Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2008 г. N 08АП-888/2008

город Омск

04 апреля 2008 г.

Дело N А75-6132/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 01 апреля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 апреля 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Рыжикова О.Ю., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лиопа А.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-888/2008) индивидуального предпринимателя Чернеги Владимира Васильевича на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 09.01.2008 по делу N А75-6132/2007 (судья Кущева Т.П.),

по заявлению индивидуального предпринимателя Чернеги Владимира Васильевича

к Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре

о признании частично недействительным решения от 17.09.2007 N 18/7

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Чернеги Владимира Васильевича - Рощук В.А. по доверенности от 26.11.2007 сроком действия 1 год; Поконова А.Ю. по доверенности от 26.11.2007 сроком действия 1 год;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес В.О. по доверенности от 15.11.2006 сроком действия 3 года;

УСТАНОВИЛ:

Решением от 09.01.2008 по делу N А75-6132/2007 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа частично удовлетворил требования индивидуального предпринимателя Чернеги Владимира Васильевича (далее по тексту - предприниматель Чернега В.В., налогоплательщик) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу (далее по тексту - УФНС РФ по ХМАО-Югре, Управление, налоговый орган) от 17.09.2007 N 18/7 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 220 222 руб. 31 коп., налога на доходы физических лиц в сумме 104 088 руб., единого социального налога в сумме 75 593 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 30 225 руб., пени исчисленных на указанные суммы, а также налоговых санкций за совершенное налоговое правонарушение, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого социального налога.

Суд признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 4 892 руб., пени в сумме 5 609 руб. 60 коп., единого социального налога в сумме 12 819 рублей и пени в сумме 5 676 руб. 76 коп., как противоречащее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований предпринимателя суд первой инстанции отказал.

В обоснование решения суд первой инстанции указал на следующее.

Сделка предпринимателя с ООО "Монтажстрой" является ничтожной, последнее создано фиктивно для ухода от налогов, в силу чего доход в сумме 9 570 682 руб. 25 коп. является доходом предпринимателя.

Предприниматель обоснованность примененных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость первичной документацией не подтвердил. В ходе проверки и в судебные заседания была предоставлена часть счетов-фактур подтверждающих налоговый вычет, но доказательств, что указанные счета-фактуры были оплачены и указанный товар поставлен на учет, налогоплательщиком не представлено.

Поскольку предпринимателем не представлены доказательства, позволяющие определить суммы выручки по видам деятельности, облагаемым налогом на вмененный доход, а также доходы налогоплательщика, по которым последний уплачивает налоги в соответствии с иным режимом налогообложения, то налоговым органом правомерно для определения суммы выручки от видов деятельности, облагаемых единым налогов на вмененный доход, использованы показатели фискальной памяти при снятии с учета контрольно-кассовой техники, где выручка составила 934 213 руб. 86 коп.

Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика о том, что последним обоснованно были уничтожены первичные бухгалтерские документы после прекращения уголовного дела, указав на обязанность налогоплательщика хранить первичную бухгалтерскую документацию, а также отклонил доводы предпринимателя о том, что его задолженность по налогам, как установлено постановлением районного суда от 16.04.2007 и экспертным заключением, составляет 507 146 руб. 80 коп.

Кроме того, суд указал на то, что нарушения процессуальных норм при проведении повторной налоговой проверки являются незначительными и не повлекли за собой нарушения прав налогоплательщика.

В апелляционной жалобе предприниматель Чернега В.В. просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с нарушением судом первой инстанции норм материального и процессуального права. В обоснование апелляционной жалобы предприниматель ссылается на следующее: суд не принял во внимание требования части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о том, что вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом; в нарушение статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд пришел к выводу о том, экспертиза, проведенная по уголовному делу, основывается только на документах, первоначально представленных предпринимателем и какие-либо дополнительные документы в ходе проведения экспертизы не запрашивались и при рассмотрении уголовного дела не исследовались, который является субъективным и некорректным.

Кроме того, предприниматель не согласен с выводом суда о том, что допущенные в ходе повторной налоговой проверки нарушения являются незначительными. При этом, предприниматель указывает на следующее: налоговый орган не известил налогоплательщика о принятом решении по проведению повторной выездной налоговой проверки; из акта следует, что постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки от 22.12.2006 N 7 направлено предпринимателю 06.02.2007, то есть с нарушением установленного законом срока; в ходе проведения выездной налоговой проверки могут быть охвачены проверкой только три года, то есть проверяемым периодом мог быть только 2004 год, фактически проверкой были охвачено четыре года; Управление не имело законных оснований для проведения повторной выездной налоговой проверки; Управлением нарушен пункт 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку требование о предоставлении документов было направлено 06.02.2007 и этим же числом было вынесено решение о приостановлении проведения повторной выездной проверки; на момент истребования Управлением у налогоплательщиком документов, Управлению было известно о возбуждении в отношении предпринимателя Чернеги В.В. уголовного дела, все документы являлись вещественным доказательством по уголовному делу и не могли быть представлены Управлению.

Ссылаясь на допущенные судом первой инстанции нарушения норм материального права, предприниматель указал на необоснованность доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 195 650 руб. за январь 2003 года, поскольку в этот период налогоплательщик был освобожден от его уплаты на основании уведомления, данное право было утрачено только в феврале 2003 года.

Налоговый орган в соответствии с представленным суду письменным отзывом на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя Чернеги В.В. поддержал доводы апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

Представитель налогового органа в заседании суда просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения, пояснил, что поскольку налогоплательщик уклонялся от получения постановления о проведении повторной выездной налоговой проверки, ему была направлена копия постановления с уведомлением.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

На основании решения заместителя руководителя налогового органа от 20.06.2005 N 32 была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Чернеги В.В. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ), налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС), единому социальному налогу (далее по тексту - ЕСН) за период деятельности с 01.01.2002 по 31.12.2004, о чем был составлен акт от 16.11.2005 N 11/1529. По результатам рассмотрения материалов проверки заместителем руководителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по ХМАО - Югре 25.01.2006 было принято решение N 11/2 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

27.03.2006 сотрудник следственного управления обращатился к руководителю налогового органа с письмом об отмене решения о привлечении к налоговой ответственности на основании пункта 3 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в действиях налогоплательщика усматриваются признаки преступления предусмотренного частью 2 статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации. 31.03.2006 указанное решение было отменено, поскольку вынесено преждевременно.

При этом, постановлением Ханты-Мансийского районного суда от 16.04.2007 Чернега В.В. был признан виновным в совершении преступления предусмотренного пунктом 2 статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации, уголовное дело прекращено за деятельным раскаянием.

Руководителем Управления налогового органа 22.12.2006 было принято постановление N 7 о проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по ХМАО - Югре.

В ходе проверки налоговым органом была установлено неполная уплата НДС в сумме 2 220 222 руб., НДФЛ в сумме 104 088 руб. и ЕСН в сумме 75 593 руб.

Основанием для доначисления налогов послужили следующие установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства.

В проверяемый период предприниматель Чернега В.В., являясь плательщиком единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД), в 2003 году осуществлял деятельность, связанную со сдачей имущества в аренду, а также оптовую торговлю, которые не подпадают по налогообложению ЕНВД, и подлежат налогообложению по общей системе, в том числе НДФЛ, НДС, ЕСН. При этом предприниматель раздельный учет доходов, полученных от деятельности подлежащей налогообложения ЕНВД, и от деятельности подлежащей налогообложению в соответствии с иными режимом налогообложения не вел.

Также было установлено, что предприниматель занизил сумму дохода, подлежащую обложению в 2003 году, на 9 570 682 руб. 25 коп., в связи с тем, что сумма дохода, полученная предпринимателем по договору комиссии от 03.01.2003 N 03/01 с ООО "Монтажстрой" является суммой дохода предпринимателя, а не указанного юридического лица.

Кроме того, у предпринимателя отсутствуют первичные бухгалтерские документы, подтверждающих расходы.

Указанные нарушения отражены в акте проверки от 14.08.2007 N 18/7, по результатам рассмотрения которого заместителем руководителя УФНС РФ по ХМАО-Югре 17.09.2007 было принято решение N 18/7 о привлечении предпринимателя Чернеги В.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 6 045 руб.

Данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 2 220 222 руб., НДФЛ в сумме 104 088 руб., ЕСН в сумме 75 593 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 30 255 руб., а также пени исчисленные по состоянию на 17.09.2007 в общей сумме 1 587 428 руб. 36 коп.

Предприниматель Чернега В.В., полагая, что решение налогового органа в указанной части не соответствует действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы, обратился в суд с требованием о признании его недействительным в этой части.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговый орган в представленных письменных дополнениях к отзыву указал на то, что с учетом выявленных им после вынесения решения от 17.09.2007 N 18/7 ошибок, сумма подлежащего уплате в бюджет за 2003 НДФЛ составляет 98 767 руб., сумма ЕСН - 62 774 руб. 83 коп.

Решением суда первой инстанции требования предпринимателя Чернеги В.В. удовлетворены частично.

Означенное решение обжалуется предпринимателем в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в настоящем пункте, осуществляются налогоплательщиками в соответствии с общим режимом налогообложения.

Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, предприниматель Чернега В.В. с 01.01.2003 по 31.12.2004 являлся плательщиком ЕНВД, в связи с чем, был освобожден от уплаты НДФЛ, ЕСН, НДС.

При этом в 2003 году предприниматель осуществлял деятельность по сдаче имущества в аренду и оптовую торговлю, которые не подпадают под обложение ЕНВД, в связи с чем доход от данных видов деятельности подлежал обложению НДФЛ, ЕСН, НДС.

По данным декларации предпринимателя по НДФЛ за 2003 год, представленной налогоплательщиком в налоговый орган сумма дохода составила 1 726 082 руб. 53 коп. Согласно платежных документов, выписок из лицевого счета банков в 2003 году общая сумма дохода предпринимателя Чернеги В.В. составила 11 296 764 руб. 53 коп.

Таким образом, сумма расхождений составила 9 570 682 руб. 25 коп., и обусловлена следующим.

Между предпринимателем и ООО "Монтажстрой" был заключен договор комиссии от 03.01.2003, в соответствии с которым "Комитентом" является ООО "Монтажстрой", а "Комиссионером" предприниматель Чернега В.В. Данный договор подписан предпринимателем и руководителем ООО "Монтажстрой" Гнездиловым С.В.

При этом в ходе контрольных мероприятий было выявлено следующее: ООО "Монтажстрой" зарегистрировано Гнездиловым С.В. за денежное вознаграждение в сумме 1 000 руб., который пояснил, что никаких финансово-хозяйственных отношений не имел и никаких бухгалтерских документов не подписывал; договор заключен 3 января 2003 года, а предприятие зарегистрировано 14 января 2003 года, то есть договор комиссии заключен до регистрации ООО "Монтажстрой" в качестве юридического лица; юридическое лицо по адресу указанному в учредительных документах не находится.

В соответствии со статьей 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Статья 999 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что по исполнению поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Стороны договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации вправе по своему усмотрению согласованно определить, в какой форме и порядке комиссионеру следует отчитаться перед комитентом за выполнение своих обязательств по договору комиссии.

В договоре комиссии предпринимателя с ООО "Монтажстрой" количество сделок не определено. Документы, подтверждающие факт, передачи товара на комиссию, или перечисление денег на приобретение товарно-материальных ценностей по поручению комитента отсутствуют.

Согласно пункту 2.1 раздела 2 договора комиссии от 03.01.2003 N 03/01 "ежемесячно до 10 числа следующего месяца представлять комитенту отчет в форме акта приема-передачи об исполнении комиссионного поручения и о понесенных расходах. К отчету комиссионера должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных комиссионером за счет комитента".

Предпринимателем ни отчеты по договору комиссии, ни документы, подтверждающие расходы произведенные комиссионером за счет комитента, не представлены; деньги на расчетный счет ООО "Монтажстрой" за реализованные товары (услуги) не перечислялись.

В силу изложенного, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что данный договор является ничтожным, вся сумма полученного дохода является непосредственно доходом предпринимателя Чернеги В.В.

Пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В силу пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации при невозможности прямого разделения расходов по видам деятельности определена величина расходов приходящая на деятельность, переведенная на единый налог, на вмененный доход для определенных видов деятельности пропорционально доле доходов, в общем доходе по всем видам деятельности.

Поскольку предприниматель раздельный учет не вел, то в вязи с невозможностью прямого разделения расходов по видам деятельности величина всходов приходящая на деятельность, переведенная на уплату ЕНВД, была определена налоговым органом пропорционально доле доходов общего режима налогообложения от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе по всем видам деятельности. Так как предпринимателем не было представлено документов, позволяющих определить сумму выручки по видам деятельности, облагаемым ЕНВД, налоговым органом были использованы показатели фискальной памяти при снятии с учета контрольно-кассовой техники, зарегистрированной на предпринимателя Чернегу В.В. за период с 08.01.2003 по 01.04.2003, где сумма выручки составила 934 213 руб. 86 коп.

В силу изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговым органом обоснованно доначислен НДФЛ в сумме 98 767 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 92 193 руб. 30 коп., а также на обоснованность, по аналогичным основаниям, начислении ЕСН за 2003 год в сумме 62 774 руб. 83 коп. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 27 794 руб. 79 коп.

Как следует из материалов дела, предприниматель Чернега В.В. с 01.01.2004 на основании уведомления Межрайонной ИФНС РФ N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу от 12.11.2003 N 240 являлся плательщиком единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения "доходы".

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Доход за 2004 года по данным налоговой проверки обоснованно составил 1 424 005 руб., предпринимателем в налоговой декларации отражен доход в сумме 920 259 руб., в силу чего доначисление налоговым органом налога и пени является правомерным.

Как было указано выше, предприниматель, осуществляя в 2003 году деятельность по сдаче в аренду помещений, и оптовую торговлю, а также другие виды деятельности, не подпадающие по режим единого налога на вмененный доход, был обязан исчислять и уплачивать НДС.

При этом предприниматель Чернега В.В. в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 апреля 2003 года по 31 марта 2004 года использовал право на освобождение уплаты НДС на основании уведомления от 20.04.2003.

Согласно пункту 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей.

Пункт 5 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца превысила один миллион рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Однако, как было указано выше, договор комиссии заключенный между предпринимателем и ООО "Монтажстрой" является ничтожной сделкой, все суммы от реализации товаров (работ, услуг) являются непосредственно доходами предпринимателя за 2003 год.

У предпринимателя Чернеги В.В. сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в феврале 2003 года превысила один миллион рублей, в связи с чем, налогоплательщиком было утрачено право на использование освобождения от уплаты НДС, и в соответствии со статьями 163, 174 Налогового кодекса Российской Федерации декларации по НДС подлежали ежемесячному представлению в налоговый орган.

Предпринимателем налоговая декларация за 4 квартал 2003 года не была представлена.

Согласно платежным поручения и выпискам и лицевого счета банков выручка предпринимателя в 2003 году составила 13 321 333 руб. 84 коп., однако данные обороты от реализации в декларациях налогоплательщика по НДС в 2003 году не отражены, в результате чего занижена налогооблагаемая база на указанную сумму, в том числе НДС 2 220 222 руб. 31 коп.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

В декларациях за 2, 3 кварталы 2003 года налоговые вычеты по НДС предпринимателем не заявлялись. По декларации за 1 квартал 2003 заявлено к налоговому вычету 73 783 руб., однако, документы, подтверждающие заявленную сумму налогового вычета представлены не были.

Так в ходе проверки и при рассмотрении дела в суде первой инстанции предпринимателем была представлена часть счетов-фактур, подтверждающих налоговый вычет, однако доказательств того, что указанные счета-фактуры были оплачены и указанный товар поставлен на учет, налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности доначисления предпринимателю НДС за 2003 год в сумме 2 220 222 руб.

Довод апелляционной жалобы о том, что поскольку предприниматель в январе 2003 года еще был освобожден от уплаты НДС, данное право им было утрачено только в феврале 2003 года, то начисление НДС за январь 2003 года в сумме 195 650 руб. является незаконным, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога; налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пункт 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 настоящего Кодекса от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Как следует из материалов дела, предприниматель Чернега В.В. в ходе налоговой проверки счета-фактуры не представил, доход от реализации товаров (работ, услуг) за январь 2003 года на сумму 1 173 899 руб. 98 коп. взят из платежных поручений, в которых сумма НДС выделена отдельной строкой.

При этом, отсутствие и в акте выездной налоговой проверки от 14.08.2007 N 18/7, и в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности от 17.09.2007 N 18/7 ссылки на статью 173 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет признание этих актов незаконными, поскольку при несогласии с суммами доначисленного налога предприниматель имел возможность представить свои возражения, указать на свое несогласие с указанными в решении обстоятельствам, в том числе на то, что налогоплательщику не ясны какие-либо выводы налогового органа, однако, таких возражений налогоплательщик не представил.

Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции неправомерно не принял во внимание требования части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку данная норма устанавливает обязательность для арбитражного суда вступившего в законную силу приговора суда по уголовному делу по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. В данном случае приговор суда отсутствует, а постановление судьи Ханты-Мансийского районного суда от 16.04.2007 о прекращении уголовного дела в отношении Чернеги В.В. не является приговором, в силу чего не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела.

Доводы предпринимателя о допущенных налоговым органом процессуальных нарушениях в ходе повторной выездной налоговой проверки суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Пункт 9 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает обязанность налогового органа направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора.

Как следует из материалов дела, постановление Управления о проведении повторной выездной налоговой проверки от 22.12.2006 N 7 в отношении индивидуального предпринимателя Чернеги В.В. было оглашено, однако предприниматель от подписи о его ознакомлении с постановлением отказался, о чем свидетельствует соответствующая отметка в постановлении, а также имеются подписи двух сотрудников Управления.

Кроме того, уведомлением от 12.01.2007 N 18-22/00232, направленным Управлением по месту регистрации предпринимателя Чернеги В.В., а также по двум адресам возможного места жительства последнего, было сообщено о необходимости явиться в Управление для ознакомления с постановлением от 22.12.2006 N 7 о проведении повторной выездной налоговой проверки. Первое уведомление было вручено предпринимателю 29.01.2007, что подтверждается подписью на уведомлении о вручении. Однако, предприниматель не явился для получения постановления.

Письмом от 05.02.2007 N 18-22/01338 Управлением в адрес предпринимателя была направлена копия указанного постановления. Письмо было возвращено отделением почтовой связи по причине выбытия адресата.

По смыслу пунктов 1 и 7 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 91 Кодекса датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

Данная правовая позиция отражена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.10.05 N 5308/05.

Согласно пункту 1.10.2 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (зарегистрирован в Минюсте России 07.06.2000 N 2259), датой начала проверки является дата предъявления руководителю проверяемой организации или индивидуальному предпринимателю решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, поскольку постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки было вручено (оглашено) предпринимателю 26.12.2006, то датой начала повторной выездной налоговой проверки является 22.12.2006.

Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ, которым внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, в том числе в статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, вступает в силу с 1 января 2007 года, за исключением положений, для которых настоящей статьей установлены иные сроки вступления в силу (пункт 1 статьи 7 Федерального закона N 137-ФЗ).

Пункт 14 статьи 7 данного Федерального закона устанавливает, что налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Как было указано выше, поскольку повторная выездная налоговая проверка была начата 22.12.2006, то есть до вступления в силу Федерального закона N 137-ФЗ, то изменения, внесенные в Налоговый кодекс Российской Федерации данным законом, к рассматриваемой проверке не применяются.

Согласно статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований настоящей статьи.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 17.07.2007 N 11974/06 налоговое законодательство не содержит требований о том, что повторную выездную налоговую проверку, проводившуюся в порядке контроля за деятельностью налогового органа, можно признать таковой только в случае, если по ее результатам была дана оценка деятельности проверяемого налогового органа, в том числе в виде отмены или изменения решения, принятого по результатам первоначальной налоговой проверки.

Таким образом, принятие Управлением решения о проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельность налогового органа, что имело место в рассматриваемом случае, не зависит от того, отменялось решение нижестоящего налогового органа или нет.

Абзац 1 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Поскольку решение о проведении повторной выездной налоговой проверки было принято 22.12.2006, то тремя календарными годами, непосредственно предшествующими году проведения проверки являются 2005, 2004, 2003 год. Таким образом, налоговым органом правомерно проведена проверка деятельности предпринимателя за 2003 год.

Ссылку предпринимателя на пункт 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, который в редакции Федерального закона N 137-ФЗ предусматривает, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку, как было указано выше, к рассматриваемой проверке положения Налогового кодекса Российской Федерации применяются в редакции, действовавшей до вступления в законную силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ. Данная норма Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом N 137-ФЗ, такого требования не содержала.

То обстоятельство, что налоговым органом постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки предпринимателя было принято до вынесения судом постановления о прекращении уголовного дела в отношении предпринимателя Чернеги В.В., не влияет на его законность, а также на законность самой проверки, поскольку, прежде всего, оно было вынесено Управлением в порядке контроля за деятельностью Межрайонной ИФНС РФ N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре.

При таких обстоятельствах, основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на предпринимателя Чернегу В.В.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 09.01.2008 по делу N А75-6132/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

О.Ю. Рыжиков Л.А. Золотова