Комментарий к письму Минфина РФ от 7 июня 2006 г. N 03-06-01-04/129 "О начислении налога на имущество с объектов жилищного фонда" (А.И. Орлов, "Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2006 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 7 июня 2006 г. N 03-06-01-04/129
"О начислении налога на имущество с объектов жилищного фонда"

В опубликованном документе рассказано о порядке начисления амортизации и налога на имущество по объектам жилищного фонда (общежитиям, отдельным квартирам, жилым домам и т.д.). Как известно, фирмы платят налог на имущество с остаточной стоимости таких основных средств (т.е. исходя из их первоначальной стоимости за минусом начисленной амортизации). Причем до 1 января 2006 года амортизацию по такому имуществу не начисляли, начислялся только износ. Налогом на имущество облагали разницу между первоначальной стоимостью объектов жилфонда и суммой начисленного износа.

Пример 1

На балансе ЗАО "Актив" числится здание общежития. Первоначальная стоимость здания составляла 1 000 000 руб. По зданию начислялся износ. Общая сумма начисленного износа составила 200 000 руб. При расчете налога на имущество будет учитываться остаточная стоимость общежития в размере:

1 000 000 руб. - 200 000 руб. = 800 000 руб.

С 1 января 2006 года ситуация изменилась. Виной тому новшества, которые были внесены в Положение по бухучету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01). Согласно обновленному Положению, объекты жилищного фонда, учтенные как доходные вложения в материальные ценности (т.е. на счете 03), теперь необходимо амортизировать. К таким объектам относят, например, квартиры или общежития, которые сдаются фирмой в аренду на постоянной основе.

Это изменение вызвало целый ряд вопросов. Нужно ли начислять амортизацию по тем объектам, которые оприходованы до 1 января 2006 года? Следует ли учитывать при расчете амортизации износ, который был начислен ранее?

Ответы на эти вопросы содержатся в комментируемом письме. По мнению финансистов, действовать следует так:

- по ценностям, оприходованным до 1 января 2006 года, начислять износ в прежнем порядке. Налогом на имущество будет облагаться разница между их первоначальной стоимостью и суммой износа;

- по ценностям, оприходованным после 1 января 2006 года, начислять амортизацию. Налогом на имущество нужно облагать разницу между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации.

Расскажем подробнее, как нужно начислять износ по старым объектам и амортизацию по тем из них, которые куплены после 1 января 2006 года.

Начисляем износ

Владелец основных средств, амортизацию по которым не начисляют, должен знать, насколько его имущество физически изношено, и учитывать информацию об износе за балансом. Кроме того, как мы сказали выше, сумма износа необходима для расчета налога на имущество.

В конце каждого года износ начисляют на забалансовый счет 010 "Износ основных средств". При списании основных средств с баланса сумму износа по ним также списывают.

При расчете суммы износа работники финансового ведомства рекомендуют учитывать нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов. Они утверждены постановлением Совмина СССР от 22.10.90 N 1072.

Пример 2

1 января 2005 года ЗАО "Актив" приобрело здание общежития стоимостью 6 000 000 руб. Согласно Единым нормам, норма амортизационных отчислений по зданию составляет 0,8 процента в год.

В конце декабря 2005 года бухгалтер "Актива" должен сделать запись:

Дебет 010

- 48 000 руб. (6 000 000 руб. х 0,8%) - начислен износ по зданию.

В конце декабря 2006 года бухгалтер ЗАО "Актив" сделает запись:

Дебет 010

- 48 000 руб. (6 000 000 руб. х 0,8%) - начислен износ по зданию.

Предположим, что в 2007 году здание было продано. Бухгалтер "Актива" должен списать износ по нему. Для этого в учете делают запись:

Кредит 010

- 96 000 руб. (48 000 + 48 000) - списан износ.

Считаем амортизацию

В бухучете есть четыре способа начисления амортизации:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка с применением специального коэффициента, утвержденного фирмой;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ).

В налоговом учете их только два:

- линейный;

- нелинейный.

Выбранный способ вы должны применять в течение всего срока полезного использования (т.е. срока службы) основного средства. Примерный срок службы есть в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Она утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Этот документ можно применять для расчета как бухгалтерской, так и налоговой амортизации.

Если в Классификации срок полезного использования для приобретенного вами объекта не указан, вы можете определить его на основании данных, которые есть в технической документации к основному средству. Устанавливать этот срок самостоятельно фирма не вправе.

Обратите внимание: по зданиям и сооружениям, которые входят в VIII, IX и X группы Классификации, амортизацию в налоговом учете можно начислять только линейным методом.

Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования основного средства.

При применении этого метода месячную норму амортизации определяют так:

     /----------------------------------------------------------------\

     |  Месячная          Срок полезного использования                |

     |  норма     = 1  :      основного средства              х  100% |

     |                           (в месяцах)                          |

     \----------------------------------------------------------------/

Чтобы рассчитать сумму ежемесячной амортизации, необходимо первоначальную стоимость основного средства умножить на полученную норму амортизации.

Пример 3

ЗАО "Актив" приобрело здание. Его первоначальная стоимость - 120 000 000 руб. Срок полезного использования - 35 лет (420 месяцев).

В налоговом учете амортизация начисляется линейным методом.

Норма амортизации по зданию составит:

(1 : 420 мес.) х 100% = 0,2381%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

120 000 000 руб. х 0,2381% = 285 720 руб.

Выбранный метод для целей бухгалтерского учета должен быть закреплен в бухгалтерской учетной политике. А метод начисления амортизации для целей налогового учета - в учетной политике для целей налогообложения. Проще всего закрепить единый и для бухгалтерского, и для налогового учета линейный метод. Что позволит избежать двойной работы.

С другой стороны, выбрав для бухгалтерского учета метод уменьшаемого остатка, вы сможете списать в первые годы эксплуатации основного средства амортизацию в большей сумме. Что позволит сэкономить на налоге на имущество.

А.И. Орлов,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2006 г.