Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 11 августа 2009 г. N 06АП-3209/2009

г. Хабаровск

11 августа 2009 г.

N 06АП-3209/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2009 года. Полный текст постановления изготовлен 11 августа 2009 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Песковой Т. Д.

судей Гричановской Е.В., Михайловой А.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ковальчук Т. Н.

при участии в заседании:

от индивидуального предпринимателя Ульяненко Анатолия Тимофеевича: Шишмарева Ольга Викторовна, паспорт 9901 057151, выдан 09.11.2001 Биробиджанским ГОВД ЕАО, представитель по доверенности от 09.12.2008 N 79-01/070419;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Биробиджану: Медведев Евгений Викторович, удостоверение УР N 426456, представитель по доверенности от 11.01.2009 б/н

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Биробиджану

на решение от 11.06.2009

по делу N А16-350/2009-6

Арбитражного суда Еврейской автономной области

принятое судьей Волковой М.О.

по заявлению индивидуального предпринимателя Ульяненко Анатолия Тимофеевича

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Биробиджану

о признании недействительным решения от 11.02.2009 N 549 в части

Индивидуальный предприниматель Ульяненко Анатолий Тимофеевич (далее - ИП Ульяненко А.Т., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Еврейской автономной области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Биробиджану (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.02.2009 N 549 в части уменьшения исчисленного налога на добавленную стоимость в сумме 2 636 706 руб. и уменьшения налоговых вычетов в сумме 3 309 191 руб.

Заявленные требования обоснованы тем, что налоговым органом нарушены положения статей 164, 168, 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда первой инстанции от 11.06.2009 заявленные предпринимателем требования удовлетворены.

Не согласившись с судебным актом, инспекция обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда в связи с неправильным применением норм материального права.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает на отсутствие оснований для возмещения из бюджета НДС, поскольку в проверяемом периоде предприниматель осуществлял два вида деятельности: подлежащую налогообложению и освобожденную от налогообложения НДС, следовательно, ИП Ульяненко А.Т. необходимо вести раздельный учет или применить пропорцию, что предпринимателем не осуществлялось.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе в полном объёме, просил отменить решение суда, приняв новый судебный акт.

Представитель предпринимателя в заседании суда апелляционной инстанции отклонила доводы апелляционной жалобы, просила решение суда оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы, дополнений к апелляционной жалобе и отзыва на них, заслушав пояснения представителей сторон, изучив материалы дела, Шестой арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, 10.09.2008 ИП Ульяненко А.Т. в соответствии с договором о совместной деятельности от 01.01.2008 б/н, в рамках управления общими делами и ведения совместной деятельности представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2008 года.

Согласно указанной декларации сумма НДС, исчисленного к возмещению из бюджета, составила 785 676 руб.

Инспекцией проведена камеральная проверка декларации за 2 квартал 2008 года, по результатам которой составлен акт от 24.12.2008 N 1655.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что предпринимателем излишне исчислен от розничной торговли НДС в сумме 2 636 706 руб. и о необоснованном предъявлении им налоговых вычетов по НДС в сумме 3 309 191 руб.

Решением от 11.02.2009 N 549 отказано в привлечении ИП Ульяненко А.Т. к налоговой ответственности, уменьшен излишне исчисленный НДС в сумме 2 636 706 руб., уменьшены налоговые вычеты по НДС в сумме 3 309 191 руб.

Предпринимателем подана апелляционная жалоба на указанное решение, которая решением Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области от 25.03.2009 N 32 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 11.02.2009 N 549, оставленным в силе решением Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области от 25.03.2009 N 32, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные предпринимателем требования, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ, при рассмотрении споров об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Основанием для уменьшения в ходе камеральной проверки излишне исчисленного предпринимателем НДС в сумме 2 636 706 руб. от реализации ГСМ в сумме 17 261 675,66 руб. гражданам через автозаправочные станции послужило то обстоятельство, что ИП Ульяненко А.Т. применяет упрощенную систему налогообложения, следовательно, он не является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Кроме этого, налоговый орган не принял налоговые вычеты по НДС в сумме 3 309 191 руб. по деятельности простого товарищества (розничная торговля топливом), поскольку предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, не вел раздельного учета сумм налога и не рассчитывал процентное соотношение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за 2 квартал 2008, для определения сумм НДС, подлежащих налоговому вычету.

Налоговым органом при проведении камеральной проверки рассчитано процентное соотношение стоимости отгруженных товаров, которые подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

Действительно, согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ, индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

Статьей 174.1 НК РФ предусмотрены особенности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, в том числе при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности).

Согласно пункту 1 статьи 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.

Пунктом 3 статьи 174.1 НК РФ определено, что налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности предоставляется только участнику товарищества при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном настоящей главой.

При осуществлении участником товарищества, ведущим общий учет операций в целях налогообложения, право на вычет сумм налога возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности).

Согласно части 1 статьи 1041 ГК РФ, по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Частью 1 статьи 1042 ГК РФ установлено, что вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

В силу статьи 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей.

Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

Из договора о совместной деятельности от 01.01.2008 б/н (л.д.67-73), заключенного между индивидуальными предпринимателями Ульяненко А.Т., Ульяненко Д.А., Ульяненко Н.А. и Жилач О.А., усматривается, что предметом договора является объединение вкладов участников и совместные действия по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций, хранению нефти и продуктов ее переработки для извлечения прибыли и иной, не противоречащей закону цели.

Вклад каждого из участников составляет 25%. Вкладом Ульяненко А.Т. и Ульяненко Н.А. является имущество, перечисленное в приложении к настоящему договору (транспортные средства, автозаправочные станции, склад горюче-смазочных материалов), денежные средства, вкладываемые в приобретение нефтепродуктов и содержание нефтебазы, АЗС и других объектов предпринимательской деятельности (пункт 1.2 договора, приложения N 1 и 2 к договору).

Пунктом 2.3 названного договора определено, что управление общими делами по совместной деятельности и ведение бухгалтерского учета общего имущества участников поручено Ульяненко А.Т., который исполнял эти обязанности, что налоговым органом не оспаривается.

Согласно пункту 2.6 договора, полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество и произведенная (закупленная) продукция признаются общей долевой обязанностью.

Таким образом, деятельностью, осуществляемой в рамках договора о совместной собственности от 01.01.2008, является розничная торговля ГСМ.

Статьями 1046 и 1048 ГК РФ определен порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей.

Пунктом 3.1 договора о совместной деятельности от 01.01.2008 участниками договора определен особый порядок распределения доходов и расходов только по оптовой торговле, который не распространяется на предмет договора и цель совместной деятельности.

Согласно пункту 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Требования, установленные пунктами 3 и 4 указанной статьи, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (пункт 7 статьи 168 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с пунктом 16 Правил ведения книг покупок и продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость. При осуществлении розничной торговли в книге продаж регистрируются показания контрольных лент контрольно-кассовой техники.

В судебном заседании апелляционной инстанции установлено, что сумма выручки от розничной торговли ГСМ через автозаправочные станции, эксплуатирующиеся в рамках договора о совместной деятельности, отражена в ведомости по кассе за 2 квартал 2008 года в сумме 17 261 675,66 руб.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно определено, что исчисленная ИП Ульяненко А.Т. расчетным путем сумма налога от розничной выручки в размере 2 636 706 руб. соответствует требованиям статей 164, 168, 174.1 НК РФ, следовательно, налоговым органом неправомерно уменьшен НДС в указанной сумме.

Не принимая налоговые вычеты по НДС в сумме 3 309 191 руб. по деятельности простого товарищества (розничная торговля топливом), налоговый орган, полагая, что предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, должен вести раздельный учет сумм налога и рассчитывать процентное соотношение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за 2 квартал 2008, для определения сумм НДС, подлежащих налоговому вычету, при проведении камеральной проверки рассчитал процентное соотношение и, соответственно, удельный вес стоимости отгруженных товаров, которые подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

В то же время, Налоговый кодекс РФ устанавливает различные формы налогового контроля за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах в виде выездной налоговой проверки (статья 87 НК РФ), и в виде камеральной налоговой проверки (статья 88 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы (пункты 3, 4, 5 статьи 88 НК РФ).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, при обнаружении налоговых правонарушений обязан требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, и уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Таким образом, законодатель устанавливает для налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверке гарантии в виде предоставления возможности представить пояснения или внести необходимые исправления в налоговую декларацию по результатам проведения камеральной налоговой проверки и, соответственно, обязанность налогового органа истребовать от налогоплательщика представления объяснений и документов и рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.

В заседании суда апелляционной инстанции из пояснений представителя налогового органа установлено, что налоговым органом не предлагалось предпринимателю представить письменные объяснения для подтверждения правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, на основании требований от 10.07.2008 N 132, от 18.11.2008 N 217 у налогоплательщика были истребованы документы, необходимые для проведения камеральной налоговой проверки, расчет по уменьшению НДС в сумме 2 636 706 руб., по непринятию налоговых вычетов в сумме 3 309 191 руб. производился налоговым органом самостоятельно на основании сопоставления данных, указанных в налоговой декларации, кассовой книги предпринимателя, анализа данных ведомости по контрагентам: общие взаиморасчеты, документов движения денежных средств.

Расчет не принятого налогового вычета по НДС в сумме 3 309 191 руб. по деятельности простого товарищества (розничная торговля топливом) налоговым органом произведен самостоятельно путем определения процентного соотношения и, соответственно, удельного веса стоимости отгруженных товаров, которые подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

Этот расчет отражен в оспариваемом решении налогового органа на странице 7, в результате которого налоговый орган определил, что процент удельного веса облагаемых НДС операций составляет 34,88%, не облагаемых - 65,12%.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что, производя расчеты по уменьшению НДС в сумме 2 636 706 руб., по непринятию налоговых вычетов в сумме 3 309 191 руб., налоговый орган, по существу провел выездную налоговую проверку, в то время как имел право на проведение камеральной налоговой проверки.

С учетом изложенного, довод апелляционной жалобы об отсутствии оснований для возмещения из бюджета НДС в связи с тем, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял два вида деятельности: подлежащую налогообложению и освобожденную от налогообложения НДС, следовательно, ИП Ульяненко А.Т. необходимо вести раздельный учет или применить пропорцию, что предпринимателем не осуществлялось, судом отклоняется.

Таким образом, суд первой инстанции, оценив, с учетом положений статьи 71 АПК РФ, представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не доказал неправильность исчисления предпринимателем налога на добавленную стоимость за второй квартал 2008 года, неверно установив объем налоговых обязанностей налогоплательщика по уплате указанного налога, следовательно, решение в части уменьшения налога на добавленную стоимость в сумме 2 636 706 руб. и непринятия к вычету за второй квартал 2008 года НДС в сумме 3 309 191 руб. является незаконным и нарушающим права и законные интересы предпринимателя в сфере предпринимательской деятельности.

При наличии таких обстоятельств у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268-271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Еврейской автономной области от 11 июня 2009 года по делу N А16-350/2009-6 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, в двухмесячный срок.

Председательствующий

Т.Д. Пескова

Судьи

Е.В. Гричановская А.И. Михайлова