Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 9 августа 2006 г. N КА-А40/7154-06 При новом рассмотрении дела о взыскании неуплаченных сумм ЕСН суду необходимо более тщательно проверить и дать оценку доводам налогового органа и налогоплательщика относительно правомерности включения в регистры бухгалтерского учета расходов на выплату вознаграждений по договорам подряда в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 9 августа 2006 г. N КА-А40/7154-06
(извлечение)

Решением Инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по г. Москве ООО "НЭШНЛ Сервис" по результатам выездной налоговой проверки привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Тем же решением доначислен Единый социальный налог (ЕСН) на выплаты и вознаграждения физическим лицам по договорам подряда на сумму 3.774.841 руб. 58 коп., в том числе за 2002 год - 1.366.981,95 руб.; за 2003 год - 2.407.859,63 руб.; а также соответствующие суммы пени.

ООО "НЭШНЛ Сервис" оспорило указанное решение в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 12 декабря 2005 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суде от 27 августа 2006 года по делу N А40-24615/05-108-106, заявленные требования удовлетворены.

При этом судебные инстанции исходили из того, что налогоплательщик правомерно не включил в налогооблагаемую базу для исчисления Единого социального налога (ЕСН) выплаты по договорам подряда в указанных в решении размерах, поскольку в силу п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на выплату данных вознаграждений не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем налоговом периоде.

Полагая, что судебные акты приняты по делу ошибочно и противоречат п. 1 ст. 236, ст.ст. 237, 252, 270 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция обжаловала их в кассационной порядке, где просила их отменить, как необоснованные.

В жалобе указывается, что суды при разрешении спора не учли, что в налогооблагаемую базу включаются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Не учтено судом, что законом предусмотрено изъятие из объекта налогообложения ЕСН выплат и вознаграждений главным образом социального характера.

Исключение выплат и вознаграждений из объекта налогообложения ЕСН на основании п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации возможно только в том случае, если такие выплаты отнесены к группе расходов по ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть к расходам, не уменьшающим базу по налогу на прибыль.

По мнению налогового органа, это положение закона не учтено.

В заседании кассационной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы жалобы.

Представитель ООО "НЭШНЛ Сервис" возражал против доводов, изложенных в кассационной жалобе.

В дело представлен письменный отзыв.

Кассационная инстанция Федерального арбитражного суда Московского округа, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, их доводы и соображения, проверив материалы дела и обсудив доводы жалобы, находит, что судебные акты, состоявшиеся по делу N А40-24115/05-108-106, подлежат отмене, поскольку обстоятельства по делу исследованы недостаточно полно, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам по делу.

Так, в ходе выездной налоговой проверки, проведенной налоговым органом у ООО "НЭШНЛ Сервис", за период с 2002 по 2003 годы, установлено, что обществом занижена налоговая база по Единому социальному налогу (ЕСН) в части суммы, подлежащей уплате в федеральный бюджет, Территориальный фонд обязательного медицинского страхования и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.

В нарушение п. 1 ст. 236, ст. 237 Налогового кодекса Российской Федерации общество не включало в налогооблагаемую базу сдельную оплату труда по договорам подряда.

Между тем, данные выплаты осуществлялись регулярно с учетом выполнения физическими лицами работ по договору.

Сумма выплат составила в 2002 году - 1.366.981,95 руб., в 2003 году - 2.407.859,63 руб..

При разрешении спора, суды пришли к выводу, что общество в проверяемый период, производя выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц по договорам подряда, не относило их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем году, и применило п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако выводы суда сделаны по недостаточно полно исследованным обстоятельствам дела, без их надлежащей оценки.

Так выплатами, уменьшающими или не уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в ту или иную группу расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрено главой 25 "Налог на прибыль".

При этом для целей налогообложения Единым социальным налогом источники и порядок отражения выплат в бухгалтерском учете значения не имеют.

Статья 252 указанной главы Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для определения налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, исключение выплат и вознаграждений из объекта налогообложения ЕСН на основании п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации возможно только если такие выплаты отнесены к группе расходов по ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть к расходам, не уменьшающим базу по налогу на прибыль.

Выплаты и вознаграждения, экономически обоснованные и документально подтвержденные, связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, должны относиться к группе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Применяя п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации, суды не обосновали достаточным образом свое несогласие с выводами налогового органа, не проанализировали первичные документы, представленные налогоплательщиком, банковские и кассовые документы, расчетные ведомости и т.д.

Суды не установили причину несоответствия данных налоговой проверки и данных налогоплательщика.

Судами не дана оценка доводам налоговой инспекции о том, что заработная плата, а также выплаты и вознаграждения по гражданско-правовым договорам, как выплаты, носящие систематический характер, и включены в систему оплаты труда, и соответствующие критериям ст.ст. 252, 255 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и на основании п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации должны рассматриваться как объект обложения ЕСН.

Судами не дана оценка выводам налогового органа о том, что общество, не учитывая указанные выше выплаты в составе расходов при исчислении налога на прибыль, теряло 24% от их размера, но одновременно выигрывало на экономии ЕСН в размере 31,6% от стоимости тех же затрат. В результате потери бюджета составили 7,6% от стоимости указанных затрат, что составляет 286.534,94 руб.

То обстоятельство, что общество не включало в регистры бухгалтерского учета расходы на выплату вознаграждений по договорам подряда в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу на прибыль в 2002-2003 годах, без проверки обоснованности таких действий и соответствия налоговому законодательству само по себе не свидетельствует о правомерности неисчисления обществом ЕСН с таких сумм.

При таких обстоятельствах, принятые по делу судебные акты не могут быть признаны правильными и подлежат отмене.

При новом рассмотрении суду надлежит учесть изложенное, более тщательно проверить доводы и соображения, как налогового органа, так и налогоплательщика, дать им оценку и в соответствии с требованиями закона разрешить спор.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 12 декабря 2005 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 апреля 2006 года N 09АП-819/06-АК по делу N А40-24615/05-108-106 отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в суд первой инстанции.