Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 3 апреля 2008 г. N 08АП-306/2008

город Омск

03 апреля 2008 г.

Дело N А75-6318/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 апреля 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сидоренко О.А.

судей Рыжикова О.Ю., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по апелляционной жалобе (регистрационный номер 08АП-306/2008) общества с ограниченной ответственностью "Пыть-Яхавтотранс-3" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 29.11.2007 по делу N А75-6318/2007 (судья Н.Б. Загоруйко), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Пыть-Яхавтотранс-3" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании недействительным решения N 36/07-38 от 3.08.2007.

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Пыть-Яхавтотранс-3" - не явился, извещен надлежащим образом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - не явился, извещен надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Пыть-Яхавтотранс-3" (далее - ООО "Пыть-Яхавтотранс-3", Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 36/07-38 от 03.08.2007 в части доначисления ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" суммы единого социального налога (ЕСН) в размере 178 768 руб.; в части требования внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ООО "Пыть-Яхавтотранс-3".

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2007 по делу N А75-6318/2007 требования Общества удовлетворены частично. Оспариваемый ненормативный правовой акт налогового органа признан недействительным в части доначисления суммы ЕСН в размере 60 474 руб. (в результате исключения расходов на доплату до фактического заработка в случае временной утраты нетрудоспособности) и в части требования о внесении исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета по ЕСН в сумме 60 474 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе ООО "Пыть-Яхавтотранс-3", указывая на неверную трактовку судом положений подпунктов 1, 3 пункта 1 статьи 236, статей 252, 255 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), просит решение арбитражного суда в части отказа в удовлетворении требований Общества изменить и принять в данной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению Общества, исходя из анализа указанных норм следует вывод, что не подлежат обложению единым социальным налогом выплаты за сверхурочные работы свыше 120 часов год, которые не могут быть отнесены к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль. Позиция налогового органа, поддержанная арбитражным судом первой инстанции по данному эпизоду заявленных требований, по мнению ООО "Пыть-Яхавтотранс-3", противоречит действующему законодательству о налогах и сборах, регулирующему налогообложение прибыли.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре в представленном отзыве просит решение арбитражного суда в оспариваемой Обществом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции полагает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие представителей лиц участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства и не заявивших ходатайства об его отложении. От налогоплательщика и Инспекции поступило письменное ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие своих представителей, которые суд апелляционной инстанции счел возможным удовлетворить.

Исследовав материалы дела, рассмотрев апелляционную жалобу, отзыв на нее, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Налогоплательщиком 18.04.2007 в МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре представлена налоговая декларация по единому социальному налогу за 1 квартал 2007 года.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной декларации, по результатам которой составлен акт проверки N 07/68 от 25.06.2007 и вынесено решение N 36/07-38 от 03.08.2007 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу предложено исчислить сумму ЕСН по соответствующим фондам в размере 178 768 руб., в том числе: ФБ - 89 384 руб., ФСС РФ - 43 202 руб., ФФОМС - 16 387 руб., ТФОМС - 29 795 руб., а также предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

Основанием для вынесения оспариваемого акта налогового органа послужили выводы Инспекции о невключении в состав налоговой базы по ЕСН, выплат за сверхурочную работу свыше 120 часов в год, то есть с превышением предела, установленного статьей 99 Трудового кодекса Российской Федерации, а также доплат до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности.

Полагая, что решение налогового органа является незаконным, нарушающим его права и законные интересы, ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.

29.11.2007 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа принято обжалуемое решение о частичном удовлетворении заявленных Обществом требований.

Означенное решение обжалуется ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" в суд апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку лицами, участвующими в деле возражений не заявлено, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" части.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Одновременно в пункте 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В то же время в пункте 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" указано, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по единому социальному налогу независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

Таким образом, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии со статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пунктов 2, 3 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в пункте 25 названной статьи указано, что к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Согласно абзацу девятому подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 Кодекса этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

По смыслу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению единым социальным налогом компенсации, предусмотренные статьей 164 Трудового кодекса Российской Федерации, как невходящие в систему оплаты труда.

В отличие от них компенсации, определенные статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации, не охватываются указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации и в соответствии с пунктом 1 статьи 236 этого Кодекса образуют объект обложения единым социальным налогом. Данные выплаты при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в качестве расходов на оплату труда исходя из статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 149 Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда в случаях выполнения работ в условиях, отклоняющихся от нормальных, в том числе в случае привлечения работников к сверхурочным работам, производится в повышенном размере. Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором.

В Обществе возможность привлечения сотрудников к сверхурочным работам, в том числе с превышением установленного законодательством 120-часового лимита, предусмотрена коллективным договором (пункты 4.7, 5.1.7, Коллективного договора и пункт 4.9 Приложения N 13 к Коллективному договору - л.д. 106), то есть фактически определена предусмотренная статьей 149 Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда в повышенном размере.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном неучете Обществом в составе налоговой базы по единому социальному налогу сумм выплат, производимых в качестве компенсации за сверхурочную работу, поскольку эти выплаты являются составной частью заработной платы работников и не охватываются нормой, определенной абзацем девятым подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации.

Необоснованным является также довод жалобы о несоответствии произведенных выплат критерию экономической обоснованности произведенных затрат, установленному статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Исходя из представленных в материалы дела доказательств не следует, что привлечение сотрудников Общества к сверхурочным работам не было обусловлено производственной необходимостью, а произведенные выплаты не были связаны с производством работ, направленных на получение положительного экономического результата (прибыли). Даже если работники привлекались к сверхурочным работам с нарушением требований статьи 99 Трудового кодекса Российской Федерации, то сам по себе указанный факт не свидетельствует об экономической нецелесообразности произведенных расходов, а свидетельствует лишь о нарушении порядка привлечения к сверхурочным работам, установленного указанной статьей Трудового кодекса Российской Федерации.

Поскольку трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя оплатить в повышенном размере труд работника, привлекаемого к работе сверхурочно с нарушением ограничений, установленных статьей 99 Трудового кодекса Российской Федерации, правомерным является довод налогового органа о том, что оплата сверхурочной работы с согласия работника является обоснованным расходом, фактически начисленным работнику.

Указанная позиция на возможность включения в состав затрат налогоплательщика, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм произведенных выплат, связанных с оплатой труда работников, занятых на сверхурочных работах, отражена в письмах Министерства финансов Российской Федерации N 03-03-04/4/22 от 02.02.2006, N 03-03-03/1/724 от 07.11.2006, N 03-03-06/1/271 от 22.05.2007, а также подтверждается сложившейся арбитражной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.06.2007 N Ф04-3799/2007).

При анализе спорной ситуации Министерство финансов Российской Федерации и арбитражный суд кассационной инстанции приходят к выводу, что суммы оплаты сверхурочной работы включаются в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, при условии их документальной подтвержденности, что порождает обязанность налогоплательщика по учету указанных выплат в составе сумм, подлежащих налогообложению единым социальным налогом.

Частично удовлетворив заявленные ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба ООО "Пыть-Яхавтотранс-3" удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на ООО "Пыть-Яхавтотранс-3".

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2007 по делу N А75-6318/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

О.Ю. Рыжиков Л.А. Золотова