Вопрос: Иностранная организация осуществляла строительство объекта недвижимости на территории Российской Федерации в течение шести лет, действуя через постоянное представительство. Каким образом она должна была определить сумму налога на прибыль, подлежавшую уплате по данному контракту за весь период строительства? Будут ли засчитаны суммы налога на прибыль, уплаченные по данному контракту до вступления в действие главы 25 НК РФ? ("Налоговый вестник", N 6, июнь 2006 г.)

Иностранная организация осуществляла строительство объекта недвижимости на территории Российской Федерации в течение шести лет, действуя через постоянное представительство. Каким образом она должна была определить сумму налога на прибыль, подлежавшую уплате по данному контракту за весь период строительства? Будут ли засчитаны суммы налога на прибыль, уплаченные по данному контракту до вступления в действие главы 25 НК РФ?

В соответствии с Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкцией Госналогслужбы России от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (далее - Инструкция N 34), действовавшими до вступления в силу главы 25 НК РФ, иностранные организации, осуществлявшие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, не позднее 15 апреля года, следующего за отчетным, представляли в налоговый орган по месту регистрации постоянного представительства отчет о деятельности в Российской Федерации, а также декларацию о доходах по установленной форме. На основании данных годовой декларации сумма налога на прибыль иностранного юридического лица определялась вышеуказанным налоговым органом, который выписывал иностранной организации платежное извещение на уплату суммы налога.

Положениями Инструкции N 34 было предусмотрено, что налог на прибыль постоянного представительства иностранного юридического лица, осуществляющего строительно-монтажные работы, уплачивается им ежегодно. При этом если прибыль по долгосрочным договорам на выполнение подрядных работ признавалась постоянным представительством по мере выполнения отдельных этапов работы, то уплаченная по итогам соответствующего отчетного года сумма налога являлась окончательной.

Если прибыль признавалась постоянным представительством по мере завершения и сдачи всей работы, то сумма уплаченных ежегодных платежей могла корректироваться.

Доходы и расходы, соответственно полученные и произведенные иностранным юридическим лицом в отчетном периоде, но относившиеся к следующим отчетным периодам, как это было установлено Инструкцией N 34, подлежали включению в доходы и расходы того отчетного периода, к которому они относились.

В связи с вступлением в силу с 1 апреля 1999 года Федерального закона от 31.03.1999 N 64-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах" изменился порядок уплаты налога на прибыль иностранными юридическими лицами (иностранными организациями), применение которого было разъяснено письмом МНС России от 28.06.1999 N ВГ-6-06/510. Согласно внесенным в налоговое законодательство изменениям налог на прибыль начиная с 1 апреля 1999 года исчислялся иностранными организациями по окончании квартала, полугодия, девяти месяцев и года самостоятельно нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной или условно рассчитанной прибыли (для организаций, применявших условный метод), подлежавшей налогообложению за налогооблагаемый период, и ставки налога.

Предусматривалась также уплата авансовых взносов налога на прибыль в течение квартала исходя из предполагавшейся суммы прибыли на квартал и ставки налога.

С 1 января 2002 года в связи с вступлением в действие главы 25 НК РФ в соответствии с п. 8 ст. 307 настоящего Кодекса иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи и налог на прибыль организаций в порядке, предусмотренном ст. 286 и 287 НК РФ.

Согласно ст. 286 и 287 НК РФ налог на прибыль уплачивается по итогам каждого налогового периода, которым признается календарный год, и определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, устанавливаемой в соответствии со ст. 274 настоящего Кодекса.

При определении налоговой базы подлежащая налогообложению прибыль определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики - иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянное представительство, исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей в пределах одного налогового периода.

Таким образом, действующее законодательство предусматривает для иностранных организаций такой же порядок уплаты налога на прибыль организаций, как и для российских организаций: исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за налоговый период, а не по результатам исполнения долгосрочных контрактов на выполнение работ (оказание услуг) в целом.

Налогоплательщикам необходимо учитывать, что доходы признаются налогоплательщиками в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 настоящего Кодекса. При этом согласно ст. 271 и 272 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доходы от реализации вышеуказанных работ (услуг) и связанные с его получением расходы могут распределяться налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом равномерности признания доходов и расходов.

Л.В. Полежарова,

зам. начальника отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной

политики Минфина России

1 июня 2006 г.

"Налоговый вестник", N 6, июнь 2006 г.