Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16 октября 2008 г. N 08АП-1369/2008

город Омск

16 октября 2008 г.

Дело N А81-251/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 октября 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сидоренко О.А.,

судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радько Ф.Г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании

апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4665/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-251/2008 (судья Малюшин А.А.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бурение Ремонт Испытание Скважин"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании недействительным в части решения N 12-18/2 от 09.01.2008

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, извещен;

от общества с ограниченной ответственностью " Бурение Ремонт Испытание Скважин" - Ахмадеева Ю.Н., паспорт, доверенность от 10.01.2008 сроком действия до 30.12.2008.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Бурение Ремонт Испытание Скважин" (далее - ООО "БРИС", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 2 по ЯНАО, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 12-18/2 от 09.01.2008 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исключения из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации по налогу на прибыль организаций расходов на выплату вознаграждения генеральному директору в сумме 10 000 000 рублей, расходов на оплату проезда генеральному директору и главному бухгалтеру до места работы при вахтовом методе в сумме 168 047,00 рублей, командировочных расходов Осипову П.И. в сумме 15 242,7 рублей; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере штрафа 8083 рублей за несвоевременную уплату транспортного налога в сумме 40 417 рублей; включения в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ): сумм в размере 51 700 рублей и 8500 рублей, в связи с выплатой компенсации взамен суточных расходов при вахтовом методе за 2005-2007 гг.; сумм в размере 14 788 рублей и 12 753 рублей за оплату проезда до места работы при вахтовом методе за 2005-2007 гг.; сумм в размере 2708 рублей и 1982 рублей командировочных расходов; привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ за невыполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ в размере штрафа 116 019 рублей (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-251/2008 требования налогоплательщика удовлетворены частично, ненормативный правовой акт налогового органа признан недействительным в части занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в части исключения из состава расходов уменьшающих сумму доходов от реализации расходов на выплату вознаграждения генеральному директору, командировочных расходов Осипову П.И. в общей сумме 10 015 242, 7 рублей, начисление на указанную сумму налога на прибыль организаций, пени, штрафов; привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату транспортного налога в сумме 40 417 рублей в размере штрафа 8083 рублей; занижения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц на суммы командировочных расходов в размере 15 242,7 рублей и 20 828,08 рублей, сумм компенсационных выплат (суточные) за вахтовый метод работы в размере 51 700 рублей и 8500 рублей, начисление на указанные суммы налога на доходы физических лиц и пени; привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за невыполнение обязанностей налогового агента в размере штрафа 18 473 рублей

В удовлетворении остальной части заявленных требований общества отказано.

МИФНС России N 2 по ЯНАО с решением суда первой инстанции не согласилось и обжаловало его в апелляционном порядке. Мотивируя незаконность принятого арбитражным судом решения, налоговый орган указал на неверное применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела. Просит судебный акт отменить и принять новый - об отказе в удовлетворении требований ООО "БРИС".

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения законности и обоснованности решения суда первой инстанции, явку своего представителя для участи в судебном заседании апелляционной инстанции не обеспечила, ходатайства об отложении дела не заявляла, что в силу части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела. Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие названного лица.

Обществом представлен отзыв на апелляционную жалобу, где, опровергая доводы инспекции, налогоплательщик просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Представитель ООО "БРИС" в суде апелляционной инстанции поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Исследовав материалы дела, рассмотрев апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителя общества, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

МИФНС России N 2 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ООО "БРИС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 07.10.2004 по 31.12.2005; налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 07.10.2004 по 28.02.2007; налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (НДС), транспортного налога, налога на имущество организаций с 07.10.2004 по 31.12.2005.

По результатам проверки составлен акт от 15.10.2007 года N 113/71 (л. 20-63 т.1).

На основании возражений налогоплательщика (л.64-76 т.1) по акту и проведенных мероприятий дополнительного контроля вынесено решение от 09.01.2008 года N 12-18/2 (л.77-129 т.1), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в общей сумме штрафа 491 641 рублей, неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 10 683 рублей, пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по транспортному налогу в сумме штрафа 117513 рублей, непредставление декларации по НДС в сумме штрафа 100 рублей, по статье 123 НК РФ за невыполнение обязанностей налогового агента в сумме 116 020 рублей, по пункту 2 статьи 126 НК РФ за представление документов с заведомо недостоверными сведениями в сумме штрафа 5000 рублей. Всего сумма штрафов составила 740957 рублей.

Названным решением начислены пени по налогу на прибыль в общем размере 560 127,93 рублей, транспортному налогу в размере 2968,53 рублей, налогу на имущество организаций в размере 5114,26 рублей, по НДФЛ в размере 142 377,07 рублей, всего 709 588,22 рублей, а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в общем размере 2 458 206 рублей, по транспортному налогу в размере 12 998 рублей, по НДФЛ в размере 523 223 рублей. Всего в сумме 2 994 427 рублей. Удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного НДФЛ в размере 56 875 рублей

Полагая, что данное решение не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы как налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением Управления ФНС по ЯНАО от 01.04.2008 года N 69 (л.21-30 т.9) оспариваемое решение изменено, в связи с чем обществом уточнены заявленные требования.

24.07.2008 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа вынесено решение, законность и обоснованность которого является предметом рассмотрения Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В части исключения из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации по налогу на прибыль организации затрат на выплату вознаграждения генеральному директору в сумме 10 000 000 рублей.

В ходе проверки установлено, что решением общего собрания учредителей от 30.09.2004 общества генеральным директором ООО "БРИС" был избран Сукманский О.Б. (протокол общего собрания N 1 - л.19 т.1). На основании данного протокола общего собрания учредителей общества с Сукманским О.Б. заключен трудовой договор от 30.09.2004 года N 01-ТК (л.д.132 т.1). Согласно п.9 трудового договора по итогам работы общества за полугодие и год генеральному директору выплачивается вознаграждение, размер и порядок выплаты которого определяется общим собранием учредителей.

По итогам финансово-хозяйственной деятельности общества за 2005 год общим собранием учредителей от 15.12.2005 года (протокол - л.д.131 т.1) принято решение выплатить Сукманскому О.Б. вознаграждение в размере 10 000 000 рублей, в результате чего генеральному директору Сукманскому О.Б. произведено начисление денежного вознаграждения по итогам деятельности ООО "БРИС" за 2005 год в указанном размере. Расходы, связанные с выплатой данного вознаграждения, отнесены налогоплательщиком на затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании статей 252 и 255 НК РФ.

Из текста решения налогового органа следует, что проверяющие пришли к выводу о необоснованном отнесении спорной суммы в состав расходов, поскольку таковая по своей сути является выданными дивидентами участнику общества, а не денежным вознаграждением по итогам деятельности предприятия и в силу статьи 270 НК РФ не может быть признана в качестве расходов по оплате труде. Кроме того, инспекция заключила, что ООО "БРИС" получена необоснованная налоговая выгода, а деятельность общества направлена на уклонение от уплаты налога на прибыль организаций, т.к. экономический эффект от выплаты такой премии не оправдан, нарушены принципы экономической целесообразности и рациональности, Сукманский О.Б. является взаимозависимым от общества лицом и, являясь генеральным директором, должен выполнять возложенные на него обязанности, оплата за которые производится в виде заработной платы.

Оценив данные доводы налогового органа, суд первой инстанции их отклонил на том основании, что расходы на выплату вознаграждения (премии) генеральному директору по итогам деятельности общества в 2005 году являются экономически обоснованными и не противоречат нормам главы 25 НК РФ.

Налоговый орган с выводом суда не согласился, в апелляционной жалобе, приведя выводы спорного ненормативного правового акта, указал, что экономический эффект от выплаты 10 000 000 рублей Сукманскому О.Б. денежного вознаграждения не оправдан.

Суд апелляционной инстанции в части рассматриваемого эпизода не усматривает основания для признания выводов суд первой инстанции ошибочными, в связи с чем доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая для российских организаций определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, установленных главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из буквального толкования приведенной нормы права, при соблюдении налогоплательщиком требований о понесении расходов фактически, документально подтвержденных и выраженных в денежной форме, налогоплательщик вправе уменьшить доход на суммы таких расходов.

Какие-либо изъятия, препятствующие уменьшению дохода на суммы произведенных расходов, в данной норме закона не содержатся.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ). Пунктами 2 и 25 статьи 255 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на оплату труда, в том числе начисления стимулирующего характера, а также премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели; другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Следовательно, налогоплательщик может уменьшить полученные доходы только в случае, если понесенные им затраты явились обоснованными (экономически оправданными) и документально им подтверждены.

Претензий по поводу документальной подтвержденности налоговым органом ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения настоящего арбитражного дела в судах первой и апелляционной инстанции, не предъявлялось.

Наличие экономической оправданности установлено судом первой инстанции и названное обстоятельство подтверждено в суде апелляционной инстанции, при этом апелляционная коллегия исходит из следующего.

Судом установлено и из материалов дела следует, что в результате исполнения функциональных обязанностей генеральным директором деятельность Общества в 2005 году явилась прибыльной. Так, доходы от реализации от реализации в 2004 году составили 0 рублей, в 2005 г - 88 579 955 рублей, проверкой правильности определения доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль нарушений главы 25 НК РФ налоговым органом не установлено; в проверяемый период обществом получена лицензия на эксплуатацию производств и объектов нефтяной и газовой промышленности, что повлияло на экономические показатели деятельности налогоплательщика в целом за текущий 2005 год, т.к. это способствовало стабильному развитию общества, ликвидности его активов, его конкурентоспособности; полученный доход в 2005 году по сравнению с 2004 возрос на 88 579 955 рублей, что обеспечило в свою очередь выполнение обязательств перед заказчиками, кредитными организациями, своевременность выплаты заработной платы; увеличение штатной численности по сравнению с 2004 годом с одного человека до 105 человек; в результате исполнения функциональных обязанностей генеральным директором деятельность общества в 2005 году явилась прибыльной.

Кроме того, при изложенных обстоятельствах, применительно к положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ, следует принять во внимание сформулированную Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П позицию, согласно которой, поскольку налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово - хозяйственной деятельности, поэтому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Конституционным Судом Российской Федерации сформулирована также правовая позиция, высказанная в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, согласно которой судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 постановления Пленума N 53 "Об оценке арбитражным судом обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

При таких обстоятельствах правомерен вывод суда о том, что обществом соблюдены все условия, установленные главой 25 НК РФ, для отнесения указанных затрат на расходы, учитываемые при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Ввиду изложенного у налогового органа не имелось оснований для доначисления инспекцией налогоплательщику налога на прибыль, соответствующих пеней и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

При этом, судом первой инстанции правомерно отклонен довод инспекции о том, что вознаграждение генеральному директору относится к выплате дивидендов.

Как верно установлено судом из протокола общего собрания учредителей от 15.12.2005 года следует, что повесткой собрания учредителей явилось рассмотрение итогов работы за 2005 год, а не распределение чистой прибыли, т.к. на дату проведения собрания (15.12.2005) финансовый год не истек и прибыль финансового года не сформировалась. Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что общество произвело начисление в 2005 году вознаграждения (премии) генеральному директору во исполнение п.9 заключенного трудового договора (что соответствует статье 145 Трудового кодекса Российской Федерации). Более того, вознаграждение по итогам года предусмотрено п.3.14 Положения об оплате труда на 2005 год, утвержденного генеральным директором Общества (л.138-141 т.5).

В силу пунктов 2 и 25 статьи 255 НК РФ такие выплаты относятся к расходам на оплату труда, в связи с чем в рассматриваемом случае не подлежат применению пункты 1 и 21 статьи 270 НК РФ.

Довод подателя жалобы о том, что в соответствии с протоколом собрания учредителей от 15.12.2005 генеральному директору Сукманскому О.Б. было решено выплатить 10 000 000 рублей за выполнение договора от 07.02.2005, не соответствует материалам дела, так как из названного протокола собрания учредителей такого обстоятельства не следует.

В части начисления штрафных санкций за несвоевременную уплату транспортного налога.

В ходе проверки установлено, что в соответствии со статьей 358 Кодекса за налогоплательщиком числится 13 транспортных средств, в налоговой декларации обществом заявлено 10 транспортных средств, в результате чего доначислен транспортный налог за 2005 год в размере 12 998 рублей общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислены пени.

Также в ходе проверки выявлено, что налоговая декларация по транспортному налогу за 2005 год представлена с суммой налога 0 рублей. Уточненный расчет (уточненная налоговая декларация) представлена 15.05.2006, сумма налога в которой указана в размере 40 417 рублей. Данная сумма уплачена платежным поручением N 480 от 27.04.2006, однако сумма пени в размере 420,34 рублей на момент подачи уточненной декларации не уплачена. Данное правонарушение явилось основанием для привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ.

Всего в соответствии с оспариваемым решением (с учетом изменений внесенных решением УФНС России по ЯНАО от 01.04.2008 N 69) общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога в результате занижения налогооблагаемой базы за 2005 год на сумму 53 415 рублей (40 417 + 12 998) в размере штрафа 10 683 руб.

Судом первой инстанции признано обоснованным привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 2600 рублей, доначисление транспортного налога в размере 12 998 рублей и начисление пени на указанную сумму в размере 2968,53 рублей.

В части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 8083 рублей за неуплату транспортного налога в сумме 40 417 рублей, а также начисление на указанную сумму соответствующих пеней судом признано неправомерным, поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки ООО "БРИС" полностью уплатило недостающую сумму транспортного налога в размере 40 417 рублей платежным поручением от 27.04.2006 N 480, сумму пени в размере 420, 34 рублей платежным поручением от 09.10.2006 года, в связи с чем до начала проведения выездной налоговой поверки налогоплательщиком были выполнены требования пункта 4 статьи 81 НК РФ и у общества отсутствовала недоимка перед бюджетом.

Налоговый орган в апелляционной жалобе выразил несогласие в части удовлетворения судом требований налогоплательщика и указал, что общество не выполнило требования пункта 4 статьи 81 НК РФ в части уплаты сумм пени.

Суд апелляционной инстанции убежден в правильности выводов суда первой инстанции и полагает, что судебный акт в данной части отмене не подлежит исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

В соответствии с пунктом 4 указанной статьи если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление сделано до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с настоящим пунктом при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В соответствии с пунктом 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении положений пунктов 3 и 4 статьи 81 Кодекса, предусматривающих освобождение налогоплательщика от ответственности в случае самостоятельного обнаружения и исправления им в установленном указанными нормами порядке допущенных при составлении налоговой декларации ошибок, судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 или статьей 122 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

При этом согласно пункту 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 под неуплатой или неполной уплатой сумм налога следует понимать возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 Налогового кодекса РФ деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем налоговом периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздний по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 названного Кодекса.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 18.05.2006 сдана уточненная налоговая декларация с исчисленной суммой налога в размере 40 417 рублей; до подачи уточненной налоговой декларации обществом уплачена заявленная сумма транспортного налога в размере 40 417 рублей (п/п от 27.04.2006 года N 480); 07.08.2006 между налоговым органом и налогоплательщиком произведена сверка расчетов по транспортному налогу за период с 01.04.2006 по 31.07.2006 (л.141-142 т.1). Согласно акту сверки по данным карточки лицевого счета (КЛС) за проверяемый период обществу начислена сумма 40 417 рублей транспортного налога и пени в размере 420,34 рублей, уплачено 76 917 рублей транспортного налога и сальдо на конец проверяемого периода составило недоимку по пени в размере 420,34 рублей и переплату по транспортному налогу в размере 36 500 рублей; 07.09.2006 года было выставлено требование об уплате налога N 68723 (л.139 т.1); общество во исполнение указанного требования платежным поручением от 09.10.2006 N 39 данную сумму пени оплатило по коду бюджетной классификации, указанному в требовании.

Исходя из названных обстоятельств дела, является верным вывод суда о том, что на момент проведения выездной налоговой проверки обществом полностью была уплачены недостающие сумма транспортного налога в размере 40 417 рублей и сумма пени в размере 420, 34 рублей, в связи с чем до начала проведения выездной налоговой поверки налогоплательщиком были выполнены требования пункта 4 статьи 81 НК РФ и у общества отсутствовала недоимка перед бюджетом на сумму 40 417 рублей.

В связи с этим у суда апелляционной инстанции не имеется оснований делать вывод о неправильном применении судом пункта 4 статьи 81 НК РФ и отменять принятый судебный акт в названной части.

В части включения в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц выплат компенсационного характера, начисленных работникам в связи с выполнением работ вахтовым методом.

Проверяющими установлено, что обществом в нарушение пункта 3 статьи 24, статьи 226, пункта 1 статьи 217 НК РФ в 2005-2007 г. необоснованно отнесены суммы полученного дохода к компенсационным выплатам взамен суточных за вахтовый метод работы. Свои выводы налоговый орган обосновал тем, что существующая форма трудовых отношений не подпадает под определение вахтового метода работы. Разработанное положение о вахтовом методе работы в ООО "БРИС" на 2005-2007 г предусматривает продолжительность рабочего дня 12 часов, длительность вахты 30 календарных дней, с межвахтовым перерывом 30 календарных дней. Пунктом сбора определен г. Новый Уренгой. Табель учета рабочего времени и график сменности подтверждает отсутствие особой формы трудовых отношений.

По этим основаниям налоговый орган выявил занижение налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц за 2005-2007 гг. на сумму надбавок в размере 60 200 рублей, включенных работникам Сукманскому О.Б. - 51 700 рублей и Хамадеевой В.П.-8500 рублей.

Арбитражный суд в данной части решение инспекции признал недействительным на том основании, что локальными правовыми актами общества подтверждается наличие особой формы трудовых отношений, а надбавка за вахтовый метод работы не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Налоговый орган, указывая основания, приводимые в тексте решения N 12-18/2 от 09.01.2008, считает судебный акт в названной части незаконным и подлежащим отмене.

Арбитражный апелляционный суд не усматривает оснований для удовлетворения жалобы в части означенного эпизода.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей.

Согласно статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. То есть указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Статьей 302 Трудового кодекса Российской Федерации в редакции, подлежащей применению в проверяемом периоде, определено, что работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно взамен суточных выплачивается надбавка за вахтовый метод работы в размерах, определяемых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Таким образом, названные нормы законодательства о налогах и сборах и трудового законодательства предусматривают право налогоплательщика уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц на сумму признаваемых в качестве компенсационных выплат надбавок за вахтовый метод работы. При этом размер таких надбавок определяется в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

При этом, суд апелляционной инстанции полагает, что работникам работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и в порядке, устанавливаемых коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором, тогда как выплата надбавки за вахтовый метод работы работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета - в размере и порядке, устанавливаемых Правительством Российской Федерации.

ООО "БРИС", в свою очередь, как следует из материалов дела, утвердило Положение о вахтовом методе организации работ в ООО "БРИС", в соответствии с которым в обществе введена надбавка за вахтовый метод работы (л. 138-141 т.5).

Как правильно установлено судом первой инстанции, согласно пункту 3.17 данного Положения работникам, выполняющим работы вахтовым методом в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути (от места расположения пункта сбора до места выполнения работы и обратно) выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы в размере 75 процентов месячной тарифной ставки (оклада), но не более нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации, при этом другие виды компенсации за подвижный характер работ и полевое довольствие не выплачиваются.

Также из условий заключенного с Сукманским О.Б. трудового договора от 30.09.2004 N 01-ТК следует, что генеральному директору устанавливается ненормированный рабочий день с суммированным учетом рабочего времени согласно положению о вахтовом методе организации работ (п.3). Из условий заключенного с Хамадеевой В.П. трудового договора от 11.02.2005 N 18 (л. 146-147 т.1) следует, что рабочее время и время отдыха устанавливается в соответствии с условиями труда при работе вахтовым методом.

Из п.2.5 Положения о вахтовом методе следует, что для руководителей подразделений, отделов и других инженерно-технических работников, работающих вахтовым методом, устанавливается ежедневный двенадцатичасовой рабочий режим. При этом, продолжительность вахты в 30 дней, на которую делает ссылку налоговый орган, предусмотрена п. 2.6 Положения для персонала предприятия, работающего вахтовым методом.

Пунктом 3.18.Положения определяется порядок исчисления надбавок за вахтовый метод при оплате по месячным окладам, т.е. для работников поименованных в п. 2.5 Положения о вахтовом методе.

При изложенных обстоятельствах, как правильно указал арбитражный суд первой инстанции, компенсационные выплаты (надбавки за вахтовый характер работы), выплаченные работникам в проверяемом периоде, правомерно не включены налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.

В части включения в налогооблагаемую базу по НДФЛ Сукманскому О.Б. и Хамадеевой В.П.сумм в размере 35 285 рублей и 25 506 рублей за оплату проезда до места работы при вахтовом методе.

Проверкой установлено, что оплата проезда названным лицам является их доходом в натуральной форме и согласно пункту 2 статьи 211 НК РФ подлежит включению в налогооблагаемый доход.

Налогоплательщик обжаловал указанный вывод налогового органа в полном объеме. Позднее налогоплательщик уточнил заявленные требования в части заявления о незаконном включении в налогооблагаемую базу по НДФЛ генеральному директору и главному бухгалтеру сумм в размере 35 285 рублей и 25 506 рублей за оплату проезда до места работы при вахтовом методе и в этой части просил признать недействительным оспариваемое решение налогового органа на суммы исчисленного НДФЛ: генеральному директору в размере 14 788 рублей, главному бухгалтеру в размере 12 753 рублей. Судом принято уточнение, заявление рассмотрено в названной части.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требовании ООО "БРИС" исходя из того, что локальными правовыми актами общества не предусмотрен порядок использования проездных билетов, порядок возмещения стоимости приобретенных проездных билетов и перечень сотрудников, чья работа носит разъездной характер (страницы 17-18 решения).

Налоговый орган обжалует названный эпизод, мотивируя это тем, что судом первой инстанции неправомерно удовлетворены требования общества.

Обществом выводы суда первой инстанции (отказ в удовлетворении требований) в данной части не обжалуется.

Исходя из того, что:

- налогоплательщик оспаривал решение инспекции относительно включения в базу по НДФЛ сумм оплаты проезда до места работы при вахтовом методе только в части 14788 рублей и в части 12753 рублей (вместо сумм в размере 35 285 рублей и 25 506 рублей);

- арбитражным судом решение МИФНС России N 2 по ЯНАО в части включения в налогооблагаемую базу по НДФЛ генеральному директору и главному бухгалтеру сумм в размере 14 788 рублей и 12 753 рублей за оплату проезда до места работы при вахтовом методе признано законным и обоснованным;

- налоговый орган в апелляционной жалобе просит решение отменить и признать в этой части ненормативный правовой акт МИФНС России N 2 по ЯНАО законным;

- налогоплательщиком решение суда первой инстанции не обжалуется;

суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для оценки законности и обоснованности вывода арбитражного суда в этой части, следовательно, судебный акт в этой же части отмене не подлежит.

В части выявленной по результатам проверки задолженности по налогу на доходы физических лиц в размере 523 223 рублей.

Налоговым органом при проверке сводов по заработной плате, карточек формы 2-НДФЛ установлено несвоевременное перечисление сумм исчисленного и удержанного НДФЛ за 2004-2007 г (период проверки с 07.10.2004 по 28.02.2007). Задолженность на период проверки, по мнению налогового органа, составила 523 223 рублей, данное правонарушение образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Суд первой инстанции, рассматривая законность решения налогового органа в этой части пришел к выводу, что в нарушение требований к содержанию акта проверки и решения МИФНС России N 2 по ЯНАО не представлены доказательства наличия задолженности по НДФЛ в размере 523 223 рублей (в приложениях к указанным документам содержится только расчет пени по НДФЛ, из которого следует лишь факт установленной задолженности; каких-либо расчетов самой суммы налога, за какой период сложилась недоимка, в какие сроки она не уплачена материалы проверки не содержат; представленное с возражениями платежное поручение с оплатой НДФЛ на сумму 487 916 рублей налоговым органом проигнорировано, дополнительных мероприятий по уточнению суммы задолженности не проводилось).

При этом, суд, руководствуясь положениями статьи 123 НК РФ, а также тем, что обществом несвоевременно перечислен НДФЛ в размере 487 916 рублей, пришел к выводу о невыполнении обязанности ООО "БРИС" по уплате НДФЛ по состоянию на 28.02.2007 года за период 2004-2007 гг. в качестве налогового агента в сумме 487 916 рублей, в связи с чем штраф за данное правонарушение составляет 97 583 рублей (487 916 х 20%).

В апелляционной жалобе инспекция находит выводы суда несостоятельными исходя из того, что: журналы-ордера, главные книги на момент проверки обществом предоставлены не были; оборотные ведомости по сч. 68.1, сч.70 были представлены с заведомо недостоверными данными; суммы начислений не соответствуют суммам отраженным в сводах по заработной плате; учет выплаченных доходов налогоплательщикам за 2005-2007 года ведется по форме 1-НДФЛ, утвержденной приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год"; данные сведения на момент проверки были представлены не в полном объеме.

Также инспекция указала, что ею произведен расчет пени, который является приложением к акту проверки.

Суд апелляционной инстанции доводы жалобы находит необоснованными.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ", предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 НК РФ, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела и оспариваемое решение налогового органа, пришел к выводу о том, что содержание указанного решения не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающее наличие задолженности по НДФЛ (не перечисление налога, подлежащего удержанию и перечислению обществом как налоговым агетом).

Так, текст ненормативного правового акта содержит лишь указание на несвоевременное перечисление сумм исчисленного и удержанного НДФЛ, в результате чего задолженность составила 523 223 рубля. Результаты проверки начисления заработной платы и своевременность перечисления сумм налога приведены в приложении N 37.

При этом, как верно указано судом первой инстанции в приложении к решению налогового органа содержится только расчет пени по НДФЛ, из которого следует лишь факт установленной задолженности; каких-либо расчетов самой суммы налога, за какой период сложилась недоимка, в какие сроки она не уплачена, материалы проверки не содержат.

Согласно нормам статей 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия должностным лицом налогового органа оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган. Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Недостатки оспариваемого решения налогового органа относительно НДФЛ, не позволяют утверждать о соответствии его требованиям пункта 8 статьи 101 Кодекса. Отсутствие ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

Следовательно, вывод суда первой инстанции о не подтверждении инспекцией суммы задолженности по НДФЛ является правомерным и обоснованным.

Также, судом первой инстанции установлено, что сумма задолженности общества перед бюджетом по НДФЛ по состоянию на 28.02.2007 составляет 487 916 рублей (сумма налога, самостоятельно уплаченная обществом по платежному поручению N 703). Иного налоговым органом не доказано ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанции, доводов в обоснование обратного также не заявлено.

Ссылки МИФНС России N 2 по ЯНАО в апелляционной жалобе на то, что журналы-ордера, главные книги на момент проверки обществом предоставлены не были; оборотные ведомости по сч. 68.1, сч.70 были представлены с заведомо недостоверными данными; сведения на момент проверки были представлены не в полном объеме, судом апелляционной инстанции признаются несостоятельными, поскольку, во-первых, не опровергают выводов суда первой инстанции, а во-вторых, инспекция противоречит сама себе, так как, невозможность полного исследования налоговых обязательств ООО "БРИС" по НДФЛ, свидетельствует о недостоверности определенных проверкой сумм задолженности.

Апелляционная жалоба в рассмотренной части удовлетворению не подлежит.

Иные выводы суда первой инстанции налоговым органом в апелляционной жалобе не оспариваются.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от ООО "БРИС" не поступили возражения в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверил законность вынесенного судом первой инстанции акта в рассмотренной выше части. Поскольку иных доводов апелляционная жалоба не содержит, апелляционная инстанция не усматривает оснований для оценки выводов суда первой инстанции в остальной части.

При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа и отмены принятого по данному делу решения не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, учитывая, что Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено освобождение от уплаты государственной пошлины государственных органов, выступающих по делу в качестве ответчиков, расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-251/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Н.А. Шиндлер Л.А. Золотова