не принят НДС.

Как установлено арбитражным судом апелляционной инстанции НДС в размере 188 829 руб. предъявлен налогоплательщиком к вычету по операциям связанным с приобретением у ООО "Кутурами Компании" мембраны на сумму 354 177 руб. (НДС - 54 027 руб.), у ООО "Технодизайн" цифрового телефона на сумму 22 500 руб. (НДС - 892 руб.), у ООО "Бирюса-Сервис" витрин на сумму 19 870 руб. (НДС - 3 031 руб.), 19 870 руб. (НДС - 3 031 руб.), услуг по доставке на сумму 354 руб. (НДС - 54 руб.), у ООО "Бюро Техник ЛТД" электропогрузчика на сумму 762 250 руб. (НДС - 116 275 руб.), транспортные услуги на сумму 8 700 руб. (НДС - 1 327 руб.), у ООО "Техноэкспресс" моторов на сумму 21 894 руб. (НДС - 5 921 руб.), 7 420 руб. (НДС - 1 132 руб.), у ООО "Бирюса-Сервис" услуг по доставке в сумме 708 руб. (НДС - 108 руб.), витрины на сумму 19 870 руб. (НДС - 3 031 руб.).

Как следует из приложения к материалам проверки данные средства и оборудование в последствии переданы налогоплательщиком в субаренду. Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Исходя из положений пункта 1 статьи 146 НК РФ, пункта 1 статьи 39 НК РФ передача приобретенного товара, оборудования в субаренду признается реализацией услуги, в связи с чем, является операцией, признаваемой объектом налогообложения. В этой связи общество правомерно заявило указанную сумму в налоговых вычетах 2006 года.

Пункт 2.2.12.

Поскольку постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2008, оставленным без изменения в этой части кассационной инстанцией, признано неправомерным решение налогового органа по пункту 2.2.2.12 в части исключения из расходов учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций суммы 144 786 руб. (в том числе НДС - 28 958 руб.) - составляющей расходы по текущему ремонту в гостинице, исключение налоговым органом из налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы 28 958 руб. также является неправомерным в силу положений статей 171, 146 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость по эпизоду, изложенному в пункте 2.2.2.13, инспекцией не начислялся.

Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Как следует из материалов дела одним из оснований доначисления единого налога на вмененный доход явилось неправильное определение среднесписочной численности работников, непосредственно участвовавших при осуществлении обществом разных видов деятельности.

Налоговый орган исходил из того, что, поскольку у общества отсутствовало закрепление работников за конкретными видами деятельности, за исключением работников отдела оптовой торговли, численность основных работников, численность административно-управленческого и вспомогательного персонала должна быть учтена в целях применения единого налога на вмененный доход.

Однако налоговый орган нормативно не обосновал применение данного метода определения среднесписочной численности работников, занятых при осуществлении обществом вида деятельности подпадающей под уплату единого налога на вмененный доход (развозная, разностная торговля питьевой водой).

Положения главы 26.3 НК РФ не устанавливают способ исчисления среднесписочной численности работников в случае осуществления организацией нескольких видов деятельности, как подпадающих, так и не подпадающих под уплату единого налога на вмененный доход. Не установлен такой порядок и иными нормативными правовыми актами, в том числе постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 01.12.2003 N 105.

Следовательно, на основании положений статьи 3 НК РФ суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе самостоятельно разрабатывать методы учета численности работников, занятых в каждом из осуществляемых видов деятельности. При этом выбор налогоплательщиком такой методики расчета, которая позволила бы оптимизировать и минимизировать налоговое бремя организации, не противоречит основам законодательства о налогах и сборах.

Поскольку, налоговый орган не доказал необоснованность примененного налогоплательщиком метода определения численности работников приходящихся на разные виды деятельности и в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ не обосновал правомерность учета всей численности основных работников, административно-управленческого и вспомогательного персонала, задействованных при осуществлении обществом разных видов деятельности, при определении среднесписочной численности учитываемой при исчислении только единого налога на вмененный доход, судебный акт арбитражного суда первой инстанции подлежит изменению и в этой части.

Учитывая изложенное, апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению.

Судебные расходы по апелляционной жалобе в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат возложению на налогоплательщика.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 28 апреля 2008 года по делу А73-9481/2007-21 изменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Хабаровска от 08.08.2007 N 17-12/20165 в части:

- доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам, указанным в пунктах 2.2.2.8, 2.2.2.9, 2.2.3.9, 2.4, соответствующих сумм пеней;

- доначисления налога на добавленную стоимость в суммах 188 829 руб. и 28 958 руб. по эпизодам, указанным в пунктах 2.6.4, 2.2.2.12, пеней и штрафа на указанные суммы;

- доначисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в связи с включением в среднесписочную численность работников административно-технического и вспомогательного персонала, пеней и штрафа на спорную сумму.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, но может быть обжаловано в течение двух месяцев в кассационном порядке в Федеральный Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Хабаровского края.

Председательствующий

Н.В. Меркулова

Судьи

А.И. Михайлова Т.Д. Пескова