Вопрос: В ноябре 2005 г. ОАО "Х" было реализовано товаров на экспорт на сумму 5 022 620 298 руб. МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 было принято решение о возмещении НДС по экспортным операциям за ноябрь 2005 г. По данному решению возмещению подлежит сумма 500 355 008 руб., а отказ составил 124 400 744 руб. В результате со стороны ОАО "Х" в адрес инспекции было направлено письмо на возврат подтвержденной к возмещению суммы НДС на расчетный счет. По факсу получен отказ с указанием на наличие у предприятия недоимки по уплате налогов в части пени и штрафов. Правомерен ли отказ на возврат суммы возмещения (ООО "Аудит-новые технологии", апрель, 2006 г.)

В ноябре 2005 года ОАО "Х" было реализовано товаров на экспорт на сумму 5022620298 руб., размер налога, уплаченного при приобретении товаров, использованных при производстве продукции на экспорт, составил 556 885 701 руб., а размер налога, ранее уплаченного с экспортной предоплаты за товары, составил 67 870 051 руб. Общая сумма НДС, принимаемая к вычету 624 755 752 руб., была отражена в налоговой декларации и представлена 20 декабря 2005 года.

20 марта 2006 года МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 было принято решение о возмещении НДС (КБК 182103 01000 01 1000 110) по экспортным операциям за ноябрь 2005 года. По данному решению возмещению подлежит сумма 500 355 008 руб., а отказ составил 124 400 744 руб., в связи с тем, что организацией не ведется отслеживание оплаты конкретных счетов-фактур.

В результате со стороны ОАО "Х" в адрес инспекции было направлено письмо на возврат подтвержденной к возмещению суммы НДС на расчетный счет. 27 марта 2006 года по факсу получен отказ с указанием на наличие у предприятия недоимки по уплате налогов в части пени и штрафов, по которым пропущены сроки для бесспорного взыскания.

Прошу вас вынести заключение о правомерности отказа на возврат суммы возмещения в размере 500355008 руб. и предложить варианты возврата денежных средств.

20.03.2006 Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 было принято решение N 52/320 об отказе (частичном) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость, в соответствии с которым решено возместить сумму налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года в размере 500355008 руб. Указанная сумма налога подлежит возмещению в связи с применением налоговой ставки 0 процентов по налоговой декларации за ноябрь 2005 года.

Порядок возмещения сумм налога на добавленную стоимость по экспортным операциям предусмотрен пунктом 4 статьи 176 НК РФ.

В соответствии с абзацем 1 пункта 4 статьи 176 НК РФ суммы налога, подлежащие вычету, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по другим налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.

Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимку и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.

Абзацем 10 пункта 4 статьи 176 НК РФ установлено, что не позднее последнего дня трехмесячного срока налоговый орган принимает решение о возврате сумм налога из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган Федерального казначейства.

Из буквального анализа приведенных положений следует, что возврат сумм налога производится налоговым органом по заявлению налогоплательщика в трехмесячный срок при отсутствии у него недоимки и пени по налогам, задолженности по налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет; при наличии недоимки ее зачет производится налоговым органом самостоятельно до возврата налога.

Таким образом, законодательство связывает обязанность по возврату суммы налога на добавленную стоимость при наличии заявления о возврате с отсутствием задолженности по налогам (пени, штрафам), подлежащим зачислению в тот же бюджет.

При этом НК РФ прямо не регламентирует порядок возмещения налога, в случае, если налоговый орган не произвел зачет в установленном порядке при наличии задолженности налогоплательщика перед соответствующим бюджетом.

Формально, основания для возврата налога могут иметь место только при отсутствии задолженности по налогам (пени и штрафам), подлежащим зачислению в тот же бюджет; при этом отсутствие проведения сверки расчетов, либо наличие неурегулированных разногласий не может служить основанием для отказа возврате налога, так как статья 176 НК РФ не предусматривает такого основания для отказа в возврате налога.

Иными словами, налоговый орган, в любом случае, обязан осуществить возврат в размере превышения суммы налога, подлежащего возмещению над суммой недоимки.

В отношении возврата суммы налога, подлежащей возмещению из бюджета в размере, равном суммам задолженности ОАО "Х", как уже выше указывалось, ситуация прямо не урегулирована.

Налоговые органы, а также некоторые суды исходят из того, что возврат сумм налога может быть осуществлен только при отсутствии задолженности налогоплательщика, при этом не имеет значения дата образования задолженности.

В то же время, данный вывод, на наш взгляд, противоречит иным нормам законодательства по следующим основаниям.

Зачет налоговым органом суммы налога, подлежащей возврату налогоплательщику, является формой принудительного взыскания задолженности и должен осуществляться в сроки, установленные налоговым законодательством. При этом значение указанных сроков заключается в том, что при их пропуске утрачивается возможность принудительного взыскания данной задолженности.

В рассматриваемом случае недоимка у предприятия возникла в прошлые периоды, как следует из запроса, возможность ее принудительного взыскания утрачена. В связи с изложенным, проведение зачета в отношении указанной задолженности неправомерно. Указанная точка зрения также поддерживается некоторыми судами*(1).

Иное толкование норм налогового законодательства привело бы к утрате действия положений НК РФ в части установления сроков, поскольку пропуск сроков для принудительного взыскания задолженности (в случае выставления требования об уплате налога, вынесения решения о принудительном взыскании задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и т.д.) не влияет на возможность поступления сумм налогов в бюджет за счет проведения зачета задолженности налоговым органом в одностороннем порядке.

Кроме того, указанное толкование законодательства приведет в случае наличия разногласий относительно периода, оснований возникновения задолженности к необходимости исследовать указанные вопросы, что в некоторых случаях достаточно проблематично.

Если исходить из довода, что возврат суммы налога может быть осуществлен только при отсутствии задолженности и не зависит от исполнения налоговым органом своих обязанностей по проведению зачета, фактически будет иметь место ситуация, при которой даже если зачет проведен не был, сумма налога, равная сумме недоимки, не подлежит возврату в силу указания абзаца 9 пункта 4 статьи 176 НК РФ. При данных обстоятельствах теряет юридический смысл сама процедура осуществления зачета.

Поэтому при истолковании данной нормы, на наш взгляд, необходимо исходить из того, что в случае, если налоговым органом в течение установленного статьей 176 НК РФ срока не вынесено решение о зачете, возврат суммы должен производиться в размере, указанном в заявлении о возврате и признанной налоговым органом заявленной к возмещению правомерно. Иными словами, по смыслу абзаца 9 пункта 4 статьи 176 НК РФ суммы налога, подлежащие возмещению, подлежат возврату налогоплательщику при отсутствии недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по другим налогам, а также задолженности по присужденным санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, в отношении которых был произведен зачет с соблюдением процедуры и сроков, установленных налоговым законодательством.

Несмотря на вышеуказанное, суды при рассмотрении споров относительно возврата сумм налога, как правило, исследуют вопросы, связанные с наличием задолженности по налогам.

В то же время, считаем целесообразным обжаловать бездействие МРИ ФНС России N 1 по крупнейшим налогоплательщикам, выразившееся в отказе в возврате суммы налога на добавленную стоимость в полном объеме, т.е. в сумме 500355008 руб.

В указанной ситуации в любом случае будет разрешен вопрос относительно судьбы задолженности по налогам, а в случае положительного для предприятия решения, оно праве претендовать на сумму процентов, начисленных в связи с несвоевременностью возврата налога на добавленную стоимость.

Кроме того, из имеющихся материалов следует, что инспекция ранее уже отказывала в возврате сумм налога на добавленную стоимость (общая сумма налога, признанная к возмещению и подлежащая возврату в соответствии с заявлениями налогоплательщика более 1132350 тыс. руб.) по аналогичным основаниям. Полагаем, что до разрешения вопроса относительно правомерности указанных действий налогового органа в судебном порядке инспекция и впредь будет уклоняться от возмещения налога на добавленную стоимость.

В соответствии с абзацем 1 статьи 137 НК РФ каждый налогоплательщик вправе обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, такие действия или бездействие нарушают их права.

Пунктом 1 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе обжаловать акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу жалобы в суд.

Таким образом, ОАО "Х" вправе подать жалобу в Арбитражный суд г. Х и (или) в ФНС России. При этом направление жалобы должно происходить в установленные сроки, пропуск которых может повлечь за собой отказ удовлетворении требований заявителя жалобы.

Согласно пункту 2 статьи 139 НК РФ жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал либо должен быть узнать о нарушении своих прав.

Аналогичные положения предусмотрены пунктом 3 статьи 198 АПК РФ, определяющим срок для подачи заявления о признании ненормативных правовых актов, незаконными действий (бездействия) государственных органов, их должностных лиц в арбитражный суд.

Вывод

Формально пункт 4 статьи 176 НК РФ связывает обязанность по возврату суммы налога на добавленную стоимость с отсутствием задолженности по налогам (пени, штрафам), подлежащим зачислению в тот же бюджет; при этом отсутствие проведения сверки расчетов, либо наличие неурегулированных разногласий не может служить основанием для отказа в возврате налога, так как статья 176 НК РФ не предусматривает такого основания для отказа в возврате налога.

По смыслу абзаца 9 пункта 4 статьи 176 НК РФ суммы налога, подлежащие возмещению, подлежат возврату налогоплательщику при отсутствии недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по другим налогам, а также задолженности по присужденным санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, в отношении которых был произведен зачет с соблюдением процедуры и сроков, установленных налоговым законодательством.

ООО "Аудит-новые технологии"

15 апреля 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См.. например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 02.09.2005 по делу А43-32876/2004-35-1057, ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.09.2004 по делу N А19-4350-5-Ф02-3913/04-С1, ФАС Центрального округа от 04.10.2005 по делу N А14-2771/2005/104/24. Хотя указанные судебные дела связаны с применением положений статьи 78 НК РФ, подход относительно порядка и последствий проведения зачета в рамках статьи 176 НК РФ должен быть идентичен.