Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 мая 2009 г. N 11АП-2276/2009

26 мая 2009 г.

Дело N А55-17076/2008

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2009 г.

В полном объеме постановление изготовлено 26 мая 2009 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В. С., cудей Кувшинова В. Е., Юдкина А. А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Олениной Е. В.,

с участием в судебном заседании:

представителя ЗАО "СпецАвтоЦентр КАМАЗ" Лебедева М.С. (доверенность от 15 марта 2009 г.),

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области Савенок Г.А. (доверенность от 03 марта 2008 г.; до перерыва), Сапрыкиной Е.Д. (доверенность от 26 ноября 2008 г. N 248), Белянской Е.В. (доверенность от 06 февраля 2009 г.), Касаткиной Е.В. (доверенность от 13 февраля 2008 г.; после перерыва),

рассмотрев в открытом судебном заседании 25-26 мая 2009 г. в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, Самарская область, г. Тольятти, на решение Арбитражного суда Самарской области от 20 февраля 2009 г. по делу N А55-17076/2008 (судья Корнилов А.Б.), принятое по заявлению ЗАО "СпецАвтоЦентр КАМАЗ", Самарская область, г. Тольятти, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области,

о признании частично недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "СпецАвтоЦентр "КАМАЗ" (далее - ЗАО "САЦ "КАМАЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 21.10.2008г. N 19-20/48 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в следующей части: пункт 2.1 решения в части доначисления единого социального налога в размере 333371 руб.; пункт 3.1.1 решения в части доначисления налога на прибыль в размере 214224 руб. за 2004 год и в размере 47516 руб. за 2006 год; пункт 3.1.2 решения в части доначисления налога на прибыль за 2006 г. в размере 480792 руб.; пункт 3.2.1 решения в части доначисления налога на прибыль в размере 27408 руб. за 2005 год и в размере 446400 руб. за 2006 год; пункт 3.2.2 решения в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в размере 7321 руб. 92 коп., за 2005 год в размере 7321 руб. 92 коп., за 2006 год в размере 2059 руб. 44 коп.; пункт 3.2.3 решения в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в размере 1852248 руб. 24 коп.; пункт 4.1 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год в размере 58644 руб., за 2005 год в размере 86792 руб., за 2006 год в размере 288210 руб.; пункт 4.2.2 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 1517236 руб. ; пункт 4.2.3 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 360594 руб.; пункт 4.3.2 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 78375 руб.; пункт 4.3.4 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год в размере 355966 руб.; пункт 4.3.5 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год в размере 5496 руб., за 2005 год в размере 5496 руб., за 2006 год в размере 1545 руб.; пункт 4.3.6 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год в размере 38136 руб., за 2006 год в размере 132083 руб.; пункт 4.3.7 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2005 год в размере 879397 руб.; пункт 4.3.8 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 360594 руб.; пункт 4.3.9 решения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в размере 78375 руб. Кроме того, ЗАО "САЦ "КАМАЗ" просило признать указанное решение налогового органа недействительным в части начисления пени, приходящихся на указанные суммы налогов, в части привлечения к налоговой ответственности за совершения налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) - в виде взыскания штрафов в размере 20 % от неуплаченных сумм налогов - в размере 724819 руб. 40 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость за 2005-2006 г., в размере 151517 руб. за неуплату налога на прибыль за 2006 г., в размере 66368 руб. за неуплату единого социального налога за 2006 г., а также в части привлечения к налоговой ответственности за совершения налогового правонарушения по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 15000 руб.

Решением от 20.02.2009г. по делу N А55-17076/2008 Арбитражный суд Самарской области, частично удовлетворив заявление ЗАО "САЦ "КАМАЗ", признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части: предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 318964 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 63793 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 2627439 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 151517 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 4168564 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 697125 руб.; привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 15000 руб. В удовлетворении остальной части заявления обществу было отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить указанное судебное решение в той части, в которой заявление ЗАО "САЦ "КАМАЗ" было удовлетворено, и в соответствующей части отказать обществу в удовлетворении заявления. Налоговый орган считает, что в этой части решение суда первой инстанции является незаконным и необоснованным.

ЗАО "САЦ "КАМАЗ" в отзыве апелляционную жалобу отклонило, считая обжалуемое судебное решение законным и обоснованным.

В судебных заседаниях представители налогового органа поддержали апелляционную жалобу по указанным в ней основаниям

Представитель общества апелляционную жалобу отклонил по основаниям, приведенным в отзыве.

Рассмотрение апелляционной жалобы было отложено с 20.04.2009г. на 18.05.2009г., а затем на 25.05.2009г. В судебном заседании 25.05.2009г. был объявлен перерыв до 26.05.2009г.; после перерыва судебное заседание было продолжено.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в соответствии с правилами, предусмотренными частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее и в выступлениях представителей сторон в судебных заседаниях, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ЗАО "САЦ "КАМАЗ" налоговый орган составил акт от 16.09.2008г. N 19-21/42 и принял решение от 21.10.2008г. N 19-20/48 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Этим решением налоговый орган, в частности, начислил обществу вышеуказанные налоги, пени и налоговые санкции.

Суд первой инстанции признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 318964 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 63793 руб. (пункты 1 и 2.1 решения), а также в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 27408 руб. за 2005 год и в сумме 446400 руб. за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 3.2.1 решения).

Признавая решение налогового органа в указанной части недействительным суд первой инстанции посчитал, что отсутствие фиктивного перевода работников ЗАО "САЦ "КАМАЗ" в ООО "Зеленая улица" и реальность их трудовых отношений с ООО "Зеленая улица" подтверждается копиями трудовых договоров, приказами об увольнении работников из ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и об их приеме на работу в ООО "Зеленая улица", уплатой ООО "Зеленая улица" страховых взносов в Фонд социального страхования и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчислением этой организацией налога на доходы физических лиц, отсутствием со стороны ЗАО "САЦ "КАМАЗ" выплат своим бывшим работникам. Применение ООО "Зеленая улица" упрощенной системы налогообложения суд первой инстанции не признал обстоятельством, свидетельствующим о получении ЗАО "САЦ "КАМАЗ" необоснованной налоговой выгоды.

Однако судом первой инстанции не учтено, что указанные обстоятельства сами по себе не подтверждают наличие между ООО "Зеленая улица" и переведенными работниками реальных трудовых отношений. Обстоятельства рассматриваемого дела в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о наличии трудовых отношений между ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и работниками, переведенными в ООО "Зеленая улица", а также о направленности действий ЗАО "САЦ "КАМАЗ" исключительно на получение налоговой выгоды.

Так, из материалов дела видно, что по договорам найма персонала работники исполняли трудовые обязанности, аналогичные тем, которые они исполняли в ЗАО "САЦ "КАМАЗ". Данное обстоятельство подтверждается приказами по личному составу, актами приема-передачи персонала, протоколами допроса работников, переведенных в ООО "Зеленая улица".

Из протоколов опроса работников следует, что у них не было объективных причин для прекращения трудовых отношений с ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и расторжение трудовых договоров происходило по инициативе бывшего работодателя - ЗАО "САЦ "КАМАЗ"; для работников перемена работодателя не изменила содержание их трудовых обязанностей; нахождение рабочих мест осталось прежним; заявления об увольнении из ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и о приеме в ООО "Зеленая улица" составлялись либо на рабочем месте, либо в отделе кадров ООО "САЦ "КАМАЗ" и передавались руководителям ЗАО "САЦ "КАМАЗ".

Данные обстоятельства также подтверждаются трудовыми книжками, трудовыми договорами, расчетами заработной платы.

Материалами дела также подтверждается взаимозависимость между ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и ООО "Зеленая улица".

Согласно протоколу годового собрания акционеров ЗАО "САЦ КАМАЗ" от 12.04.2006г. N 02 (13) акционерами, имеющими право на участие в годовом собрании акционеров и обладающими 10000 голосами, что составляет 100% размещенных акций, являются: Асташкин Л.И. (26шт.), Баранова Г.Д. (120 шт.), Бахметьев Р.С. (3392 шт.), Игнатьева Т.П. (70 шт.), Черналева С.А. (34 шт.), Чалая Е.А.(26 шт.), Панферов С.В. (38 шт.), Савин М.Д.(26 шт.), Свиридов А.Л. (1118 шт.), Таранов А.В.( 44 шт.).

В 2006 г. Панферов СВ. являлся директором ООО "Зеленая улица" согласно приказу о назначении на эту должность.

Бахметьев Р.С. одновременно являлся заместителем директора и учредителем ООО "Зеленая улица" с долей участия 100%, а также директором ЗАО "САЦ КАМАЗ".

Следовательно, доля участия ООО "Зеленая улица" в ЗАО "САЦ КАМАЗ" составляет 50%.

Юридические адреса и адреса нахождения исполнительного органа ЗАО "САЦ КАМАЗ" и ООО "Зеленая улица" совпадают.

Вышеприведенные обстоятельства также подтверждаются протоколами допроса и протоколами осмотра.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 стать 20 НК РФ физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, признаются для целей налогообложения взаимозависимыми лицами.

Таким образом, ЗАО "САЦ КАМАЗ" и ООО "Зеленая улица" являются взаимозависимыми лицами по нескольким признакам.

Заявленным видом деятельности ООО "Зеленая улица" по ОКНЭВД является продажа автомобильных частей, что не соответствует виду услуг, оказываемых ЗАО "САЦ "КАМАЗ".

При этом, согласно штатному расписанию ООО "Зеленая улица" по состоянию на 01.12.2005г., в данной организации отсутствовали специалисты, на которых возлагалась обязанность по подбору персонала, хотя данное обстоятельство является существенным признаком организации, осуществляющей деятельность по оказанию услуг аутсорсинга.

Судебная арбитражная практика исходит из того, что отсутствие у аутсорсера других клиентов, отсутствие в штате кадровых сотрудников, занимающихся подбором персонала для формирования базы, свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности) налогоплательщика (постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.01.2008г. по делу N А05-4768/2007, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30.07.2008г. по делу N А76-24297/07, Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 29.07.2008г. по делу N А39-1185/2007 и др.).

Из материалов дела следует, что в 2005 г. и 2006 г. персонал ООО "Зеленая улица" состоял из работников, "переведенных" из ЗАО "САЦ "КАМАЗ", а также работников, работавших по совместительству как в ООО "Зеленая улица", так и в ЗАО "САЦ "КАМАЗ".

В расчет оплаты выполненных услуг ООО "Зеленая улица" включало начисленную заработанную плату "переведенных" работников, а также уплаченные ООО "Зеленая улица" страховые взносы и накладный расходы.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что расходы ООО "Зеленая улица" почти в полном объеме возмещались ЗАО "САЦ "КАМАЗ" согласно актам выполненных услуг.

Поскольку доход, полученный ООО "Зеленая улица", которое оказывало услуги аутсорсинга, от ЗАО "САЦ "КАМАЗ" - приобретателя этих услуг - незначительно превышал сумму затрат по заработной плате и страховым взносам, то, в совокупности с иными обстоятельствами дела, этот факт также свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Аналогичный вывод был сделан Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в постановлении от 14.08.2008г. по делу N А11-9996/2007-К2-27/213, обстоятельства которого схожи с обстоятельствами рассматриваемого дела.

Материалами дела подтверждается, что ООО "Зеленая улица" не имело имущества, необходимого для осуществления трудовых функций "переведенных" работников.

В совокупности с иными обстоятельствами дела данное обстоятельство опять же свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку имущество, необходимое для осуществления трудовых функций "переведенных" работников, находилось у ЗАО "САЦ "КАМАЗ". Аналогичный вывод был сделан Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в постановлении от 30.06.08г. по делу N А11-3701/2007-К2-21/159, обстоятельства которого схожи с обстоятельствами рассматриваемого дела.

ООО "Зеленая улица" находится на упрощенной системе налогообложения, поэтому освобождено от уплаты налога на прибыль и единого социального налога (за исключением страховых взносов на обязательное пенсионное страхование).

Вышеприведенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи не подтверждают наличие у ЗАО "САЦ "КАМАЗ" иной цели, кроме получения необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу и налогу на прибыль.

Данный вывод подтверждается взаимозависимостью ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и ООО "Зеленая улица"; наличием одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций; нахождением указанных организаций по одному адресу; формальностью трудовых отношений работников с ООО "Зеленая улица", а также фактическим исполнением работниками своих трудовых обязанностей в ЗАО "САЦ "КАМАЗ"; отсутствием специализированной деятельности и иной деловой активности ООО "Зеленая улица".

Таким образом, деятельность ЗАО "САЦ "КАМАЗ", связанную с заключением с ООО "Зеленая улица", применявшим упрощенную систему налогообложения, договоров найма работников, которые, находясь в трудовых отношениях с ООО "Зеленая улица", фактически выполняли свои трудовые обязанности в ЗАО "САЦ "КАМАЗ", следует квалифицировать как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды с использованием формальной аутсорсинговой схемы с целью прикрытия реальных трудовых отношений между ЗАО "САЦ "КАМАЗ" и работниками.

Данные выводы согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 25.02.2009г. N 12418/08 по делу N А72-8549/07-12/231, обстоятельства которого схожи с обстоятельствами рассматриваемого дела.

В пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с пунктом 2 статьи 243 НК РФ сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет).

То обстоятельство, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование исчислялись и перечислялись не ЗАО "САЦ "КАМАЗ", а ООО "Зеленая улица", в рассматриваемом случае значения не имеет, поскольку, как видно из материалов дела, объектом обложения единым социальным налогом следует считать выплаты, произведенные ЗАО "САЦ "КАМАЗ" через ООО "Зеленая улица".

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ "Единый социальный налог", с особенностями, предусмотренными пунктом 3 указанной статьи.

При исчислении единого социального налога налоговый орган должен был применить налоговый вычет в сумме страховых взносов, начисленных с выплат, произведенных ЗАО "САЦ "КАМАЗ" через ООО "Зеленая улица". Кроме того, согласно пункту 2 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; статьей 241 НК РФ предусмотрена регрессивная шкала ставок налога.

Данные выводы также согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в указанном Постановлении Президиума от 25.02.2009г. N 12418/08 по делу N А72-8549/07-12/231.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002г. N 57-ФЗ) к расходам на производство и реализацию относятся расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда. Пунктом 1 статьи 318 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005г. N 58-ФЗ) предусмотрено, что к расходам на производство и реализацию относятся расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда.

Как следует из материалов дела, с учетом сумм страховых взносов, начисленных с выплат, произведенных ЗАО "САЦ "КАМАЗ" через ООО "Зеленая улица" (в 2005 году сумма страховых взносов составила 13027 руб., в 2006 году - 158720 руб.), а также исходя из налоговой базы, рассчитанной отдельно по каждому физическому лицу с начала каждого из указанных налоговых периодов нарастающим итогом и с применением регрессивной шкалы ставок налога, налоговый орган обоснованно начислил обществу единый социальный налог в сумме 147217 руб. (в том числе в сумме 11168 руб. за 2005 г. и в сумме 136049 руб. за 2005 г.), а также соответствующие пени и штраф (по пункту 1 статьи 122 НК РФ).

Из материалов дела также следует, что с учетом произведенных расходов на оплату труда, сумм страховых взносов, начисленных с выплат, произведенных ЗАО "САЦ "КАМАЗ" через ООО "Зеленая улица", финансовых результатов ЗАО "САЦ "КАМАЗ" налоговый орган обоснованно начислил обществу налог на прибыль за 2006 год в сумме 152478 руб. руб. 31 коп., соответствующие пени, а также штраф в сумме 30495 руб. 66 коп. за неуплату налога на прибыль (по пункту 1 статьи 122 НК РФ).

В судебном заседании суд апелляционной инстанции исследовал представленные налоговым органом расчеты единого социального налога и налога на прибыль, пени и штрафов. Представитель общества не заявил претензий к содержанию этих расчетов.

Таким образом, в части доначисления указанных сумм налогов, а также в части начисления указанных сумм пени и штрафов оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции, руководствуясь пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствующей части изменяет решение суда первой инстанции в связи с неправильным применением им норм материального права (пункт 4 части 1 и часть 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и отказывает обществу в удовлетворении его заявления в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 152478 руб. руб. 31 коп., соответствующие пени, штраф в сумме 30495 руб. 66 коп. за неуплату налога на прибыль, а также в части предложения уплатить единый социальный налог в сумме 147217 руб., соответствующие пени и штраф.

В остальной части апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

В пунктах 3.1.1 и 4.1 мотивировочной части решения налоговый орган сделал вывод о неуплате налога на прибыль в сумме 2142 руб. 24 коп. за 2004 г. и в сумме 47516 руб. 40 коп. за 2006 г., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2004 год в размере 58644 руб., за 2005 год в размере 86792 руб., за 2006 год в размере 288210 руб. в результате того, что ЗАО "САЦ "КАМАЗ" не учитывало в составе доходов от реализации сумму выручки, полученную в результате оказания услуг по гарантийному ремонту автомобилей. В связи с этим налоговый орган доначислил обществу указанные налоги, а также соответствующие пени и штраф.

Суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа в указанной части недействительным.

Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с приказом от 11.01.2005г. N 01, которым утверждена учетная политика ЗАО "САЦ "КАМАЗ", общество вело раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачивались налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. Данный факт налоговым органом в апелляционной жалобе не опровергается.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов в отношении деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

В соответствии с Постановлением Тольяттинской городской Думы от 19.10.2005г. N 258 "О введении в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории городского округа Тольятти" система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) применяется в отношении оказания услуг по ремонту, гарантийному и техническому обслуживанию автотранспортных средств.

Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество организаций и единого социального налога. При этом организации, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств - это любые платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению, кроме услуг по заправке автотранспортных средств, а также услуг по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках.

Техническое обслуживание легковых автомобилей и техническое обслуживание грузовых автомобилей (коды 017100-017400) предусмотрены Общероссийским классификатором услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993г. N 163.

То обстоятельство, что гарантийный ремонт оплачивало не само физическое лицо, а расходы по данному ремонту компенсировало предприятие-изготовитель (ОАО "КАМАЗ"), не свидетельствует о невозможности применения ЗАО "САЦ "КАМАЗ" в проверяемом периоде системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку гарантийный ремонт осуществляло непосредственно само общество. Таким образом, довод налогового органа о том, что общество получало дополнительную плату за гарантийный ремонт от ОАО "КАМАЗ" не может служить основанием для доначисления налога на прибыль и НДС. Данный вывод согласуется с арбитражной судебной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12.05.2006г. по делу N А09-12397/05-29 и др.).

Из письма Минфина РФ от 25.08.2006г. N 03-11-04/3/387 следует, что даже оплата услуг по гарантийному обслуживанию легковых автомобилей заводами - изготовителями этих автомобилей не является основанием для принятия решения о неотнесении услуг по гарантийному обслуживанию к услугам по техническому обслуживанию и, следовательно, указанные могут быть переведены на уплату ЕНВД.

Услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию были исключены из такого вида услуг как услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств только с 01.01.2008г. в связи с принятием Федерального закона от 17.05.2007г. N 85-ФЗ.

Таким образом, в проверяемом периоде общество правомерно не учитывало в составе доходов от реализации сумму выручки, поскольку в том периоде деятельность по оказанию услуг по ремонту автотранспортных средств подлежала обложению ЕНВД вне зависимости от того, какой ремонт осуществлялся - гарантийный или обычный.

В связи с изложенным в рассматриваемом случае не подлежала применению норма подпункта 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ об освобождении от налогообложения по НДС реализации услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

Суд апелляционной инстанции не может принять во внимание ссылку налогового органа в апелляционной жалобе на Закон Российской Федерации от 07.02.1992г. N 2300-1 "О защите прав потребителей", поскольку в соответствии с преамбулой этого закона им регулируется отношения, возникающие между изготовителями и потребителями, каковыми являются граждане, имеющие намерение заказать или приобрести либо заказывающие, приобретающие или использующие товары (работы, услуги) исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Между тем грузовые автомобили КАМАЗ, ремонт которых осуществляет ЗАО "САЦ "КАМАЗ", не использовались для личных, семейных, домашних и иных подобных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. Доказательств, свидетельствующих об обратном, налоговым органом не представлено.

В пункте 3.1.2 мотивировочной части решения налоговый орган сделал вывод о том, что в 2006 году ЗАО "САЦ "КАМАЗ" в нарушение пункта 1 статьи 249 НК РФ неправомерно занизило на 2003300 руб. сумму доходов от реализации в результате сторнирования выручки от сделки по реализации уступки права на объект незавершенного строительства. В связи с этим налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль в сумме 480792 руб., а также пени и штраф, приходящиеся на указанную сумму налога.

Суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа в этой части недействительным.

Как видно из материалов дела, между ЗАО "САЦ "КАМАЗ" (продавец) и ООО "Импала" (покупатель) был заключен договор уступки доли в объекте незавершенного строительства от 28.12.2005г.

В пункте 1.1 договора продавец обязался передать в собственность, а покупатель оплатить и принять долю в объекте незавершенного строительством общей площадью 154,10 кв.м. Как следует из пункта 2.1 договора, цена доли в объекте незавершенного строительством составляла 2363894 руб., включая НДС. В соответствии с пунктом 7.1 договора порядок его расторжения определяется действующим законодательством Российской Федерации.

Согласно акту приема-передачи от 30.12.2005г. к договору ЗАО "САЦ "КАМАЗ" передало, а ООО "Импала" получило в собственность долю общей площадью 154,10 кв.м. По протоколу зачета взаимных требований от 10.01.2006г. ООО "Импала" в январе 2006 г. погасило свою задолженность перед ЗАО "САЦ "КАМАЗ" в размере 2363894 руб. (в т.ч. НДС в сумме 360594 руб.).

В апреле 2006 г. ЗАО "САЦ "КАМАЗ" направило в адрес ООО "Импала" письмо от 03.04.2006г. N 158, в котором со ссылкой на неодобрение наблюдательным советом указанной сделки просил считать ее и все последующие действия, связанные с регистрацией прав, недействительными.

Впоследствии ЗАО "САЦ "КАМАЗ" направило в адрес ООО "Импала" письмо, в котором просило расторгнуть указанный договор, с чем ООО "Импала" согласилось. Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает.

Таким образом, стороны по обоюдному согласию расторгли указанный договор, что не противоречит пункту 3 статьи 450 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах ЗАО "САЦ "КАМАЗ" обоснованно исключило в 2006 г. из налогооблагаемой базы выручку в сумме 2363894 руб. и отразило в декларации по НДС за апрель 2006 года уменьшение НДС в сумме 360594 руб.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ предусмотрено, что именно при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки искажения).

Однако, как правильно указано судом первой инстанции, в рассматриваемом случае данные нормы неприменимы, так как сторнировочные записи в бухгалтерском учете сделаны не в результате обнаружения ошибок или искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а в результате расторжения договора об уступки доли в объекте незавершенного строительства.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в рассматриваемом случае ЗАО "САЦ "КАМАЗ" совершило два самостоятельных юридически значимых действия, две сделки: одну - при заключении договора продажи объекта и вторую - при расторжении этого договора, что нашло свое отражение и в данных бухгалтерского и налогового учета.

Поэтому уменьшение дохода от реализации должно было быть отражено не в форме подачи корректирующей декларации за предыдущий период, как ошибочно считает налоговый орган, а в форме отражения сделки по расторжению договора в том периоде, когда такое расторжение имело место, что и было сделано обществом.

Данные выводы суда первой инстанции согласуются с арбитражной судебной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-9244/2006 (30394-А67-40) по делу N А67-4678/06, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.11.2007г. по делу N А56-47663/2006).

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления НДС в сумме 360594 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа (пункты 4.2.3 и 4.3.8 мотивировочной части решения налогового органа).

Причем при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган не представил никаких доводов и доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции по пункту 4.3.8 мотивировочной части решения, которым обществу отказано в применении налогового вычета по приобретенным у ООО "Импала" запасным частям на том основании, что оплата за этот товар была осуществлена путем зачета взаимных требований, а встречное обязательство ООО "Импала" перед ЗАО "САЦ "КАМАЗ" возникло в связи с заключением указанного договора продажи доли в незавершенном строительстве.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 7321 руб. 92 коп. за 2004 год, в сумме 7321 руб. 92 коп. за 2005 год и в сумме 2059 руб. 44 коп. за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и штрафа в связи с отнесением обществом в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль, затрат, понесенных в виде платежей за аренду у ООО "Импала" автомобиля "Тойота королла" (пункт 3.2.2 мотивировочной части решения налогового органа).

Также обоснованно суд первой инстанции признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления НДС в сумме 5496 руб. за 2006 год, в сумме 5496 руб. за 2005 год и в сумме 1545 руб. за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по счетам-фактурам за аренду автомобиля, выставленным ООО "Импала" и оплаченным ЗАО "САЦ "КАМАЗ" (пункт 4.3.5 мотивировочной части решения налогового органа).

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган не представил доводов и доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции по данным эпизодам.

Суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1852248 руб. 24 коп., НДС в сумме 355966 руб. за 2004 год и в сумме 879397 руб. за 2005 год, начисления соответствующих пени и налоговых санкций в связи с отнесением в состав затрат сумм, уплаченных ЗАО "САЦ "КАМАЗ" одному из своих поставщиков - ООО "Машпромхолд" (пункты 3.2.3, 4.3.4 и 4.3.7 мотивировочной части решения налогового органа).

Как следует из материалов дела, на основании договора поставки от 16.09.2004г. N 03/0904, заключенного между ОАО "Машпромхолд" (поставщик) и ЗАО "САЦ "КАМАЗ" (покупатель) на срок до 31.12.2005г. (при условии полного выполнения сторонами своих обязательств), поставщик в сентябре-ноябре 2004 г. поставил для покупателя штампованное литье и вспомогательные материалы на общую сумму 7717701 руб., что подтверждается счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку налогового органа на сведения ИФНС России N 33 по г. Москве о том, что ОАО "Машпромхолд" не представляло бухгалтерскую и налоговую отчетность, снялось с учета в этом налоговом органе 17.10.2006г., расчетный счет данной организации закрыт и ее местонахождение не известно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По общему правилу, предусмотренному пунктом 1 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из материалов дела видно, что ЗАО "САЦ "КАМАЗ" представило в налоговый орган все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения обоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и НДС (в частности, счета-фактуры, платежные поручения на их оплату, товарные накладные) по хозяйственным операциям с ООО "Машпромхолд".

Между тем налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговый орган также не доказал, что ЗАО "САЦ "КАМАЗ" не проявило должную осмотрительность и осторожность при осуществлении хозяйственных операций с ООО "Машпромхолд".

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Машпромхолд" поставлено на налоговый учет 02.02.2004г.

Сведения ИФНС России N 33 по г. Москве о местонахождении и банковских реквизитах ООО "Машпромхолд" относятся к периоду после осуществления ЗАО "САЦ "КАМАЗ" хозяйственных операций с этой организацией.

Непредставление ООО "Машпромхолд" бухгалтерской и налоговой отчетности само по себе не может свидетельствовать об отсутствии у ЗАО "САЦ "КАМАЗ" права на получение налоговой выгоды. Данный вывод согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 10 Постановления Пленума от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Суд первой инстанции, исследовав товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения, ведомость по остаткам товарно-материальных ценностей на складах, установил, что в этой ведомости перечислены все позиции по товарам, приобретенным ЗАО "САЦ "КАМАЗ" у ООО "Машпромхолд" и в последующем реализованным ОАО "Камский прессово-рамный завод" (т. 4, л.д. 86-144; т. 11, л.д. 93-94). В связи с этим суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогового органа о том, что две указанные сделки не являются взаимосвязанными.

В апелляционной жалобе налоговым органом не приведены ссылки на конкретные материалы дела, опровергающие указанный вывод суда первой инстанции.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2627439 руб., а также штраф в сумме 151517 руб. и соответствующие пени.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган не представил доводов и доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции в этой части.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления НДС в сумме 1517236 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа в результате занижения налогооблагаемой базы за 2006 г. на сумму реализованных запчастей при ремонте грузовых транспортных средств (пункт 4.2.2 мотивировочной части решения).

В апелляционной жалобе налоговый орган также не привел никаких доводов и доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции по данному эпизоду.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части отказа в применении налоговых вычетов в сумме 78375 руб. (пункт 4.3.2 мотивировочной части решения) по счету-фактуре от 31.08.2004г. N Кк3 смр на сумму 1068180 руб. 91 коп. на строительно-монтажные работы по ул. Северная 23 в г. Тольятти и по счету-фактуре МУП "Инвентаризатор" от 23.01.2003г. N 00000241 на сумму 1940 руб. 68 коп. (включая НДС в сумме 323 руб. 45 коп.) на техническую паспортизацию объекта по указанному адресу (т. 8, л.д. 129).

Отказывая обществу в применении налоговых вычетов, налоговый орган исходил из того, что цех для ремонта грузовых автомобилей не предназначен для осуществления деятельности, облагаемой НДС.

Материалами дела подтверждается, что обществом соблюдены все условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ для применения налоговых вычетов. Факт выполнения строительно-монтажных работ налоговый орган не оспаривает.

Как видно из материалов дела, в счете-фактуре от 31.08.2004г. N Кк3 смр на сумму 1068180 руб. 91 коп. (включая НДС в сумме 162942 руб. 85 коп.) в графе "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг)" было ошибочно указано "СМР цех для ремонта грузовых автомобилей" (т. 8, л.д. 128). С учетом положений пункта 5 статьи 169 НК РФ ЗАО "САЦ "КАМАЗ" представило исправленный счет-фактуру от 31.08.2004г. N Кк3 смр на ту же сумму (включая НДС), в котором в графе "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг)" указано: "СМР склад автомобильных агрегатов" (т. 5, л.д. 116).

Судом первой инстанции установлено, что фактически счет-фактура был выставлен на строительство склада автомобильных агрегатов, которое велось в целях дальнейшего развития оптовой торговли ЗАО "САЦ "КАМАЗ", а не на строительно-монтажные работы по цеху для ремонта. Данное обстоятельство налоговым органом не опровергнуто.

Выполнение работ по строительству складов не подпадает под виды деятельности, определенные для целей применения ЕНВД постановлением Тольяттинской городской думы Самарской области от 19.10.2005 г.

Согласно счету-фактуре от 23.01.2003г. МУП "Инвентаризатор" оказало услуги паспортизации объекта по ул. Северной, 23. В соответствии с техническим паспортом, выданным обществу МУП "Инвентаризатор", наименование строящегося объекта - склад автомобильных агрегатов.

Положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение НДС после устранения нарушений, допущенных при составлении и выставлении счетов-фактур. Иные положения главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ также не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами налогового законодательства.

В силу правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 12.07.2006г. N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Аналогичные выводы содержатся в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.04.2008г. N 5536/08, которым отказано в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора дела N А32-29009/2006-26/396. Такая же позиция высказана Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в постановлении от 27.01.2009г. по делу N А72-5142/2008.

Таким образом, ЗАО "САЦ "КАМАЗ" правомерно применило налоговый вычет по декларации того периода, к которому относится указанный счет-фактура.

Суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления НДС в сумме 38136 руб. за 2004 год и в сумме 132083 руб. за 2006 год, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 4.3.6 мотивировочной части решения.

Как видно из материалов дела, ЗАО "САЦ "КАМАЗ" приняло к вычету НДС в указанных суммах по счетам-фактурам от 20.08.2004г. и от 31.12.2004г., выставленным ООО "Зеленая улица", применяющим упрощенную систему налогообложения. Факт реального осуществления этих хозяйственных операций налоговый орган не оспаривает.

Материалами дела подтверждается, что предусмотренные статьями 169, 171 и 172 НК РФ условия применения налоговых вычетов обществом соблюдены.

На право ЗАО "САЦ "КАМАЗ" применить налоговый вычет по указанным счетам-фактурам не может повлиять обстоятельство, что ООО "Зеленая улица" находится на упрощенной системе налогообложения (пункт 5 статьи 173 НК РФ).

Аналогичный вывод содержится в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.02.2009г. N ВАС-535/09, которым Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Саратова отказано в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора дела N А57-4863/07-9.

При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции обоснованно учел истечение предусмотренного статьей 113 НК РФ трехлетнего срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за налоговые правонарушения, совершенные до октября 2005 года.

Суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ, в виде штрафа в сумме 15000 руб. за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, совершенное течение одного налогового периода и повлекшее занижение налоговой базы.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган не представил доводов и доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции в этой части.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ суд апелляционной инстанции не взыскивает с налогового органа государственную пошлину по апелляционной жалобе.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 267-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 20 февраля 2009 г. по делу N А55-17076/2008 в обжалуемой части изменить.

Отказать закрытому акционерному обществу "СпецАвтоЦентр "КАМАЗ" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 21 октября 2008 г. N 19-20/48 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 152478 руб. руб. 31 коп., соответствующие пени, штраф в сумме 30495 руб. 66 коп. за неуплату налога на прибыль, а также в части предложения уплатить единый социальный налог в сумме 147217 руб., соответствующие пени и штраф.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Самарской области 20 февраля 2009 г. по делу N А55-17076/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В. С. Семушкин

Судьи

В. Е. Кувшинов А. А. Юдкин