Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20 мая 2008 г. N 08АП-907/2008

город Омск

20 мая 2008 г.

Дело N А46-14898/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 13 мая 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 мая 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Рыжикова О.Ю., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-907/2008) инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Центральному административному округу города Омска на решение Арбитражного суда Омской облети от 28.12.2007 по делу N А46-14898/2007 (судья Захарцева С.Г.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Милитцер и Мюнх Сибирь"

к инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Центральному административному округу города Омска

о признании частично недействительным решения от 08.10.2007 N 1827

при участии в судебном заседании представителей:

от инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Центральному административному округу г. Омска - Сакаева З.Л. по доверенности от 22.04.2008 N 01-01/9268;

от общества с ограниченной ответственностью "Милитцер и Мюнх Сибирь" - Мотос А.А. по доверенности от 06.12.2007, действительной 3 года;

УСТАНОВИЛ:

Решением от 28.12.2007 по делу N А46-14898/2007 Арбитражный суд Омской области удовлетворил требования общества с ограниченной ответственностью "Милитцер и Мюнх Сибирь" (далее по тексту - ООО "Милитцер и Мюнх Сибирь", Общество, налогоплательщик), признал недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Центральному административному округу города Омска (далее по тексту - ИФНС РФ N 2 по ЦАО г.Омска, налоговый орган) от 08.10.2007 N 1827 в части выводов о неправомерности применения нулевой ставки при исчислении налога на добавленную стоимость в отношении операций по оказанию транспортно-экспедиционных услуг ОАО "Техуглерод", неполной уплате налога на добавленную стоимость в размере 14 606 руб., предложения уплатить налог в указанном размере и внесения соответствующих изменений в документы бухгалтерского учета, как не соответствующее действующему законодательству.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В обоснование решения суд первой инстанции указал на то, что в отношении порядка экспорта товаров в Республику Беларусь с 01.01.2005 действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, ратифицированное Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ, которое (пункт 6 раздела 1 Положения о порядке взимания косвенных налогов...) не предусматривает обязанности предоставления при ввозе товаров таможенной декларации, а также проставления на товаросопроводительных документах отметок таможенного органа. Указанным Соглашением предусмотрен несколько иной порядок ввоза. Поскольку Общество представило в налоговый орган в дополнение к налоговой декларации документы в полном соответствии с пунктом 2 раздела 2 Положения о порядке взимания косвенных налогов..., являющимся неотъемлемой частью Соглашения, то правомерность применения ставки ноль процентов и налоговых вычетов была подтверждена Обществом в полном объеме.

При этом суд первой инстанции отклонил ссылку налогового органа на статью 5 Соглашения, указав на то, что указанной нормой порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, до вступления в силу которого действуют нормы национальных законодательств государств Сторон. Однако, законодательство Российской Федерации (пункт 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации) предписывает, что налогоплательщик - исполнитель работ (услуг), непосредственно связанных с экспортом товаров, должен представить для подтверждения своего права на применение ставки ноль процентов таможенную декларацию и товаросопроводительные документы на товар. В отношении же порядка вывоза товара пробела в Соглашении нет: вместо ГТД предоставляется заявление о ввозе по установленной форме, отметки на товаросопроводительных документах не проставляются, а данные заявления о ввозе товаров в материалах дела имеются и были представлены Обществом в адрес налогового органа.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда первой инстанции отменить, как принятое с нарушением норм материального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества. В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на те же обстоятельства, что им были заявлены при рассмотрении дела в суде первой инстанции, а именно: в соответствии со статьей 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ, порядок взимания налога на добавленную стоимость определяется отдельным протоколом. До его подписания действуют нормы Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми не предусмотрен перечень документов, подтверждающих обоснованность применения ставки ноль процентов в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при вывозе товаров на экспорт, в отношении которых таможенный контроль отменен, в связи с чем, налоговым органом была обоснованно применена ставка налогообложения 18%.

Общество, в соответствии с представленным суду письменным отзывом на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Общество полагает, что доводы жалобы основаны на неверном толковании норм материального права, что отсутствие в статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации перечня документов, непосредственно предусмотренных для данной ситуации, не должно влечь за собой фактическую невозможность применения налоговой ставки в точном соответствии со статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации. Более того, статьями 164 и 165 Налогового кодекса Российской Федерации не исчерпывается регулирование порядка применения налоговой ставки и обоснования правомерности сделанного выбора в данном случае. Так статьей 9 Соглашения от 24.09.1999 "Об упрощенном порядке таможенного оформления товаров, перемещаемых между государствами - участниками таможенного союза" предусмотрено, что декларирование товаров производится путем подачи в таможенный орган транспортных, либо товарораспорядительных, либо коммерческих и других документов, которые должны содержать сведения, необходимые для таможенных целей. То есть декларирование и таможенное оформление грузов, происходящих с территории России, и ввозимых на территорию Беларуси, не производится - грузы перемещаются в упрощенном порядке.

Также Общество полагает ошибочным вывод налогового органа о необходимости применения пункта 5 Соглашения, поскольку местом реализации транспортно-экспедиционных услуг является территория России, и, следовательно, порядок налогообложения операций по реализации услуг должен определяться в соответствии с национальным законодательством (если оно не противоречит нормам международных соглашений). Соответственно наличие или отсутствие протокола, указанного в пункте 5 Соглашения, не влияет на порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель Общества поддержал возражения, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Суд апелляционной инстанции заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

ООО "Милитцер и Мюнх Сибирь" 11.05.2007 в налоговый орган была представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) по ставке ноль процентов за 1 квартал 2007 года, а также копии документов в порядке статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом была проведена камеральная проверка представленной декларации, по результатам которой 08.10.2007 заместителем начальника ИФНС РФ N 2 по ЦАО г.Омска было вынесено решение N 1827 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по НДС в размере 14 606 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Причиной доначисления недоимки в указанном размере явилось неправомерное, по мнению налогового органа, применение ставки ноль процентов при реализации услуг по организации перевозки грузов, вывозимых за пределы территории Российской Федерации по договорам транспортно-экспедиционного обслуживания, заключенным с ОАО "Техуглерод", на сумму 81 145 руб. и неправомерное применение налоговых вычетов в размере 14 606 руб.

Общество, полагая, что решение налогового органа в части выводов о неправомерности применения нулевой ставки при исчислении НДС в отношении операций по оказанию транспортно-экспедиционных услуг ОАО "Техуглерод", неполной уплате НДС в размере 14 606 руб., предложения уплатить налог в указанном размере и внесения соответствующих изменений в документы бухгалтерского учета, не соответствует действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы, обратилось в суд с требованием о признании его недействительным в указанной части.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены.

Означенное решение обжалуется налоговым органом в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых и импортируемых товаров. Положение названного подпункта распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Право налогоплательщика на применение ставки 0% и налоговых вычетов при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждается документами, указанными в пункте 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно:

- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг);

- выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке;

- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта или транзита, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввезен на таможенную территорию Российской Федерации в соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса);

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации в соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса).

При этом статьей 7 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров.

Частью 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации установлено, что общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" международные договоры Российской Федерации наряду с общепризнанными принципами и нормами международного права являются в соответствии с Конституцией Российской Федерации составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Действительно, Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ ратифицировано Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004 (далее по тексту - Соглашение).

Согласно статье 2 Соглашения при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта, а порядок взимания косвенных налогов при экспорте товаров осуществляется в соответствии с Положением, которое является неотъемлемой частью Соглашения.

Из пунктов 2 и 3 раздела II названного Положения следует, что для обоснования применения ставки 0 процентов по НДС в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией и в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров представляются следующие документы, заверенные подписью руководителя и главного бухгалтера:

- договоры (копии), на основании которых осуществляется реализация товаров;

- выписка банка (копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от покупателя указанного товара на счет налогоплательщика;

- третий экземпляр заявления о ввозе товара, экспортированного с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, с отметкой налогового органа другой Стороны, подтверждающей уплату косвенных налогов в полном объеме;

- копии транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке экспортируемого товара;

- иные документы, предусмотренные национальным законодательством государств Сторон.

Статьей 5 Соглашения установлено, что порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, до вступления в силу которого действуют нормы национальных законодательств государств Сторон.

Таким образом, данным Соглашением установлены правила подтверждения права на применение ставки 0 % и права на вычет при вывозе товаров, что было осуществлено ОАО "Техуглерод" и не оспаривается лицами, участвующими в деле, Правила подтверждения права на применение ставки 0 % и права на вычет по услугам, в том числе по транспортно-экспедиционным услугам, данным Соглашением не предусмотрены, в связи с чем в данной части должна применяться статья 164 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть национальное законодательство. Однако причиной отказа налоговым органом в применении ставки 0 % и налогового вычета является не представление неполного пакета документов, а вообще - невозможность применения ставки 0 % и налогового вычета в данном случае, что противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако указанное Соглашении не является единственным. Российская Федерация и Республика Беларусь являются участниками следующих соглашений:

- от 06.01.1995 "О таможенном союзе";

- от 26.02.1999 "О таможенном союзе и едином экономическом пространстве";

- от 24.09.1999 "Об упрощенном порядке таможенного оформления товаров, перемещаемых между государствами - участниками таможенного союза"

- от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг".

Из указанных соглашений следует, что и Россия и Беларусь являются государствами-участниками таможенного союза. Одной из задач таможенного союза является отмена таможенного контроля и таможенного оформления на внутренних таможенных границах государств-участников (статья 22 Договора "О таможенном союзе и едином экономическом пространстве" от 26.02.1999, статья 6 Соглашения "О таможенном союзе" от 06.01.1995).

В целях реализации указанной задачи 24.09.1999 заключено соглашение "Об упрощенном порядке таможенного оформления товаров, перемещаемых между государствами - участниками таможенного союза", которое вступило в силу для России 18.07.2001, утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.2000 N 201). В соответствии со статьей 9 указанного соглашения декларирование товаров производится путем подачи в таможенный орган транспортных, либо товаросопроводительных, либо коммерческих и других документов, которые должны содержать сведения, необходимые для таможенных целей.

В соответствии с указанными международными договорами таможенное декларирование и таможенное оформление грузов, происходящих с территории России, и ввозимых на территорию Беларуси, не производятся - грузы перемещаются в упрощенном порядке. Соответственно этому факт вывоза товаров в режиме экспорта подтверждается в соответствии с приложением к межправительственному Соглашению "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" от 15.09.2004 (далее по тексту - Межправительственное соглашение):

- договоры (их копии), на основании которых осуществляется реализация товаров;

- выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от покупателя указанного товара на счет налогоплательщика;

- третий экземпляр заявления о ввозе товара;

- копии транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке экспортируемого товара;

- иные документы, предусмотренные национальным законодательством государств Сторон.

Таким образом, из приведенных норм, являющихся неотъемлемой частью российской правовой системы, следует, что для подтверждения права на применение ставки 0 % и права на применение налогового вычета по НДС по услугам по транспортировке товаров, вывозимых с территории Российской Федерации на территорию республики Беларусь и в отношении которых отменен таможенный контроль, представление грузовой таможенной декларации не требуется.

Как следует из материалов дела, по договорам с ОАО "Техуглерод" ООО "Милитцер и Мюнх Сибирь" выполняло работы (услуги) по оформлению отношений с перевозчиками и иные работы (услуги) по организации перевозки экспортируемых грузов, что соответствует понятию транспортно-экспедиционного обслуживания (глава 41 Гражданского кодекса Российской Федерации), то есть деятельность, непосредственно связанную с реализацией (отгрузкой) товаров на экспорт.

В подтверждение права на применение ставки 0% и предъявления к вычету НДС Обществом были представлены налоговому органу следующие документы в копиях: договор на транспортно-экспедиционное обслуживание от 10.05.2004 N 889/04; копии платежных поручений на уплату услуг транспортного экспедирования, в том числе вознаграждения; копии транспортных, товарораспорядительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации; копии счетов (инвойсов); копии счетов-фактур, актов приема-передачи выполненных услуг по перевозке грузов.

Таким образом, Обществом были представлены налоговому органу все необходимые документы для подтверждения ставки 0 % и права на налоговый вычет по НДС.

Доводы налогового органа о том, что законом не предусмотрен перечень документов, необходимых к представлению для подтверждения ставки 0% к данной ситуации, являются необоснованными, поскольку нормам статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации не должно придаваться самостоятельное, исключительное значение, которое бы затрудняло применение налогоплательщиками налоговых ставок, определенных в соответствии со статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации. То есть, объем документов, определенных в статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации не влияет на возможность применения норм, содержащихся в статье 164 Налогового кодекса Российской Федерации. Возможность применения ставки 0% зависит только от одного обстоятельства - оказание услуг, непосредственно связанных с экспортом товаров в режиме экспорта. Данная позиция также отражена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П (пункт 2.2.).

Кроме того, как правильно указывает Общество, в соответствии с пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах основано на признании равенства налогообложения, в силу чего является противоречащей этому принципу позиция налогового органа, поскольку, следуя этой позиции, придется признать различный порядок налогообложения услуг, непосредственно связанных с экспортом товаров, в зависимости от страны экспорта, то есть во все остальные страны, в которые товар ввозится без каких-либо особенностей будет применяться ставка 0%, а в случае вывоза товаров в Беларусь, в прямом противоречии с указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации и преамбулой Соглашения, следует применять ставку 18%.

Также необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Таким образом, судом первой инстанции не допущено неправильного применения норм материального права, на что указывает налоговый орган в апелляционной жалобе.

При таких обстоятельствах, основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 28.12.2007 по делу N А46-14898/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

О.Ю. Рыжиков Л.А. Золотова