Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 2 апреля 2009 г. N 08АП-1231/2009

город Омск

02 апреля 2009 г.

Дело N А75-7743/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 26 марта 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 апреля 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тайченачевым П.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-1231/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 13.01.2009 по делу N А75-7743/2008 (судья М.М. Мингазетдинов), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Михальчук Татьяны Ивановны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре об оспаривании ненормативного правового акта,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре - Саськова К.А. по доверенности от 22.01.2009 N 01 сохраняющей силу в течение одного года (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

от индивидуального предпринимателя Михальчук Татьяны Ивановны - не явился, извещен;

установил:

Предприниматель Михальчук Татьяна Ивановна (далее - ИП Михальчук Т.И., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре (далее -Межрайонная ИФНС России N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, инспекция, налоговый орган) от 23.10.2008 N 12/46 о привлечении к налоговой ответственности, в части привлечения к налоговой ответственности и доначислении налога на доходы физических лиц (НДФЛ), единого социального налога (ЕСН) и единого налога на вмененный доход (ЕНВД) (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 13.01.2009 по делу N А75-7743/2008 требования предпринимателя удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2006, в том числе начисления штрафных санкций по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации и 122 Налогового кодекса Российской Федерации и пени. В удовлетворении остальной части требований, отказано.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре с решением суда первой инстанции не согласилась и обжаловала его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что не согласен с решением суда первой инстанции в части НДФЛ и ЕСН по следующим основаниям:

- ИП Михальчук Т.И. владеет магазином "Жемчужина", который находится на специальном режиме налогообложения ЕНВД (розничная торговля) и частью торгового центра "Сиверко", находящимся на общем режиме налогообложения (торговые площади сдаются в аренду), в связи с чем предпринимателю для правильного ведения бухгалтерского и налогового учета необходимо вести раздельный учет доходов и расходов по каждому виду деятельности. На этом основании инспекция считает неправомерным вывод суда первой инстанции о недоказанности осуществления налогоплательщиком деятельности, подпадающей по общую систему налогообложения;

- налоговый орган полагает необоснованным указание арбитражного суда о том, что проверяющими не установлены и не разграничены объекты налогообложения, относящиеся к общей системе налогообложения и к системе налогообложения в виде ЕНВД, так как обратное следует из текста акта выездной налоговой проверки N 33 от 15.07.2008.

На основании данных доводов налоговый орган полагает, что по результатам проверки предпринимателю правомерно были доначислении НДФЛ И ЕСН.

Кроме того, ссылаясь на обстоятельства, установленные в ходе проверки и отраженные в тексте ненормативного правового акта, считает также обоснованным непринятие расходов предпринимателя: по оплате процентов за пользование кредитной линией по договору кредитной линии N 07-16/27-л от 29.03.2006; услуг по договору электроснабжения с ООО "ЮТЭК-Пыть-Ях"; услуг по договору N 142 от 07.06.2006 на разработку проекта нормативов образования отходов и лимитов на их размещение; расходов по контрольно-кассовым чекам на приобретение хозяйственных товаров.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции в вышеуказанной части и принять новый акт об отказе в удовлетворении требований ИП Михальчук Т.И.

На апелляционную жалобу от предпринимателя поступил письменный отзыв, в котором высказана позиция о законности и обоснованности решения суда первой инстанции, а также об отсутствии оснований для его отмены. ИП Михальчук Т.И., надлежащим образом уведомленная о времени и месте рассмотрения доводов апелляционной жалобы, в заседание суда не явилась, явку своего представителя не обеспечила, ходатайств об отложении дела не заявляла, в связи с чем дело рассмотрено в ее отсутствие.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от предпринимателя не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта в части удовлетворения требований ИП Михальчук Т.И. (в части НДФЛ и ЕСН).

Исследовав материалы дела, рассмотрев апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителя налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре провела выездную налоговую проверку предпринимателя, по результатам которой принято решение от 23.10.2008 N 12/46 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за не предоставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2006 год в размере - 155 872 руб. 80 коп., декларации по ЕСН за 2006 год в размере 57 004 руб. 39 коп., а также по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неуплату НДФЛ в размере 25 978 руб., ЕСН в сумме 9501 руб., НДС 7391 руб., ЕНВД - 11 193 руб.

Также данным решением доначислено налогов в общей сумме 270 319 руб. 66 коп., в том числе: НДФЛ в размере 129 894 руб., ЕСН в сумме 47 503 руб. 66 коп., НДС в размере 36 958 руб., ЕНВД в размере 92 922 руб. и начислены пени в общей сумме 44 806 руб. 59 коп. в том числе: НДФЛ в размере 20 820 руб. 93 коп., ЕСН в сумме 7613 руб. 66 коп., НДС в размере 8 543. руб. 93 коп., ЕНВД в размере 7 372 руб. 28 коп., НДФЛ за работников в размере 455 руб. 79 коп.

Основанием для доначисления НДФЛ И ЕСН, начисления пени и привлечения к налоговой ответственности за несвоевременную уплату названных налогов, как следует из вводной части решения налогового органа и пояснений представителя инспекции, послужило то, что налогоплательщик наряду с применением специального налогового режима в виде ЕНВД, сдавал принадлежащее ему недвижимое имущество в аренду, что подлежит учету по общей системе налогообложения. При этом, поскольку ИП Михальчук Т.И. не ведет раздельного учета доходов и расходов, налоговый орган в ходе проверки определил налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН исходя из данных установленных им по результатам проверки, а именно: пропорционально перераспределил доходы, расходы, чем увеличил доходы предпринимателя, снизив расходы по системам налогообложения.

ИП Михальчук Т.И. с решением налогового органа не согласилась и обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании него недействительным в вышеуказанной части.

Суд первой инстанции, рассматривая обоснованность доначисления НДФЛ и ЕСН, пени по ним, привлечения к ответственности за несвоевременную их уплату, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта осуществления предпринимателем деятельности, подлежащей учету в соответствии с общей системой налогообложения.

На основании апелляционной жалобы налогового органа решение суда первой инстанции является предметом рассмотрения Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения (общий режим налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость и уплату единого налога.

В соответствии с абзацем 2 пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Налоговым кодексом Российской Федерации.

В этом случае подлежат применению правила, установленные соответствующими главами Налогового кодекса Российской Федерации в отношении конкретных налогов.

В соответствии с требованиями статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков единого социального налога, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как уже было указано, основанием для доначисления НДФЛ И ЕСН, начисления пени и привлечения к налоговой ответственности за несвоевременную уплату названных налогов, послужило то, что налогоплательщик наряду с применением специального налогового режима в виде ЕНВД, сдавал принадлежащее ему недвижимое имущество в аренду, что подлежит учету по общей системе налогообложения.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, в обязанности налогового органа входит доказывание факта сдачи предпринимателем в аренду недвижимого имущества.

Между тем, материалы настоящего арбитражного дела таких доказательств не содержат.

В силу пункта 1 статьи 82 Налогового кодека Российской Федерации в целях контроля за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах налоговыми органами производится налоговый контроль в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

На основании пункта 1 статьи 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 1.8.2 требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденными Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ в содержании описательной части акта выездной налоговой проверки должна быть дана оценка в том числе количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему. В акте должны содержаться ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения. Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах: полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля. В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о не представленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки, в том числе акта проверки, налоговым органом выносится решение о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ", предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 НК РФ, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Таким образом, руководствуясь изложенными нормами права, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорный ненормативный правовой акт и акт выездной проверки должны содержать обстоятельства выявленного нарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства наличия у налогоплательщика обязанности вести учет своих налоговых обязательств по общей системе налогообложения и уплатить НДФЛ И ЕСН в спорных суммах от дохода, полученного от сдачи имущества в аренду.

Между тем, акт выездной налоговой проверки в материалы дела не представлен (в связи с этим ссылка налогового органа на положения акта проверки не могут быть приняты во внимание).

Как правильно установлено судом первой инстанции, решение, принятое по результатам проверки, не содержит доказательств того, что данное имущество использовалось им для извлечения дохода, облагаемого в рамках общей системы налогообложения, не содержит фактического описания установленной налоговой инспекцией в ходе проверки налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН, причин включения в нее объемов выручки, полученной предпринимателем, по мнению налоговой инспекции, от иных видов деятельности, не облагаемых единым налогом на вмененный доход. В оспариваемом решении нет выводов относительно того, на основании чего пропорционально отнесены к общим видам услуг расходы, понесенные в рамках ЕНВД.

В заседание суда апелляционной инстанции представитель налогового органа не смог опровергнуть названные обстоятельства и не смог пояснить, в какой части (пункте, разделе и т.д.) содержится указание на обстоятельства подтверждающие выводы налогового органа.

Довод налогового органа о том, что предпринимателем не оспаривался данный факт, не может быть принят во внимание, поскольку вышеизложенные требования к составлению ненормативных правовых актов по результатам налоговых проверок не поставлены в зависимость от согласия (не согласия) с ними налогоплательщика.

В тексте апелляционной жалобы указано на наличие договоров, подтверждающих факт сдачи налогоплательщиком недвижимого имущества в аренду, однако названные договоры в материалах дела не имеются и ссылки на них в решении налогового органа нет, в связи с чем суд апелляционной инстанции не может оценить названные договоры на предмет подтверждения доводов инспекции.

Также в тексте апелляционной жалобы указано на представление данных договоров к самой апелляционной жалобе в качестве приложений, при этом доводов и обоснования невозможности представления названных документов суду апелляционной инстанции налоговым органом не представлено, что в силу части 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации означает отсутствие оснований у суда апелляционной инстанции для оценки рассматриваемых договоров в качестве доказательства в смысле статей 64 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 Кодекса может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Учитывая то, что отсутствие в решении налогового органа обстоятельств совершенного налогоплательщиком правонарушения привело к принятию неправомерного ненормативного правового акта, решение инспекции обоснованно признано судом недействительным.

Таким образом, налоговый орган в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал законность принятия решения, обстоятельства, послужившие основанием для принятия данного решения, в том числе событие вменяемого правонарушения.

Поскольку доначисление НДФЛ и ЕСН (в том числе по эпизодам: уплата процентов за пользование кредитной линией по договору кредитной линии N 07-16/27-л от 29.03.2006, услуги по договору электроснабжения N 317 от 01.10.2006 заключенного с ООО "ЮТЭК-Пыть-Ях", услуги по договору N 142 от 07.06.2006 на разработку проекта нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, расходы по контрольно кассовым чекам на приобретение хозяйственных товаров), связано с выводом налогового органа о ведении предпринимателем деятельности, подлежащей учету по общему режиму налогообложения, и такой вывод является необоснованным, то спорный ненормативный правовой акт в рассматриваемой части правомерно признан судом недействительным.

На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Расходы по государственной пошлине за рассмотрение апелляционной жалобы, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на Межрайонную ИФНС России N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, но поскольку апелляционная жалоба на решение суда первой инстанции была подана после вступления в силу Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ, которым были внесены изменения в пункт 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины, то государственная пошлина в размере 1000 руб., уплаченная инспекцией по платежному поручению N 847 от 11.02.2009, подлежит возврату налоговому органу из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 13.01.2009 по делу N А75-7743/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре, расположенной по адресу: 628310, Тюменская область, г. Нефтеюганск, 12 микрорайон, 18 дом, государственную пошлину в размере 1000 руб., излишне уплаченную по платежному поручению N 847 от 10.02.2009 за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов