Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2008 г. N 11АП-2194/2008

29 мая 2008 г.

Дело N А65-13929/2007

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2008 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., cудей Поповой Е. Г., Филипповой Е. Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Смирновой Е.А.,

с участием в судебном заседании:

представителя ООО "СтройКапитал" Сафиуллина Т.Ф. (доверенность от 20.02.2008 г.) (до перерыва в судебном заседании),

представителя Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани Сулейманова Р.Р. (доверенность от 28.09.2007г. N 03-01-11/012394) (до перерыва в судебном заседании),

представители ОАО "АК БАРС" Банк не явились, банк извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 26-28 мая 2008 г. в помещении суда апелляционную жалобу ООО "СтройКапитал", г. Казань, на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 февраля 2008 г. по делу N А65-13929/2007 (судья Р.Р. Мухаметшин), принятое по заявлению ООО "СтройКапитал" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани, г. Казань, при участии в деле в качестве третьего лица ОАО "АК БАРС" Банк, г. Казань,

о признании незаконным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "СтройКапитал" (далее - ООО "СтройКапитал", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани (далее - налоговый орган) от 30.03.2007г. N 12-01-27/21 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений.

В качестве третьего лица к участию в деле было привлечено ОАО "АК БАРС" Банк.

Решением от 28.02.2008г. по делу N А65-13929/2007 Арбитражный суд Республики Татарстан отказал ООО "СтройКапитал" в удовлетворении его заявления.

В апелляционной жалобе ООО "СтройКапитал" просит отменить указанное судебное решение, считая его незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт.

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

ОАО "АК БАРС" Банк в отзыве поддержало апелляционную жалобу ООО "СтройКапитал" и просило рассмотреть дело в отсутствие его представителей.

Рассмотрение дела было отложено с 05.05.2008г. на 26.05.2008г.

В судебном заседании представитель общества поддержал апелляционную жалобу по указанным в ней основаниям, просил отменить обжалуемое судебное решение и признать оспариваемое решение налогового органа незаконным.

Представитель налогового органа апелляционную жалобу отклонил по основаниям, приведенным в отзыве.

В судебном заседании 26.05.2008г. был объявлен перерыв до 28.05.2008г. Представители лиц, участвующих в деле, были извещены о времени и месте рассмотрения дела после перерыва под роспись. Информация о перерыве в судебном заседании была объявлена публично (на официальном сайте суда апелляционной инстанции в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда). После перерыва судебное заседание было продолжено.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, приведенных в апелляционной жалобе, отзыве на нее и в выступлениях представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "СтройКапитал" по вопросу правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 12.08.2004г. по 31.12.2005г. налоговый орган принял решение от 30.03.2007г. N 12-01-27/21 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Этим решением налоговый орган доначислил ООО "СтройКапитал" не полностью уплаченные налог на прибыль в сумме 349791 руб. и налог на добавленную стоимость в сумме 407850 руб., начислил соответствующие суммы пени, уменьшил на 1261762 руб. сумму убытка, исчисленную для целей налогообложения прибыли в завышенном размере, а также привлек общество за совершение налоговых правонарушений к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 69958 руб. 20 коп. за неуплату налога на прибыль и штрафа в размере 81570 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость.

По общему правилу, предусмотренному пунктом 1 статьи 252 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ (в той же редакции) также установлено, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ (в той же редакции) при налогообложении прибыли в состав внереализационных расходов организаций, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Материалами дела подтверждается вывод суда первой инстанции о том, что затраты, понесенные ООО "СтройКапитал", по форме соответствуют установленным требованиям.

Однако, суд первой инстанции ошибочно посчитал, что эти затраты не направлены на получение дохода, а поэтому являются экономически неоправданными.

Из материалов дела видно и налоговым органом не оспаривается, что по договору займа от 31.05.2005г. N 2 ООО "СтройКапитал" получило от ООО "ФинЭкоИпотека" заем на сумму 111922068 руб. из расчета 0,02% годовых. Эти денежные средства были израсходованы ООО "СтройКапитал" на приобретение простых векселей ОАО "АК БАРС" Банк общей стоимостью 111922100 руб. по договору от 03.06.2005г. N238 1/80. На основании договора от 30.06.2005 г. N 303/80 векселя были реализованы ОАО "АК БАРС" Банк на сумму 112915600 руб.

Таким образом, доход ООО "СтройКапитал" от операции по финансовому вложению заемных средств составил 993500 руб. (112915600 руб. - 111922100 руб.).

Судом первой инстанции установлено, что по договору займа от 15.10.2004г. N 1 ООО "СтройКапитал" получило от ООО "АльфаИнтр" заем на сумму 12970227 руб. из расчета 16 % годовых.

При этом суд первой инстанции ошибочно посчитал, что на эти заемные средства в сумме 12970227 руб. ООО "СтройКапитал" приобрело квартиры, которые в дальнейшем были реализованы физическим лицам.

Из материалов дела видно и налоговым органом не опровергается, что ООО "СтройКапитал" приобрело квартиры (в дальнейшем реализованные физическим лицам с рассрочкой платежа) только на сумму 40065000 руб., что соответствует сумме кредита, полученного обществом от ОАО "АК БАРС" Банк на основании договора на открытие кредитной линии от 25.10.2004г. N 850/11 из расчета 5,2 % годовых.

Налоговым органом не опровергается довод ООО "СтройКапитал" о том, что полученные от ООО "АльфаИнтр" заемные средства в сумме 12970227 руб. были направлены обществом (счет от 19.10.2004г. N 171 и платежное поручение от 21.10.2004г. N 5) на приобретение инвестиционных прав по заключенным с ООО "ФОН" в 2004 г. договорам инвестирования доли в строительстве жилого дома с целью дальнейшей перепродажи полученных инвестиционных прав путем уступок прав требования физическим и юридическим лицам.

Материалами дела подтверждается, что разница между покупной и продажной стоимостью имущественных прав (т.е. валовая прибыль общества по данному направлению деятельности) в 2005 г. составила 492894 руб. Данный факт налоговый орган также не опровергает.

Из материалов дела видно, что в последующем (в 2005 - 2006 г.г.) приобретенные обществом имущественные права были уступлены им физическим и юридическим лицам по 20 договорам уступки права требования.

По сведениям общества, разница между покупной и продажной стоимостью имущественных прав (валовая прибыль по данному направлению деятельности) составила 2585832 руб. Данное обстоятельство налоговым органом опять же не опровергается.

Причем в связи со сдачей дома в эксплуатацию жилые помещения, права требования по которым принадлежали ООО "СтройКапитал" на основании договоров инвестирования с ООО "ФОН" от 19.10.2004г. N ФЗ-16 и N ФЗ-19, общество в 2007 г. оформило в собственность (свидетельства о государственной регистрации серии 16-АА N 538776 и N 538775 - т.4, л.д. 109, 110) в целях их реализации на вторичном рынке.

При рассмотрении настоящего дела налоговый орган не представил доказательств неполучения обществом доходов от инвестирования заемных денежных средств в права требования по договорам долевого участия.

Из материалов дела следует, что с учетом вышеприведенных норм статьи 269 НК РФ общество исчисляло и отражало в бухгалтерском и налоговом учете проценты за пользование заемными средствами с момента получения займов и до их погашения, тогда как реализация приобретенных прав была им осуществлена по истечении длительного периода времени. Особенности указанной хозяйственной деятельности обусловили, по сведениям общества, наличие убытка в одних налоговых периодах (2004 и 2005г.г.) и получение чистой прибыли по итогам деятельности в том налоговом периоде (2006 г.), в котором были реализованы соответствующие имущественные права (согласно отчету общества о прибылях и убытках за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г. его чистая прибыль составила 1864000 руб.). Доказательств, опровергающих эти сведения, налоговый орган при рассмотрении настоящего дела не представил.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что материалами дела не подтверждается довод налогового органа об экономической неоправданности произведенных обществом затрат, а наличие в 2005 году убытка от осуществления хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода, не может свидетельствовать об отсутствии деловой цели в деятельности общества.

Как уже указано выше, на основании договора с ОАО "АК БАРС" Банк на открытие кредитной линии от 25.10.2004г. N 850/11 ООО "СтройКапитал" получило кредит на сумму 40000000 руб. из расчета 5,2 % годовых и эти кредитные средства были направлены обществом на приобретение квартир для их продажи в рассрочку физическим лицам.

Суд первой инстанции посчитал, что получение под проценты указанного кредитных средств и предоставление за счет этих средств займов третьим лицам без процентов нельзя считать экономически оправданными затратами общества, поскольку они не направлены на получение дохода и, соответственно, не обусловлены деловой целью. Суд первой инстанции также сделал вывод о том, что полученные кредитные средства были направлены обществом на выдачу беспроцентного займа третьим лицам, а не на финансирование своей уставной деятельности.

Суд апелляционной инстанции полагает, что эти выводы суда первой инстанции являются ошибочными.

Как видно из материалов дела, ООО "СтройКапитал" не заключало с третьими лицами договора беспроцентного займа.

Согласно статье 489 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку. В силу положений статьи 489 ГК РФ, § 7 "Продажа недвижимости" главы 30 и главы 42 "Заем и кредит" ГК РФ заключение договора купли-продажи с рассрочкой платежа не является разновидностью займа.

Содержание заключенных обществом договоров продажи недвижимости физическим лицам с рассрочкой платежа и порядок исполнения этих договоров свидетельствуют о том, что физическими лицами уплачивалась именно покупная цена квартир.

В соответствии со статьей 249 НК РФ для общества указанные поступления от физических лиц являлись выручкой от реализации товаров, и, соответственно, его доходом.

Кроме того, как следует из пояснений ООО "СтройКапитал" и ОАО "АК БАРС" Банк, помимо указанного дохода, общество в качестве одного из партнеров данного банка намеревалось получать выгоду от участия в реализуемой последним программе жилищного кредитования. Письмом от 09.09.2004г. ОАО "АК БАРС" Банк сообщило обществу о возможности установления договорных отношений при том условии, что в течение 2004 г. между банком и физическими лицами должно быть заключено определенное количество кредитных договоров и на определенную сумму (т.3, л.д.7).

По смыслу положений статьи 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением дохода в конкретном отчетном периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика.

Следовательно, убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности, а, тем более, неполучение им прибыли по отдельным договорам не может свидетельствовать о том, что его расходы являются экономически неоправданными.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности

Таким образом, правовое значение имеют намерение налогоплательщика получить экономический эффект и экономическая направленность его деятельности, а не результат такой деятельности.

В том же пункте Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает, что ссылка суда первой инстанции на неполучение прибыли по сделкам реализации квартир в рассрочку не доказывает факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации по вопросу применения нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ, выраженной в Определении от 04.06.2007г. N 366-О-П, критерием экономически оправданных затрат является их направленность на получение дохода. При этом Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в (сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Причем экономическая оправданность хозяйственной операции не равнозначна ее экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. Между тем налогообложение строится на количественных показателях, получивших отражение в бухгалтерском или налоговом учете.

В связи с вышеизложенным Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007г. N 366-О-П указал, что нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Таким образом, исходя из позиции Конституционного Суда Российской Федерации, можно сделать вывод, что для принятия затрат в целях налогообложения прибыли достаточно того, что налогоплательщик, осуществляя их, планировал в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков, а рациональность понесенных расходов не подлежит оценке налоговым органом, как относящаяся к сфере хозяйственной деятельности предприятия.

Кроме того, в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Между тем при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не доказано, что общество, осуществляя затраты в 2004-2005г.г., не планировало в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков. Налоговый орган также не опровергает то обстоятельство, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, полны, достоверны и непротиворечивы.

Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что понесенные обществом расходы по уплате процентов за пользование заемными средствами не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ,

Указанные выводы суда апелляционной инстанции согласуются с судебной арбитражной практикой по подобным делам (в частности, с постановлениями Федерального арбитражного суда Поволжского округа по делу от 26.10.2007г. по делу N А65-23569/06, от 25.09.2007г. по делу N А65-14168/2006-СА1-42, от 02.10.2007г. по делу N А72-6677/06-12/228, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.11.2007г. по делу N А05-3785/2007, от 02.05.2006г. по делу N А56-18791/2005, Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.03.2006г. по делу N Ф04-1847/2006(20709-А67-40, Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.2007г. по делу КА-А40/11075-07 и др.).

В подтверждение факта взаимозависимости ООО "СтройКапитал" с его контрагентами по договорам займа суд первой инстанции сослался на то, что в 2005 году руководитель общества одновременно являлся руководителем ООО "АльфаИнтр" и ООО "ФинЭкоИпотека", организации находились по одному и тому же адресу; имели счета в одном банке, а их деятельность была убыточной.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные обстоятельства не свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Согласно положениям статей 20 и 40 НК РФ понятие "взаимозависимые лица" определено законодателем в целях осуществления налоговыми органами контроля за правильностью применения налогоплательщиками цен по сделкам.

Между тем по настоящему делу налоговый орган не оспаривает факт соответствия цены по договорам займа уровню рыночных цен.

Ни в главе 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, ни в других нормах НК РФ не содержатся нормы, запрещающей относить на расходы в целях исчисления налога на прибыль затраты по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.12.2003г. N 441-О, арбитражный суд в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Но при этом Конституционный Суд Российской Федерации указал, что данное право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Между тем материалами рассматриваемого дела наличие указанного условия не доказывается.

В пункте 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что взаимозависимость участников сделок и осуществление расчетов с использованием одного банка сами по себе не могут послужить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

Кроме того, налоговым органом не опровергается довод общества о том, что в результате осуществления хозяйственных операций с денежными средствами, полученными от ООО "АльфаИнтр" и ООО "ФинЭкоИпотека", общество получило добавочный доход в сумме 1486394 руб.

К тому же налоговый орган не оспаривает, что ООО "СтройКапитал" и ОАО "АК БАРС" Банк не являлись взаимозависимыми или аффилированными лицами.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции установил, что оспариваемым решением налоговый орган безосновательно доначислил обществу налог на прибыль в сумме 349791 руб., начислил соответствующие суммы пени, уменьшил на 1261762 руб. сумму убытка, исчисленную для целей налогообложения прибыли, а также привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 69958 руб. 20 коп. за неуплату налога на прибыль

Суд апелляционной инстанции находит безосновательным вывод суда первой инстанции о том, что заключенные ООО "СтройКапитал" (дольщиком) с ООО "ФОН" (застройщиком) в 2004 г. договора инвестирования доли в строительстве жилого дома, права требования по которым впоследствии были уступлены обществом юридическим и физическим лицам, являются договорами реализации работ по строительству жилых домов.

Ссылка суда первой инстанции в обоснование указанного вывода на письмо Минфина РФ от 12.07.2005 г. N 03-04-01/82 является ошибочной, поскольку в силу положений статьи 4 НК РФ указанное письмо не относится к актам законодательства о налогах и сборах.

К тому же разъяснения, данные в этом письме касаются отношений, урегулированных Федеральным законом от 30.12.2004г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", а в соответствии со статьей 27 данного закона его действие не распространяется на правоотношения, вытекающие из договоров, заключенных в 2004 году.

Из материалов дела следует, что ООО "СтройКапитал" заключило с застройщиком договора инвестирования, а не договора подряда на строительство многоквартирных домов, поскольку общество не предоставляло земельный участок для строительства, не выдавало задание на постройку многоквартирного домов, не создавало подрядчику необходимые условия для выполнения строительных работ и пр., т.е. не совершало действия, предусмотренные нормами § 3 главы 37 ГК РФ о строительном подряде.

Из содержания указанных договоров с ООО "ФОН" видно, что общество приняло на себя обязательство по инвестированию доли в строительстве жилого дома. Материалами дела также подтверждается и налоговым органом не опровергается, что ООО "СтройКапитал" денежными средствами полностью оплатило права, приобретенные им по указанным договорам.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ стороны могут подписать договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Суд апелляционной инстанции считает, что отношения сторон по указанным договорам, права требования по которым общество уступило юридическим и физическим лицам до введения дома в эксплуатацию, относятся к инвестиционной деятельности и поэтому регулируются Федеральным законом от 25.02.1999г. N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" и Законом РСФСР от 26.06.1991г. N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР" (действующим в части норм, не противоречащих указанному Федеральному закону), согласно которым инвестиционная деятельность предполагает вложение инвестором в объект предпринимательской или иной деятельности на условиях, предусмотренных инвестиционным контрактом, денежных средств, ценных бумаг, иного имущества или практических действий и возникновение у инвестора прав на результаты таких вложений.

В рассматриваемом случае правоотношения ООО "СтройКапитал" с ООО "Фон" являются отношениями по инвестированию, то есть по вложению инвестиций посредством финансирования застройщика, что не противоречит положениям вышеуказанных законов. Поэтому при передаче обществом юридическим и физическим лицам права требования на объект, принадлежащий ему по договору инвестирования, оно передает им имущественное право. Поскольку вышеуказанные договора являлись инвестиционными, то отношения между обществом и указанными лицами по передаче имущественного права, принадлежащего обществу по договору инвестирования, также носят инвестиционный характер.

В соответствии с пунктом 1 статьи 155 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ, налоговая база определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ.

При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

До сдачи дома в эксплуатацию передача результатов работ, оказания услуг и, тем более, реализация товаров не происходит (пункты 4 и 5 статьи 38 НК РФ) и по договору уступки права требования у цессионария возникает лишь право требования на получение объекта недвижимого имущества.

Несмотря на то, что пунктом 1 статьи 130 ГК РФ объект незавершенного строительства также отнесен к объектам недвижимого имущества, это обстоятельство не влияет на вывод о передаче цессионарию не вещного права, а права требования, поскольку право собственности возникает с момента государственной регистрации (статья 219 ГК РФ).

Кроме того, в соответствии с пунктом 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.1998г. N 8 "О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав" и пунктом 21 Информационного письма от 24.01.2000г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" не завершенные строительством объекты не относятся к недвижимому имуществу, если они являются предметом действующего договора строительного подряда. Таким образом, сделки с объектами незавершенного строительства и переход прав на них не подлежат государственной регистрации, если в отношении указанных объектов заключен договор строительного подряда.

Это полностью согласуется с тем обстоятельством, что до сдачи дома в эксплуатацию (в рассматриваемом случае это произошло в 2007 г.) данный объект нельзя зарегистрировать как недвижимое имущество.

В соответствии со статьей 25 Федерального закона от 21.07.1997г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" право собственности на вновь создаваемый объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих факт его создания. Факт создания подтверждается документом о сдаче жилого дома в эксплуатацию.

Таким образом, поскольку уступка прав до сдачи объекта в эксплуатацию носит инвестиционный характер, а пункт 1 статьи 155 НК РФ предусматривает возникновение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при уступке требования только в случае производного характера последнего от договоров реализации товаров (работ, услуг), то последующая переуступка права требования также не подлежит увеличению на сумму налога на добавленную стоимость вплоть до сдачи объекта в эксплуатацию.

Кроме того, определение налоговым органом налоговой базы в рассматриваемом случае исходя из всей выручки, полученной обществом по договорам об уступке прав требований, а не из разницы между стоимостью, по которой передавались имущественные права, с учетом налога, и расходами на приобретение указанных прав, не основано на законе.

В ситуациях, подобных рассматриваемой, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа признавал доначисление налогоплательщикам налога на добавленную стоимость неправомерным (постановления от 29.03.2007г. по делу N А65-11991/2006, от 17.04.2007г. по делу N А55-7753/2006, от 22.05.2007г. по делу N А12-17260/2006, от 12.07.2007г. по делу N А49-7101/2006 и др.).

Таким образом, вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость по указанным хозяйственным операциям, совершенным обществом в 2004-2005г.г., противоречит закону и не соответствует сложившейся судебной практике толкования правовых норм, подлежащих применению в рассматриваемой ситуации.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции установил, что оспариваемым решением налоговый орган безосновательно доначислил обществу налог на добавленную стоимость за 2005 г. в сумме 407850 руб., начислил соответствующие суммы пени, а также привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 81570 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции отменяет обжалуемое судебное решение в связи с несоответствием содержащихся в нем выводов обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и неправильным применением судом первой инстанции норм материального права (часть 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и, руководствуясь пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимает по настоящему делу новый судебный акт о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным.

Руководствуясь статьями 110 и 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции относит на налоговый орган расходы, понесенные обществом в связи с уплатой государственной пошлины в общей сумме 3000 руб., в том числе:2000 руб. за рассмотрение дела в суде первой инстанции и 1000 руб. за рассмотрение дела в порядке апелляционного производства.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 февраля 2008 г. по делу N А65-13929/2007 отменить.

Признать незаконным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани от 30 марта 2007 г. N 12-01-27/21 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "СтройКапитал" к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани в пользу общества с ограниченной ответственностью "СтройКапитал" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

Е. Г. Попова Е. Г. Филиппова