Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2009 г. N 08АП-3131/2009

город Омск

25 июня 2009 г.

Дело N А81-359/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 июня 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Лотова А.Н., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3131/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.03.2009 по делу N А81-359/2009 (судья Садретинова Н.М.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Региональное предприятие "Северная сторона"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Губкинский Ямало-Ненецкого автономного округа, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании недействительными решений от 11.06.2008 N 35, от 17.09.2008 N 182

представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились;

установил:

решением от 31.03.2009 по делу N А81-359/2009 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа удовлетворил требования общества с ограниченной ответственностью "Региональное предприятие "Северная сторона" (далее по тексту - ООО "Региональное предприятие "Северная сторона", Общество, налогоплательщик) признал недействительными: решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа (далее по тексту - ИФНС РФ по г. Губкинскому ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) от 11.06.2008 N 35, решение Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - УФНС РФ по ЯНАО, Управление) от 17.09.2008 N182.

Решение суда первой инстанции мотивировано следующим.

Исходя из норм пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче уточненной налоговой декларации после установленного срока подачи декларации и срока уплаты налога, в которой налог заявлен к доплате, налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности в случае: если у налогоплательщика на дату представления уточненной налоговой декларации имеется переплата, превышающая суммы доначисленного налога и пеней и не зачтенная в счет погашения недоимки за более ранние налоговые периоды. В данном случае требования пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации Обществом соблюдены, указанная в уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года сумма налога к доплате в размере 177 614 руб., являющаяся составной частью налога за 4 квартал 2007 года, исчисленного в размере 1 130 027 руб., была уплачена Обществом до подачи уточненной налоговой декларации. Соответственно, до момента подачи уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года (16.02.2008 года), у налогоплательщика по лицевому счету по налогу на добавленную стоимость имелась достаточная сумма уплаченного налога в общем размере 1 151 014 руб., перекрывающая сумму налога, подлежащую доплате по уточненной налоговой декларации. Соответствующие сумме налога 177 614 руб. пени за период с 21.01.2008 по 04.02.2008 в размере 888 руб. 07 коп. уплачены налогоплательщиком после подачи уточненной налоговой декларации, однако, имеющаяся у Общества переплата по налогу на добавленную стоимость в размере 136 484 руб. по состоянию на день подачи уточненной налоговой декларации перекрывает размер недоимки по пени в сумме 888 руб. 07 коп.

Суд не принял доводы налогового органа о просрочке уплаты Обществом налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года, указав, что пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Поэтому, сама по себе просрочка исполнения обязанности при неуплате правильно исчисленного налога не может быть основанием для привлечения к налоговой ответственности, а своевременность поступления сумм налога в бюджет обеспечивается начислением пени в порядке, установленном статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с указанными обстоятельствами суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в результате неправомерных действий.

В апелляционной жалобе Управление просит отменить решение суда первой инстанции в связи с нарушением судом норм материального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы Управление ссылается на то, что в действиях Общества имеется неуплата налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года (при сроке уплаты - 20.01.2008, налог уплачен 04.02.2008) в результате неправомерного занижения в налоговой декларации суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, то есть задолженность образовалась в результате неправомерных действий налогоплательщика, что является основанием для привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Управление считает, что судом сделаны противоречивые выводы, так как кроме вывода об отсутствии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, суд указывает, что Обществом соблюдены условия освобождения от налоговой ответственности, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако освобождение от ответственности не может быть без совершения деяния, за которое такая ответственность предусмотрена.

Также Управление полагает, что Обществом не соблюдены условия пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку соответствующие сумме налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года пени в сумме 888 руб. 07 коп. уплачены Обществом после подачи уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года.

Податель апелляционной жалобы ссылается на то, что суд не учел, что переплата Обществом была сформирована 04.02.2008, а уточненная налоговая декларация была представлена 16.02.2008, следовательно, налоговый орган не мог зачесть сумму переплаты в счет уплаты пеней, так как до представления уточненной налоговой декларации не может определить размер пени, подлежащих начислению на сумму неуплаченного налога за декабрь 2007 года, поскольку не располагает информацией о том, что у налогоплательщика имеется задолженность.

Инспекция в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве поддерживает доводы апелляционной жалобы, просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

Общество в представленным суду письменным отзыве на апелляционную жалобу поддерживает выводы суда первой инстанции, считает решение суда законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей в заседание суда апелляционной инстанции не обеспечили. От Общества поступило письменное ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие его представителя.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы, установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, Общество, утратив право на ежеквартальное представление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) в 4 квартале 2007 года, 14.02.2008 представило в Инспекцию первичную "нулевую" налоговую декларацию по НДС за декабрь 2007 года.

16.02.2008 Общество представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за декабрь 2007 года, в соответствии с которой сумма налога, дополнительно исчисленная к уплате в бюджет, составила 177 614 руб.

Поскольку сумма дополнительного исчисленного НДС в сумме 177 614 руб. и соответствующие ей пени до подачи уточненной декларации налогоплательщиком не были уплачены, то есть не выполнены требования подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, по мнению Инспекции, у налогоплательщика по НДС образовалась неуплата налога в размере 177 614 руб.

По мнению Инспекции, наличие переплаты по налогу к дате вынесения налоговым органом решения по результатам камеральной налоговой проверки не влечет освобождение от налоговой ответственности.

Результаты камеральной налоговой проверки зафиксированы в акте проверки от 19.05.2008 N 551. По акту проверки налогоплательщиком в адрес налогового органа были представлены возражения.

11.06.2008 Инспекции по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика по акту проверки, было принято решение N 35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, что составило 35 522 руб. 80 коп. (177 614 руб.х20%).

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось в вышестоящий налоговый орган (УФНС РФ по ЯНАО) с апелляционной жалобой.

Решением от 17.09.2008 N 182 Управление отказало в удовлетворении жалобы налогоплательщика, оставило оспариваемое решение Инспекции без изменения.

Общество, полагая, что решение Инспекции и решение Управления не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы, обратилось в суд с требованием о признании решений недействительными.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены.

Означенное решение обжалуется Управлением в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит основания для его отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)

Неуплата или неполная уплата сумм налога, ответственность за которую предусматривает пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия) (пункт 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

То есть правонарушение, предусмотренное указанной нормой имеет материальный состав, обязательным элементом объективной стороны которого является наличие вредных материальных последствий. При отсутствии вредных последствий в виде возникновения задолженности перед бюджетом деяния (действия или бездействие) налогоплательщика не образуют состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В данном случае, как было указано выше, основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации явилась неполная уплата в бюджет НДС за декабрь 2007 года, в связи с тем, что в представленной Обществом уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года, с учетом первичной декларации, представленной Обществом за данный период, сумма налога к доплате составила 177 614 руб.

Пункт 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Пункт 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Поскольку, исходя из норм статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации уплата НДС за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, то есть срок уплаты НДС за декабрь 2007 года - не позднее 20 января 2008 года, а уточненная налоговая декларация за декабрь 2007 года с суммой налога к доплате была представлена Обществом в налоговый орган 16.02.2008, то есть по истечении срока уплаты налога, то для освобождения Общества от ответственности необходимо наличие условий пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, в соответствии с позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, при подаче уточненной налоговой декларации после установленного срока подачи декларации и срока уплаты налога, в которой налог заявлен к доплате (что имеет место в данном случае), налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности в случае, если у налогоплательщика на дату представления уточненной налоговой декларации имеется переплата, превышающая суммы доначисленного налога и пеней, и не зачтенная в счет погашения недоимки за более ранние налоговые периоды.

Как следует из материалов дела, в представленной Обществом 16.02.2008 уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 года к доплате отражен налог в сумме 177 614 руб., пеня на данную сумму налога, исчисленная самим налогоплательщиком за период с 21.01.2008 по 04.02.2008, составила 888 руб. 07 коп.

При этом указанная сумма НДС в размере 177 614 руб. является составной частью налога за 4 квартал 2007 года, исчисленного в размере 1 130 027 руб.

Суммы налога за 4 квартал 2007 года налогоплательщиком была уплачена вначале в размере 277 785 руб. 31 коп., что подтверждается платежным поручением от 29.10.2007 N 132 и затем в сумме 873 228 руб. 69 коп., что подтверждается платежным поручением от 04.02.2008 N 15 года.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что сумма НДС в общем размере 1 151 014 руб., в том числе указанная в уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года в сумме 177 614 руб., была уплачена Обществом до подачи уточненной налоговой декларации - 16.02.2008 с исчисленной суммой налога к уплате в размере 177 614 руб.

То есть на момент подачи уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года (16.02.2008 года) с суммой налога к доплате в размере 177 614 руб., у налогоплательщика по лицевому счету по НДС имелась достаточная сумма уплаченного налога в общем размере 1 151 014 руб., перекрывающая сумму налога, подлежащую доплате по уточненной налоговой декларации.

Как указано выше, в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик освобождается от ответственности по пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, если до подачи уточненной налоговой декларации уплатит недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Материалами дела подтверждается, что недостающая сумма налога налогоплательщиком уплачена 04.02.2008, то есть до подачи уточненной налоговой декларации - 16.02.2008, соответственно одно из условий подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации Обществом выполнено.

Соответствующие сумме налога 177 614 руб. пени за период с 21.01.2008 по 04.02.2008 в размере 888 руб. 07 коп. были уплачены налогоплательщиком после подачи уточненной налоговой декларации, а именно - 18.02.2008, что подтверждается платежным поручением от 18.02.2008 N 20 на сумму 23 905 руб. 34 коп.

Вместе с этим, как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно состоянию расчетов на 16.02.2008 у Общества имелась переплата по налогу в сумме 136 484 руб., наличие которой ни Управление, ни Инспекция не оспорили. Соответственно имеющаяся переплата по НДС в размере 136 484 руб. по состоянию на 16.02.2008 - день подачи уточненной налоговой декларации перекрывает размер недоимки по пени в сумме 888 руб. 07 коп., в силу чего недоимки в бюджете в сумме 888 руб. 07 коп. не образуется. То есть фактически сумма пени в размере 888 руб. 07 коп. в бюджете находятся, в силу чего не представляется возможным говорить о том, что на день представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик не исполнил требование подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации по уплате пени, начисленных на недостающую сумму налога.

Ссылка Инспекции на то, что у нее отсутствовала возможность определить сумму пени, поскольку переплата Обществом была сформирована 04.02.2008, а уточненная налоговая декларация была представлена 16.02.2008, суд апелляционной инстанции не принимает, поскольку данную суммы налоговый орган имел возможность определить не на указанные даты, а на момент проверки и при вынесении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - 11.06.2008 имел возможность определить размер пени и учесть ее в счет имеющейся переплаты по НДС.

При таких обстоятельствах, вывод суда первой инстанции о соблюдении Обществом требований пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, освобождающих Общество от налоговой ответственности, является законным и обоснованным.

Доводы апелляционной жалобы о том, что Общество правомерно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС, обязанность по уплате которого возникла 20.01.2008, а налог был уплачен только 04.02.2008, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Как указано выше пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Сама по себе просрочка исполнения обязанности при неуплате правильно исчисленного налога не может быть основанием для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а своевременность поступления сумм налога в бюджет обеспечивается начислением пени в порядке, установленном статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Неуплата же налога в результате неправомерных действий налогоплательщика в виде неправильного исчисления налога за квартал, в то время как налогоплательщик должен был исчислить налог ежемесячно, которые были обнаружены Инспекцией уже после представления Обществом уточненной налоговой декларации, в которой допущенные нарушения были устранены, влечет освобождение Общества от ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с соблюдением условий пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации об освобождении от ответственности.

Таким образом, судом первой инстанции не допущено противоречивых выводов, на что ссылается Управление в апелляционной жалобе.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным указание суда первой инстанции на то, что решение Инспекции подлежит признанию недействительным также в силу того, что в решении Инспекции в нарушение требования пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации не изложены в полном объеме обстоятельства совершенного налогового правонарушения, а именно - факты уплаты до подачи уточненной налоговой декларации сумм НДС, что привело к наличию переплаты по налогу на дату подачи уточненной налоговой декларации, перекрывающей недостающую сумму налога. Данный факт, имеющий существенное значение при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виду несоблюдения условий пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации и привел к принятию неправильного решения.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции при вынесении решения оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено, в силу чего основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции не распределяет расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы, поскольку Управление при подаче апелляционной жалобу не платило государственную пошлину в силу его освобождения на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.03.2009 по делу N А81-359/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов Л.А. Золотова