Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 февраля 2008 г. N 11АП-751/2008

27 февраля 2008 г.

Дело N А65-23075/2007

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2008 г.

В полном объеме постановление изготовлено 27 февраля 2008 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., cудей Поповой Е. Г., Юдкина А. А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Васиной О.В.,

с участием в судебном заседании:

представителя ООО "Елазавтомаркет" Бойко Т.Н. (доверенность от 17.10.2007г.),

представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Татарстан не явился, извещен,

рассмотрев в открытом судебном заседании 26 февраля 2008 г. в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Татарстан, г. Елабуга, на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 18 декабря 2007 г. по делу NА65-23075/2007 (судья И. Ф. Нафиев), принятое по заявлению ООО "Елазавтомаркет", г. Елабуга, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Татарстан,

о признании незаконным решения налогового органа от 29 августа 2007 г. N 105 Ел,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Елазавтомаркет" (далее - ООО "Елазавтомаркет", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 29 августа 2007 г. N105 Ел.

Решением от 18 декабря 2007 г. по делу А65-23075/2007 Арбитражный суд Республики Татарстан частично удовлетворил заявленные ООО "Елазавтомаркет" требования. Суд первой инстанции признал незаконным решение налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 1501605 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1538980 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 1292 руб., начисления приходящихся на указанные суммы налогов пени и налоговых санкций. В остальной части в удовлетворении требований ООО "Елазавтомаркет" было отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить указанное судебное решение, в той части, в которой требования общества были удовлетворены, по мотивам, приведенным в жалобе.

ООО "Елазавтомаркет" апелляционную жалобу отклонило по основаниям, указанным в отзыве на нее.

С учетом факта извещения налогового органа о времени и месте судебного заседания и его ходатайства о рассмотрении дела в отсутствие представителя, на основании статей 156 и 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя налогового органа.

В судебном заседании представитель ООО "Елазавтомаркет" отклонил апелляционную жалобу налогового органа по основаниям, содержащимся в отзыве на нее.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в соответствии с правилами, предусмотренными частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителя общества, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной проверки ООО "Елазавтомаркет" за период с 01 января 2004 г. по 31 декабря 2006 г. принял решение от 29 августа 2007 г. N 105 Ел, которым, в частности, доначислил обществу налог на прибыль организаций в сумме 1501605 руб., НДС в сумме 1538980 руб., ЕСН в сумме 1292 руб., начислил соответствующие суммы пени и налоговых санкций.

Основанием для доначисления ООО "Елазавтомаркет" НДС в сумме 1538980 руб., налога на прибыль в сумме 1196412 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что общество в проверяемом периоде необоснованно исчисляло и уплачивало единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), в связи с чем допустило неуплату НДС и налога на прибыль.

Удовлетворяя заявление общества о признании незаконным решения налогового органа в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из нижеследующего.

Из материалов дела видно, что в проверяемый период ООО "Елазавтомаркет" осуществляло предпринимательскую деятельность по оказанию услуг по гарантийному обслуживанию автотранспортных средств.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в том числе и в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств.

Согласно статье 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под услугами по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению. К данным услугам не относятся услуги по заправке автотранспортных средств, а также услуги по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках.

Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93, утвержденный Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28 июня 1993 N 163 (далее - ОКУН) содержит группу 017 - "техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования". Услуги по гарантийному обслуживанию и ремонту автотранспортных средств предусмотрены в данной группе под кодом 017619.

Исходя из системного толкования норм статьи 346.27 НК РФ и ОКУН, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что исключением из понятия услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств являются только услуги по заправке автотранспортных средств, а также услуги по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках. Таким образом, гарантийное обслуживание автотранспортных средств входит в понятие технического обслуживания и ремонта автотранспортных средств, а, следовательно, является объектом обложения ЕНВД.

Довод налогового органа о том, что, поскольку услуги по гарантийному ремонту оказываются потребителям бесплатно за счет продавцов или изготовителей транспортных средств, то подобная деятельность не подпадает под обложение ЕНВД, был обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Основным критерием для отнесения услуг к числу облагаемых ЕНВД является их платность, вне зависимости от того, за чей счет производится такая оплата. Следовательно, оплата услуг по гарантийному обслуживанию автомобилей изготовителем не является основанием для принятия решения о неотнесении их к числу услуг по техническому обслуживанию и не свидетельствует о необходимости уплаты налогов в соответствии с общим режимом налогообложения.

Суд первой инстанции правильно признал несостоятельной ссылку налогового органа в обоснование своей позиции на письма Министерства финансов Российской Федерации.

Разъяснения Министерства финансов Российской Федерации, данные им в виде писем, в соответствии со статьей 4 НК РФ, пунктами 1,2 Постановления Правительства Российской Федерации от 13 августа 1997 г. N 1009 "Об утверждении правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их регистрации" не являются нормативным правовым актом о налогах и сборах, а, значит, не порождают каких-либо правовых последствий для налогоплательщиков. Письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства и не препятствует налоговым органам или налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства в понимании, отличном от трактовки, изложенной Министерством финансов Российской Федерации.

Более того, анализ разъяснений, данных Министерством финансов Российской Федерации по вопросу отнесения к числу объектов обложения ЕНВД деятельности по гарантийному обслуживанию автотранспортных средств, показывает противоречивость подхода к пониманию данного вопроса. Так в письмах от 25 августа 2006 г. N 03-11-04/3/387, от 24 июля 2007 г. б/н указывается на возможность отнесения такой деятельности к числу облагаемой ЕНВД. Иная трактовка данного вопроса содержится в письмах от 13 июня 2007 г. N 03-11-04/3/216, от 08 октября 2007 г. б/н, от 09 октября 2007 г. N 03-11-04/3/394.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ все противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

О том, что в правовом регулировании вопроса определения режима налогообложения услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию автотранспортных средств существовали неясности и противоречия свидетельствует и то обстоятельство, что в соответствии с изменениями, внесенными в НК РФ Федеральным законом от 17 мая 2007 г. N 85-ФЗ, с 01 января 2008 г. такие услуги не будут подпадать под уплату ЕНВД.

Недопустимость доначисления ЕНВД в связи с изменением подхода Министерства финансов к решению данного вопроса подтверждается и тем, что в соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что ООО "Елазавтомаркет" обоснованно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД, а, следовательно, решение налогового органа в части доначисления обществу НДС, налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций незаконно и необоснованно.

Налоговый орган доначислил ООО "Елазавтомаркет" налог на прибыль в сумме 350193 руб., исходя из того, что общество якобы необоснованно включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность. По мнению налогового органа, ООО "Елазавтомаркет" не представило достаточных доказательств того, что им были предприняты все необходимые меры по взысканию дебиторской задолженности.

Суд первой инстанции дал надлежащую оценку указанным доводам налогового органа, отклонив их.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Под прибылью понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами, в свою очередь, признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты деятельности.

Из содержания приведенных норм права следует, что суммы дебиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных расходов при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в пункте 2 статьи 266 НК РФ. При этом налоговое законодательство не содержит обязанности налогоплательщика списать дебиторскую задолженность непосредственно по истечении трехгодичного срока исковой давности. Истечение срока исковой давности является не единственным условием списания дебиторской задолженности. Такая задолженность подлежит списанию при прекращении гражданского обязательства вследствие невозможности его исполнения, в том числе в случае признания ее нереальной для взыскания. Нереальность взыскания, в свою очередь, определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.

Таким образом, для списания дебиторской задолженности достаточно одного из указанных условий.

Более того, нормы статей 265, 266 НК РФ не содержат требования о необходимости подтверждения налогоплательщиком осуществления им каких-либо действий, направленных на взыскание дебиторской задолженности.

Как видно из материалов дела, ООО "Елазавтомаркет" провело инвентаризацию в 2004, 2005, 2006 г.г. и издало приказы об отнесении дебиторской задолженности на финансовые результаты. Данные обстоятельства не оспариваются налоговым органом.

Анализ приказов по ООО "Елазавтомаркет" от 30 июня 2004 г. N 46/1-ОД, от 30 сентября 2004 г. N 66/1-ОД, от 31 декабря 2004 г. N 100/1-ОД; от 31 марта 2005 г. N 35/1-ОД, от 30 июня 2005 г. N 47/1-ОД, от 30 сентября 2005 г. N 63-ОД, от 30 декабря 2005 г. N 102-ОД, от 31 марта 2006 г. N 35, от 30 июня 2006 г. N 51/1, от 30 сентября 2006 г. N 70-ОД, от 31 декабря 2006 г. N 110-ОД, актов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами показывает, что общество обоснованно включило во внереализационные расходы суммы дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности (т.1, л.д.83-150; т.2, л.д.1.-3,85-130).

На основании указанных правовых норм и исходя из приведенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление ООО "Елазавтомаркет" налога на прибыль, начисление соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Подобный подход подтверждается и судебной практикой Федерального арбитражного суда Поволжского округа, в частности, постановлениями от 17 мая 2007 г. по делу N А55-13109/2006, от 24 мая 2007 г. по делу N А49-5525/2006, от 23 августа 2007 г. по делу NА65-22222/2006.

Ссылка налогового органа в апелляционной жалобе на то, что выводы, отраженные в заключении эксперта от 23 октября 2007 г. N 605, якобы подтверждают обоснованность доначисления обществу налога на прибыль организаций и НДС, опровергается материалами дела.

Как следует из указанного заключения, перед экспертом был поставлен вопрос о суммах неисчисленного ООО "Елазавтомаркет" НДС и налога на прибыль, но не об оценке допустимости применения обществом ЕНВД и возможности отнесения дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию, к числу внереализационных расходов.

Более того, в соответствии с частью 5 статьи 71 и частью 3 статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заключение эксперта исследуется наряду с другими доказательствами по делу и не имеет для арбитражного суда заранее установленной силы.

Что касается признания решения налогового органа незаконным в части доначисления ООО "Елазавтомаркет" ЕСН в сумме 1292 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа, то ни налоговый орган, ни общество не представили каких-либо доводов и доказательств в обоснование незаконности решения суда первой инстанции в данной части.

На основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции установлено, что выводы, содержащиеся в обжалуемой части судебного решения, полностью соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, основаны на ошибочном толковании закона и не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.

В соответствии со статьями 110 и 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции относит на налоговый орган государственную пошлину, уплаченную им при подаче апелляционной жалобы по настоящему делу.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 18 декабря 2007 г. по делу N А65-23075/2007 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

Е. Г. Попова А. А. Юдкин