Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 4 февраля 2009 г. N 08АП-6010/2008

Город Омск

04 февраля 2009 г.

Дело N А75-3618/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 февраля 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Лотова А.Н., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лиопа А.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6010/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 14.10.2008 по делу N А75-3618/2008 (судья Кущева Т.П.),

по заявлению индивидуального предпринимателя Савелко Татьяны Вадимовны г.Нягань

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре

о признании частично недействительным решения от 05.12.2007 N 26-05/70

представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились;

установил:

Решением от 14.10.2008 по делу N А75-3618/2008 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры частично удовлетворил требования индивидуального предпринимателя Савелко Татьяны Вадимовны г.Нягань (далее по тексту - ИП Савелко Т.В., налогоплательщик), признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - Межрайонная ИФНС РФ N 3 по ХМАО-Югре, Инспекция, налоговый орган) от 05.12.2007 N 26-05/70 о привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов по договору займа на сумму 5600000 руб.; непринятие затрат в виде процентов, начисленных за пользование суммой займа по договору N 256/05-3 от 27.10.2005; за оплату телефона в сумме 7000 руб., а также пени и налоговые санкции исчисленные на указанные суммы.

В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал.

В обоснование решение суд первой инстанции указал, что проценты, исчисленные за пользованием займом, уплачиваемые налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны были учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства, но налоговым органом не представлено доказательств их уплаты; оказание услуг связи подтверждено предпринимателем первичными бухгалтерскими документами; поступившей на его расчетный счет 946700 руб. являются выручкой, поскольку отсутствуют доказательства возврата предпринимателем заемных денежных средств; отсутствуют первичные бухгалтерских документов, подтверждающих обоснованность применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2004 года.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налогов, пени и штрафа по эпизодам исключения из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход за 2006 год затрат: в виде процентов, начисленных за пользование суммой займа по договору N 256/05-3 от 27.10.2005; на оплату телефона в сумме 7000 руб.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что понесенные предпринимателем расходы, связанные с выплатой процентов по договору целевого займа от 27.10.2005 N 256/05-3, не связаны с производственной деятельностью и, кроме того, такие расходы в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат учету в составе первоначальной стоимости объекта строительства.

В отношении расходов по оплате телефона налоговый орган указывает на отсутствие доказательства производственного характера разговоров, их экономической обоснованности, а также на отсутствие документального подтверждения этих расходов, а именно - не представлены детализированные номера абонентов конкретных телефонов, используемых в предпринимательской деятельности.

Предприниматель Савелко Т.В. в представленном суду письменном отзыве на апелляционную жалобу считает решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. При этом предприниматель просит рассмотреть вопрос о неправомерности включения Инспекцией в состав доходов суммы в размере 946700 руб., которая, по мнению предпринимателя, является не доходом, а периодическим внесением на счет денежных средств, полученных по беспроцентному займу от Авксентьева В.В.

В заседание суда апелляционной инстанции, представители лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей не обеспечили. Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) в их отсутствие по имеющимся в деле доказательствам.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

Налоговым органом была проведенная выездная налоговая проверка предпринимателя Савелко Т.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого социального налога (далее по тексту - ЕСН), налога на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС), единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД), налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период деятельности с 1 января 2004 года по 31 декабря 2006 года, по результатам которой был составлен акт N 42 выездной налоговой проверки от 04.10.2007.

В ходе проверки Инспекцией была установлена неполная уплата НДФЛ в сумме 189398 руб., ЕСН в сумме 79129 руб. 34 коп., НДС в сумме 25955 руб. 60 коп., НДФЛ, удержанного с физических лиц в качестве налогового агента сумме 5720 руб.

Неполная уплата НДС за 1, 2 кварталы 2004 года в сумме 8240 руб. обусловлена неправомерным предъявлением к вычету сумм НДС, при отсутствии первичных документов, подтверждающих обоснованность налогового вычета; за 2006 год - окончанием периода освобождения налогоплательщик от уплаты НДС.

Неполная уплата НДФЛ и ЕСН индивидуальным предпринимателем обусловлена занижением налогоплательщиком дохода, а также завышением расходов. Так, налогоплательщиком в 2005 году не были учтены доход: торговая выручка в сумме 946700 руб., доходы по кассе в сумме 86252 руб., дебиторская задолженность в сумме 264500 руб., 5600000 руб. - по договору займа, 15000 руб. - по платежному поручению от 12.01.2005 N 1; в 2006 году: 183665 руб. 75 коп. - выручка от реализации товаров, 216450 руб. - дебиторская задолженность.

Предпринимателем неправомерно отнесены на расходы следующие суммы: 333300 руб. сумма кредита и 89549 руб. проценты по этому кредиту по договору целевого займа от 27.10.2005 N 256/05-3; оплата за телефон в сумме 6533 руб. 90 коп.; затраты на прочие расходы в сумме 31814 руб. 74 коп.; 13167 руб. 56 коп. - расходы на хозяйственные нужды.

05.12.2007 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией было принято решение N 26-05/70 о привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП Савелко Т.В. привлечена к налоговой ответственности по ст.ст.122, 123 НК РФ за неполную уплату налогов в виде штрафа в общей сумме 55335 руб. 39 коп.

Также данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 289132 руб. 94 коп., из которых: 25955 руб. 60 коп. НДС, 180727 руб. НДФЛ, 5720 руб. НДФЛ, удерживаемый налоговым агентом, 76730 руб. 34 коп. ЕСН; и пени в общей сумме 47139 руб. 06 коп., из которых: 6554 руб. 68 коп. по НДС, 27070 руб. 59 коп. по НДФЛ, 10737 руб. 99 коп. по ЕСН, 2775 руб. 80 коп. по НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом.

Предприниматель Савелко Т.В., полагая, что решение налогового органа, за исключением доначисления налога на доходы физических лиц (налоговый агент), не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилась в суд с требованием о признании его недействительным.

Решением суда первой инстанции требования предпринимателя удовлетворены частично. Означенное решение обжалуется налоговым органом в суд апелляционной инстанции только в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении налогов, пеней и штрафов по двум эпизодам: исключения из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход за 2006 год затрат в виде процентов, начисленных за пользование суммой займа по договору N 256/05-3 от 27.10.2005 и затрат на оплату телефона в сумме 7000 руб.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом заявленных предпринимателем в отзыве на апелляционную жалобу возражений относительно доначисления сумм налогов, пеней и штрафов по эпизоду включения Инспекцией в состав доходов суммы в размере 946700 руб., суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в полном объеме.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим частичной отмене, исходя из следующего.

Статья 221 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (глава "Налог на прибыль организаций") устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, из данных норм налогового законодательства следует, что индивидуальные предприниматели при определении налоговой базы по НДФЛ уменьшают полученные доходы на обоснованные и документально подтвержденные расходы, понесенные налогоплательщиком.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предпринимателя признаются плательщиками ЕСН.

Пункт 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Таким образом, индивидуальные предприниматели при определении налоговой базы по ЕСН, также уменьшают полученные доходы на обоснованные и документально подтвержденные расходы, понесенные налогоплательщиком, перечень которых оговорен в главе 25 НК РФ.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком были отнесены на расходы суммы процентов в размере 89549 руб. по договору целевого займа от 27.10.2005 N 256/05-3.

Налоговым данные расходы не приняты как необоснованные, поскольку не связаны, по мнению Инспекции, с производственной деятельностью налогоплательщика, а также в связи с тем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации данные расходы подлежат учету в составе первоначальной стоимости объекта строительства.

Суд первой инстанции признал решение Инспекции в этой части недействительным. Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в этой части исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, данные расходы были понесены предпринимателем в связи с заключением с Окружным фондом поддержки предпринимательства и развития конкуренции в Ханты-Мансийском автономном округе (Займодавец) договором целевого займа от 27.10.2005 N 256/05-З.

Согласно пунктам 1.1. договора займа Займодавец передает в собственность Заемщику (предпринимателю Савелко Т.В.) денежные средства в размере 1000000 руб., с условием уплаты Заемщиком 14 % годовых за пользование суммой займа, на срок 24 месяца, а Заемщик обязуется возвратить Займодавцу сумму займа и начисленные на нее проценты в срок и на условиях, предусмотренных договором.

Пунктом 1.2. договора предусмотрено, что сумма займа выдается для реализации Заемщиком проекта "Строительство малярно-кузовного цеха на территории действующего СТО".

Факт выплаты налогоплательщиком в 2006 году процентов по данному договору в сумме 89549 руб. налоговым органом не оспаривается.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической;

По смыслу статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации к долговым обязательствам относятся кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Таким образом, проценты по заемным обязательствам в силу прямого указания закона относятся к внереализационных расходам. Внереализационные расходы учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся. Причем для таких внереализационных расходов, как проценты по заемным обязательствам, датой их осуществления признается дата расчетов, установленная в соответствии с условиями заключенных договоров (пункт 1, подпункт 2 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходы же, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) в силу полпункта 1 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Именно к этим расходам (связанным с производством и реализацией) относится положение пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено включение в первоначальную стоимость амортизируемого имущества процентов, уплаченных по заемным средствам, использованным на приобретение этого имущества, поскольку такие проценты включаются в самостоятельную группу расходов - внереализационные расходы.

Таким образом, осуществляя строительство малярно-кузовного цеха за счет заемных средств, налогоплательщик осуществляет как расходы, связанные с производством и реализацией (расходы на приобретение амортизируемого имущества), так и внереализационные расходы (в виде процентов по долговым обязательствам).

Основываясь на анализе вышеназванных норм Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает, что подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 и статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам. Поскольку расходы в виде процентов по заемным средствам, выданным на приобретение или строительство объектов основных средств, при налогообложении прибыли должны учитываться в составе внереализационных расходов, то отсутствуют основания для их учета в первоначальной стоимости строительства объектов недвижимости.

В связи с изложенным вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции о том, что расходы в виде процентов по договору займа, уплачиваемых налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства, суд апелляционной инстанции считает необоснованным, не соответствующим указанным выше нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, данные расходы в сумме 89549 руб. в виде процентов за пользование заемными денежными средствами правомерно отнесены предпринимателем на расходы в 2006 году, и учтены при исчислении НДФЛ и ЕСН.

Ссылка Инспекции в обоснование непринятия данных расходов, на отсутствие связи данных расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, суд апелляционной инстанции отклоняет. То обстоятельство, что налогоплательщик в проверяемый период осуществлял виды деятельности, не связанные с тем видом деятельности, на который были понесены расходы в виде процентов по договору займа, не свидетельствует об отсутствии их экономической обоснованности, об отсутствии их направленности на получение соответствующего экономического эффекта.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 9 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, главным критерием признания понесенных налогоплательщиком затрат расходами в целях исчисления налогов является производство этих затрат для осуществления деятельности, направленной на получение прибыли. При этом возможность признания затрат расходами для исчисления налога на прибыль не связана с фактическим получением прибыли от деятельности, для осуществления которой эти затраты понесены налогоплательщиком. Главное - наличие намерения получить экономический эффект от производства затрат.

Доказательств того, что данные расходы в виде процентов по заемным денежным средствам понесены предпринимателем не для целей получения фактической прибыли, налоговым органом не представлено. Налоговым органом не представлено доказательств того, что им проверялся факт того построено ли предпринимателем малярно-кузовной цех, или нет, готов ли он к использованию по прямому назначению.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает неправомерным исключением Инспекцией затрат в сумме 89549 руб. в виде процентов по договору займа из состава расходов, для исчисления НДФЛ и ЕСН.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком были отнесены на расходы затраты в сумме 7000 руб. на оплату телефона.

Решением налогового органа признаны необоснованным расходы в сумме 6533 руб. 90 коп., поскольку налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие производственный характер данных расходов, подтверждающие, что телефон использовался в рабочих целях, а не в личных.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налогового органа в этой части, поскольку налогоплательщиком представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие понесенные расходы.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции в этой части обоснованными исходя из следующего.

Согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Из материалов дела следует, что предпринимателем Савелко Т.В. (абонент) был заключен с Няганьским территориальным узлом электросвязи "Няганьтелеком" (оператор связи) договор от 01.01.2003 N 318 оказания услуг связи.

В соответствии с данным договором предпринимателем была произведена оплата в сумме 7000 руб., что подтверждается выпиской с расчетного счета, а также актами сверки бухгалтерских данных между сторонами, платежными поручениями: от 20.11.2006 N 88, от 15.09.2006 N 60, от 26.05.2006 N 59, от 23.01.2006 N 5. Указанные первичные документы, представленные налогоплательщиком, подтверждают понесенные расходы.

При этом доказательства производства указанных расходов в личных интересах налогоплательщика Инспекцией не представлены.

Ссылку налогового органа в обоснование вывода об отсутствии экономической оправданности данных расходов на непредставление налогоплательщиком детализированных номеров абонентов конкретных номеров телефонов, используемых в предпринимательской деятельности, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку из приложения N 2/318 к договору оказания услуг электросвязи, а также платежных поручений на оплату следует, что налогоплательщик уплачивает абонентскую плату, то есть фиксированный платеж, независимо от того, кому и какой продолжительности осуществлялись звонки.

Кроме того, пункт 3.5. договора оказания услуг электросвязи предусматривает, что расшифровка услуг связи с указанием даты и времени предоставления услуги, кода города (страны) и вызываемого номера, продолжительность разговора, тариф услуги связи, суммы по данной услуге и общей суммы по всем услугам связи, предоставляется Абоненту по его заявлению с оплатой расходов Оператора связи.

Таким образом, представление такой информации является дополнительной платной услугой, оказываемой операторами связи. В то время как получение подобной информации могло быть осуществлено налоговым органом в ходе осуществления проверки.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает вывод налогового органа об отсутствии экономической обоснованности данных расходов недоказанным, в связи с чем, решение Инспекции в этой части правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

В отношении остальных видов расходов, лицами, участвующими в деле, доводов не заявлено, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания незаконным решения суда первой инстанции, которым в части остальных расходов отказано в признании недействительным решения Инспекции.

Также доначисление предпринимателю НДФЛ и ЕСН, а также пеней и штрафов по ним, обусловлено тем, что налогоплательщик не учел в качестве дохода в 2005 году торговую выручку в сумме 946700 руб., поступившую на расчетный счет предпринимателя.

Решением суда первой инстанции в признании недействительным решения суда первой инстанции в этой части отказано. Суд апелляционной инстанции считает необоснованными выводы налогового органа и суда первой инстанции в этой части по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

При определении налоговой базы по НДФЛ в силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пункт 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом доходом согласно ст.41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и определяемая в конкретной ситуации в соответствии с главой "Налог на прибыль (доход) организаций". Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом.

Таким образом, вывод о занижении ИП Савелко Т.В. НДФЛ и ЕСН возможен лишь при условии наличия достаточных доказательств, того, что во-первых, в налоговую базу не были включены денежные средств, поступившие на счета в банках и (или) в кассу, которые являются для данного налогоплательщика экономической выгодой; во-вторых, полученные денежные средства являются экономической выгодой (т.е. либо получены за реализованные товары (работ, услуги), либо получены безвозмездно).

В соответствии со ст.ст.65 п.2, 200 п.5 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершение оспариваемых действий (бездействий), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействий), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).

Согласно выпискам ОАО "Запсибкомбанк" о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя, а также копиям ордеров на взнос денежных средств в указанный банк в 2005 году на расчетный счет предпринимателя зачислены наличные денежные средства в сумме 946700 руб.

Налогоплательщик обратился в ОАО "Запсибкомбанк" с письмом от 08.08.2008, в котором просил банк в назначении платежа считать данные поступления "прочими поступлениями".

Следовательно, из имеющихся документов следует, что зачисленные денежные средства внесены наличными на расчетный счет самим предпринимателем Савелко Т.В., а не перечислены иными хозяйствующими субъектами. Каких-либо доказательств того, что данные денежные средства до их внесения на расчетный счет были получены от третьих лиц за реализацию товаров (работ, услуг) материалы дела не содержат.

В связи с названными обстоятельствами указанные денежные средства, зачисленные на расчетный счет, не могут быть расценены как экономическая выгода в виде дохода от реализованных товаров (работ, услуг).

Не представлено налоговым органом также и доказательств того, что зачисленные денежные средства являются экономической выгодой, например, в виде полученных ею средств безвозмездно.

Предприниматель Савелко Т.В. указывает, что данные денежные средства являются периодическим внесение денежных средств в счет беспроцентного займа, полученного от Авксентьева В.В., в подтверждение чего в материалах дела имеется расписка от 04.01.2005 (том 2 лист дела 123).

Факт наличия или отсутствия заемных отношений налоговым органом не проверялся, каких-либо опровергающих обстоятельств не приводилось.

Указание на то, что заем погашен не был, не меняет статуса полученных денежных средств как возвратных, поскольку это вытекает из природы самого гражданско-правового договора (ст.807 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н (далее по тексту - Порядок). В соответствии с пунктом 13 Порядка доходы и расходы отражаются в книге учета доходов и расходов кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расходов, за исключением случаев, предусмотренных указанным порядком. Согласно пункту 14 Порядка в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.

Налоговым органом не было выявлено фактов отражения спорной суммы в книге учета доходов и расходов, книге продаж, в журнале кассира-операциониста. Не обнаружено и каких-либо первичных документов, подтверждающие в связи с чем у него появилась данная выручка, от реализации чего данные средства поступили.

Таким образом, при отсутствии доказательств со стороны налогового органа того, что поступившие на расчетный счет предпринимателя денежные средства в сумме 946700 руб. являются торговой выручкой, и представлении предпринимателем письменного доказательства (расписки) заключения договора займа и личного зачисления полученных средств на свой расчетный счет, суд апелляционной инстанции считает неправомерным включением данных сумм в доход налогоплательщик. В связи с изложенным решение суда первой инстанции подлежит отмене, решение Инспекции признается недействительным.

В отношении остальных сумм доходов, а также в части начисления НДС, лицами, участвующими в деле, возражений, доводов, на основании которых суд первой инстанции принял неверное решение, не приведено, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в указанной части.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции о начислении ЕСН, НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафов по эпизоду занижения дохода в 2005 году на сумму торговой выручки в размере 946700 руб. В этой части решение Инспекции подлежит признанию недействительным.

Кроме того, суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования предпринимателя Савелко Т.В., не распределил расходы по уплате государственной пошлины.

В связи с частичным удовлетворением требований предпринимателя, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции относятся на налоговый орган.

Однако, поскольку в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателем Савелко Т.В. при обращении в суд первой инстанции подлежала уплате госпошлина в сумме 100 руб., а фактически была уплачена в сумме 2000 руб., то 1900 руб. излишне уплаченной госпошлины подлежат возврату предпринимателю из федерального бюджета.

Кроме того, поскольку в связи с вступлением в силу Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ, согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, то уплаченная предпринимателем при обращении в суд первой инстанции государственная пошлина в сумме 100 руб., подлежащая отнесению на налоговый орган, также подлежит возврату предпринимателю Савелко Т.В. из федерального бюджета.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы налогового органа, расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на Инспекцию.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 269 пункт 2, статьей 270 пункт 1 подпункт 3 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

В удовлетворении апелляционной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре отказать. Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 14.10.2008 по делу N А75-3618/2008 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. В этой части принять по делу новый судебный акт. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 05.12.2007 N 26-05/70 о привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и предложения уплатить налога на доходы физических лиц и единый социальный налог за 2005 год, а также соответствующие суммы пеней и штрафа по эпизоду занижения дохода в 2005 году на сумму торговой выручки в размере 946 700 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 14.10.2008 по делу N А75-3618/2008 оставить без изменения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Савелко Татьяне Вадимовне, проживающей по адресу: Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, город Нягань, ул. Интернациональная, 45, из федерального бюджета 2000 рублей государственной пошлины, уплаченной при обращении в суд первой инстанции.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов Л.А. Золотова