Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2009 г. N 06АП-4196/2008

г. Хабаровск

22 сентября 2009 г.

N 06АП-3982/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2009 года. Полный текст постановления изготовлен 22 сентября 2009 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Меркуловой Н.В.

судей Гричановской Е.В., Песковой Т. Д.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Фадеевой М. В.

при участии в заседании:

от заявителя явился индивидуальный предприниматель Вастьянов Анатолий Иванович;

от налогового органа явились на основании доверенностей от 11.03.2009 N 06892 представитель - Семинская Е.Г., от 01.09.2009 N 05/23965 представитель - Рощина О.А.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области

на решение от 15.07.2009

по делу N А37-942/2008-9

Арбитражного суда Магаданской области

принятое судьей Минеевой А.А.

по заявлению индивидуального предпринимателя Вастьянова Анатолия Ивановича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области

об оспаривании решения от 26.03.2008 N 13-2-17/513 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Вастьянов Анатолий Иванович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Магаданской области, налоговый орган, инспекция) от 26.03.2008 N 12-3-17/513, которым налогоплательщику отказано в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость по уточненной налоговой декларации за декабрь 2006 года в сумме 89 332 руб.

В обоснование заявленных требований налогоплательщик сослался на неправильное применение налоговым органом норм материального права, регулирующих спорные правоотношения: статей 171, 172, 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), на процессуальные нарушения, выразившиеся в не указании в требовании налогового органа о предоставлении документов от 23.11.2008 N 252 номеров и дат счетов-фактур, необходимых для представления в налоговый орган.

Решением Арбитражного суда Магаданской области от 01.10.2008 по делу N А37-942/2008 в удовлетворении заявленных требований отказано. Принимая данное решение, арбитражный суд первой инстанции исходил из того, что предпринимателем примененный налоговый вычет не подтвержден документально и заявлен с нарушением положений установленных главой 21 НК РФ.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2008 N 06АП-4196/2008 судебный акт оставлен без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда от 15.04.2009 N Ф03-1289/2009 решение от 01.10.2008, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2008 по делу N А37-942/2008 Арбитражного суда Магаданской области отменено, дело направлено на новое рассмотрение в арбитражный суд Магаданской области. Арбитражный суд кассационной инстанции указал на необходимость осуществления проверки соблюдения налоговым органом процедуры принятия решения.

Решением Арбитражного суда Магаданской области от 15.07.2009 по делу N А37-942/2008 требования индивидуального предпринимателя Вастьянова А.И. удовлетворены. Признано недействительным решение Межрайонной ИНФС России N 1 по Магаданской области от 26.03.2008 N 13-2-17/513 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. С Межрайонной ИНФС России N 1 по Магаданской области в пользу ИП Вастьянова А.И. взыскана государственная пошлина в сумме 100 руб., уплаченная по платежному поручению от 04.07.2008 N 170.

Принимая данное решение, арбитражный суд первой инстанции не установил обстоятельства, подтверждающие довод предпринимателя о том, что сведения, содержащиеся в требовании налогового органа, о представлении документов от 23.11.2008 N 252 являются неполными, не установлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении порядка его составления, как по форме, так и по содержанию. Не установлены и основания для признания неправомерными выводов налогового органа о том, что налогоплательщиком не велся раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций и как следствие этого отсутствие правовых оснований для применения налоговых вычетов. Вместе с тем, выполняя указания кассационной инстанции и проверяя соблюдение налоговым органом пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о не предоставлении инспекцией предпринимателю возможности подать в течение 15 дней с даты получения акта камеральной проверки письменных возражений и доказательств в их обоснование.

Не согласившись с судебным актом арбитражного суда первой инстанции, налоговый орган обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение от 15.07.2009 по делу N А37-942/2008 отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция сослалась на неправильное установление арбитражным судом первой инстанции обстоятельств в части порядка вынесения оспариваемого решения, который, по мнению заявителя апелляционной жалобы, был соблюден.

В судебном заседании представители налогового органа доводы, изложенные в жалобе, поддержали в полном объеме. Предприниматель, ссылаясь на их несостоятельность, просил решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив установленные при рассмотрении апелляционной жалобы обстоятельства, проверив изложенные в ней доводы, апелляционная инстанция считает, что судом первой инстанции в соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) установлены все фактические обстоятельства дела, имеющие существенное значение для его полного и всестороннего рассмотрения, а также правильно применены нормы материального и процессуального права, в связи с чем решение арбитражного суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 14.11.2007 ИП Вастьяновым А.И. в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2006 года.

По результатам проведенной налоговым органом камеральной налоговой проверки с учетом выявленных обстоятельств: не подтверждение суммы налоговых вычетов первичными учетными документами, непредставление документов, подтверждающих ведение раздельного учета по операциям, как облагаемым налогом на добавленную стоимость, так и необлагаемым либо освобожденным от исчисления и уплаты налога ввиду применения предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов в размере 253 715 руб., что привело к излишнему исчислению налога к уменьшению в сумме 89 332 руб. и неуплате налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет в сумме 164 383 руб.

На основании материалов камеральной проверки налоговым органом принято решение от 26.03.2008 N 13-2-17/513 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 89 332 руб.

Не согласие с выводами налогового органа, послужило основанием для обращения предпринимателя в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Арбитражный суд первой инстанции, принимая решение, обосновано исходил из следующего.

Согласно положениям пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При этом в пункте 2 статьи 173 НК РФ установлено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов; для применения вычета должны быть представлены документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие спорные правоотношения, предполагают возможность применения налоговых вычетов и соответствующего возмещения налога из бюджета при соблюдении налогоплательщиком следующих условий: производственное назначение приобретенного товара, фактическое наличие, оприходование и оплата товара. Налоговый орган вправе признать необоснованным применение налоговых вычетов и отказать в возмещении налога, если сумма заявленных налогоплательщиком вычетов не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Как следует из материалов дела, ИП Вастьянов А.И. осуществляет как облагаемые налогом на добавленную стоимость, так и освобождаемые от налогообложения налогом на добавленную стоимость операции, в связи с чем, заявитель является плательщиком налогов по общей системе налогообложения и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, что не отрицается самим предпринимателем и подтверждается представленными декларациями по единому налогу на вмененный доход.

В силу пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налоговый орган, принимая решение от 26.03.2008 N 13-2-17/513 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, пришел к выводу о не ведении заявителем раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

В свою очередь ИП Вастьянов А.И. в подтверждение факта ведения раздельного учета представил приказ от 01.01.2006 N 1 "О ведении раздельного учета при осуществлении предпринимательской деятельности в целях правильного исчисления и уплаты НДС на 2006 год", книгу покупок и регистрации полученных счетов-фактур за декабрь 2006 года, книгу продаж и регистрации выставленных счетов-фактур за декабрь 2006 года.

Согласно пунктам 5, 6 приказа от 01.01.2006 N 1 предпринимателем установлено принимать и оприходовать товары (работы, услуги) в размере 100% от их количественного поступления в соответствии с общим режимом налогообложения. Передавать в розничную торговлю, облагаемую единым налогом на вмененный доход, товары, принятые и оприходованные в соответствии с общим режимом налогообложения, не более 5% от их количественного поступления.

Вместе с тем, установленный предпринимателем порядок учета расходов не может быть признан раздельным учетом сумм налога по приобретенным товарам, поскольку не основан на пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 НК РФ.

Необходимость учета поступившего товара согласно порядку, указанному в приказе от 01.01.2006 N 1, предприниматель обосновывал невозможностью определить при получении товара (запасные части, автошины) дальнейший характер его реализации - либо оптом, либо в розницу.

Но поскольку пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено установление пропорции исходя из стоимости товара, порядок раздельного учета принятый налогоплательщиком, даже с учетом особенностей осуществления им предпринимательской деятельности, не может быть признан соответствующим указанной норме.

Кроме того, сведения, содержащиеся в представленных копиях книги продаж и регистрации счетов-фактур за декабрь 2006 года, книги покупок и регистрации счетов-фактур за декабрь 2006 года, книги доходов и расходов за декабрь 2006 года об отраженных счетах-фактурах, с учетом сумм указанных в качестве расходов, свидетельствуют о произвольном определении налогоплательщиком сумм расходов (в том числе НДС), подлежащих учету по общей системе налогообложения по принципу возможной последующей реализации товаров.

Следовательно, налоговый орган обоснованно пришел к выводу об отсутствии у предпринимателя раздельного учета, и, соответственно, о наличии у налогового органа правовых оснований для отказа в применении заявленных по уточненной налоговой декларации за декабрь 2006 года налоговых вычетов и для отказа в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в оспариваемой сумме.

Не может быть признана состоятельной ссылка предпринимателя на абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ как на основание принятия учетной политики, изложенной в приказе от 01.01.2006 N 1.

Абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.

Поскольку, налогоплательщиком не представлены доказательства несения расходов на производство продукции и последующей её реализации, а расходы по приобретению товаров и его реализации к таким расходам не относятся, применение к рассматриваемым правоотношениям положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ не может быть признано правомерным.

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006г N 267-0 "По жалобе ОАО Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей 3 и 4 статьи 88, пункта 1 статьи 101 НК РФ и части 4 статьи 200 АПК РФ", принял представленные заявителем документы, в обоснование правомерности заявленных налоговых вычетов, исследовал их и дал правильную оценку установленным обстоятельствам.

Является обоснованным вывод арбитражного суда первой инстанции о несостоятельности довода налогоплательщика о недействительности требования от 23.11.2007 N 252 в виду неполноты содержащихся в нем сведений в части указания истребованных документов.

В соответствии с абзацем 4 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Во исполнение указанной нормы инспекцией требованием N 252 от 23.11.2007 предложено представить первичные учетные документы, послужившие основанием для принятия налогового вычета. Помимо документов указанных в требовании налоговым органом предложено предпринимателю представить и иные документы, которые налогоплательщик считает необходимыми для проведения камеральной проверки. Данные действия налогового органа не могут быть расценены как нарушение прав и законных интересов предпринимателя.

Проверяя соблюдение инспекцией требований пункта 6 статьи 100 НК РФ, арбитражный суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о нарушении инспекцией порядка вынесения решения.

Согласно пункту 5 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен быть вручен лицу в отношении которого проводилась проверка под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом. В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Материалы налоговой проверки, согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ, рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, в случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей; о времени месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика; если налогоплательщик, несмотря на извещение не явился, то материалы проверки рассматриваются в его отсутствие.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ (в редакции ФЗ от 27.07.2006 N 137-ФЗ) несоблюдение должностными лицами требований, установленных НК РФ, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проведена проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения.

Следовательно, не обеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Как следует из материалов дела, письмом от 08.02.2008 N 13-2-25/03387 налоговый орган направил в адрес предпринимателя Вастьянова А.И. уведомление о его явке в налоговый 20.02.2008 для подписания и вручения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2006, которое получено заявителем 14.03.2008.

20.02.2008 инспекцией предпринимателю направлен акт проверки и уведомление о назначении рассмотрения материалов проверки, которые получены ИП Вастьяновым А.И. 21.03.2008.

Проанализировав установленные обстоятельства, арбитражный суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговый орган, вынося 26.03.2008, до истечения срока даже для принесения возражений на акт камеральной проверки, решение N 13-2-17/513, нарушил установленные статьями 100 и 101 НК РФ требования процедуры рассмотрения материалов проверки, что привело к нарушению прав и законных интересов предпринимателя, который был лишен возможности представлять возражения на акт проверки, дополнительные документы и давать пояснения по порядку исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в проверяемый период.

С учетом вышеизложенного, а также сложившейся судебной практики, у арбитражного суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьями 258, 268-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от 15 июля 2009 года по делу N А37-942/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.

Председательствующий

Н.В. Меркулова

Судьи

Е.В. Гричановская Т.Д. Пескова