Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2009 г. N 07АП-7324/2008

г. Томск

Дело N 07АП-7324/08(2)

27 августа 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 25 августа 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 августа 2009 года

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Ждановой Л.И.

судей: Залевской Е.А., Музыкантовой М.Х.

при ведении протокола судебного заседания судьей Музыкантовой М.Х.

при участии:

от заявителя: Кольчугин В. А. по доверенности N 72 от 28.07.2009 года (сроком до 27.07.2010 года)

Сарнацкая В. Ф. по доверенности N 71 от 28.07.2009 года (сроком до 27.07.2010 года)

от ответчика: Копперт О. А. по доверенности от 15.01.2008 года (сроком на 3 года)

Дмитриев А. С. по доверенности от 15.05.2009 года (сроком до 31.12.2009 года) рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Вымпелком", г. Искитим

на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17 июня 2009 года

по делу N А45-10517/2008-24/203 (судья Булахова Е. И.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Вымпелком", г. Искитим

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Новосибирской области, г. Искитим

о признании недействительным решения N 1/8 от 09.06.2008 года в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Вымпел" (далее по тексту - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточенным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной ИФНС России N 12 по Новосибирской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 1/8 от 09.06.2008 года в части доначисления налога на прибыль в сумме 739 820 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 189 409,97 руб. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 147 964 руб. налога на добавленную стоимость в сумме 554 864,94 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 126 007 руб. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 110 972 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 8 900 руб.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 07.02.2008 года заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2009 года решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.10.2008 года по делу N А45-10517/2008-24/203 оставлено без изменения, апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.04.2009 года решение от 17.10.2008 года Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 11.01.2009 года Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-10517/2008-24/203 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новосибирской области.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 17.06.2009 года признано недействительным решение Инспекции N 1/8 от 09.06.2008 года в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 8900 руб., как принятое с нарушением норм Налогового кодекса РФ. Налоговый орган обязан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказанных в удовлетворении заявленных требований, Общество обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.06.2009 года отменить, и принять новый судебный акт об полном удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, так как налоговым органом не опровергнуты доводы налогоплательщика о том, что договор факторинга заключен Обществом в целях получения дохода от осуществляемой деятельности. При этом, вознаграждения банка по договору факторинга не является процентами по кредиту, в связи с чем, размер таких расходов не регулируется ст. 269 Налогового кодекса РФ. Кроме того, в материалах дела отсутствуют доказательства наличия у Общества финансовой схемы ухода от уплаты налогов.

Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представители в судебном заседании возражали против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части не подлежащим отмене, а апелляционную жалобу удовлетворению, так как Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налогоплательщику включать в состав расходов проценты, выплачиваемые банку по договору факторинга в полном объеме без ограничения, установленных ст. 269 НК РФ. При этом, финансирование банком заявителя осуществлялось на незначительные периоды времени (либо осуществлялось формально), тем не менее Обществом было уплачено вознаграждение банку в виде процентов за финансирование в таких размерах (до 1062% годовых), которые привели к убытку по сделке с ОАО "Транссибирские магистральные нефтепроводы" в лице ОАО "ЦУП Стройнефть".

Письменный отзыв налогового органа приобщен к материалам дела.

Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.06.2009 года в обжалуемой части не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Новосибирской области проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства за период с 01.01.2004 года по 31.12.2006 года, правильности удержания, полноты и своевременности перечисления НДФЛ в бюджет за период с 01.01.2004 года по 31.10.2007 года, применения Закона РФ "О применении ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов" от 22.05.2003 года N 54-ФЗ за период с 18.05.2005 года по 31.12.2006 года, представления сведений по форме 2-НДФЛ о выплаченных гражданам доходов и удержанных суммах налогов за 2005-2006 годы.

По результатам выездной налоговой проверки 13 мая 2008 года составлен Акт N 1/8 выездной налоговой проверки Общества.

На основании представленных налогоплательщиком возражений на указанный акт, налоговым органом принято решение от 09.06.2008 года N 1/8 о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 157 118,60 руб., налога на добавленную стоимость в размере 110 972,99 руб., по ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в размере 7 411 руб., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа за непредставление в установленный срок сведений в размере 10 450 руб., доначисления налога на прибыль в размере 785 593 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 554 864,94 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 198 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 197 218 руб., налога на добавленную стоимость в размере 126 007 руб., налога на доходы физических лиц в размере 6 127,68 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части, Общество обратилось в Арбитражный суд Новосибирской с настоящим заявлением.

Как следует из текста оспариваемого решения, основаниям для начисления сумм налогов, пени, привлечения к налоговой ответственности, послужили выводы налогового органа о том, что Общество в нарушении ст. 265, 269 Налогового кодекса РФ завысило суммы расходов по факторинговым услугам, учитываемым в целях исчисления налога на прибыль на 3 082 583 руб., а также о необоснованно завысило суммы налоговых вычетов по НДС в размере 554 864,94 руб. При этом налоговый орган указывает на то, что суммы вознаграждений, начисленные и выплаченные Банку по договору факторинга сверх размеров, определенных ст. 269 Налогового кодекса РФ, для целей налогообложения прибыли не должны признаваться расходами согласно п. 8 ст. 270 Налогового кодекса РФ. Кроме того, по мнению Инспекции, выплата вознаграждения Банку в размерах, в два раза, превышающих ставку рефинансирования ЦБ РФ, экономически необоснованна и неоправданна.

В силу ст. 143 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость, обязано своевременно и в полном объеме уплачивать суммы налога в бюджет (подпункт 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ). В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или инновации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) по общему правилу определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом, согласно п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам ст. 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. Пункт 5 и 6 указанной статьи устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктами 1, 2 ст. 252 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 14, 15 ч. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документ, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты. При этом сведения, содержащиеся в первичных документах, должны достоверно свидетельствовать о конкретных фактах хозяйственной деятельности.

Таким образом, из анализа изложенных правовых норм следует вывод, что подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов, а также произведенных затрат и их связь с деятельностью, направленной на получение прибыли, должен налогоплательщик.

В соответствии с п. 1 ст. 824 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.

Из данной нормы следует, что по договору факторинга допускается лишь уступка клиентом финансовому агенту требования, вытекающего из предоставления клиентом товара, выполнения им работ или оказания услуг должнику.

В силу п. 1 ст. 279 Налогового кодекса РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 настоящего Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.

Исходя из смысла указанной нормы права следует, что п. 1 ст. 279 Налогового кодекса РФ применяется к случаям, когда в результате уступки налогоплательщиком права требования долга третьему лицу возникает отрицательная разница между доходом от реализации прав и стоимостью реализованного товара (работ, услуг), то есть, когда сумма дохода от реализации прав меньше стоимости реализованного товара (работ, услуг).

В том случае, если сумма дохода, полученного от реализации прав больше или равна стоимости реализованного товара (работ, услуг), пункт 1 статьи 279 НК РФ не применяется, поскольку отрицательной разницы между указанными величинами не возникает.

Таким образом, из содержания п. 1 ст. 824 Гражданского кодекса РФ и п. 1 ст. 279 Налогового кодекса РФ следует, что характер обязательств по договору финансирования под уступку права денежного требования свидетельствует о совершении в рамках данного договорного отношения сделок по передаче обязательственных прав. Следовательно, уступка требования, совершенная в рамках договора факторинга, является разновидностью общегражданской уступки права требования, которая не носит самостоятельного характера, а входит в договор финансирования, как его элемент.

Материалами дела установлено, что между Обществом (Клиент) и ООО КБ "Независимый Банк Развития" (далее по тексту - Банк) заключен договор факторинга от 23.03.2005 года N НВымпел-1057фц/5, согласно которому Банк обязуется оказывать заявителю услуги финансирования строительно-монтажных работ на объектах ОАО "Транссибирские магистральные нефтепроводы" в лице ОАО "ЦУП "Стройнефть" под уступку прав требования в размере 28 848 500 руб. и 7 751 790 руб.

Согласно условиям договора оплата Банком должна была производиться согласно графику и принятых по актам объемов выполненных Обществом работ.

Во исполнение названных условий договора стороны заключили дополнительное соглашение от 07.06.2005 года N 1 и дополнительное соглашение N 2 от 09.08.2005 года к договору факторинга от 23.03.2005 года, в которых определено, что налогоплательщиком переданы Банку денежные требования к ОАО "Транссибирские магистральные нефтепроводы" в лице ОАО "ЦУП "Стройнефть". Банк, в свою очередь, осуществляет финансирование ООО "Вымпел", удерживая при этом вознаграждение за оказанные факторинговые услуги в размере 20% и 25% соответственно (п.5 дополнительных соглашений) от суммы переданных денежных требований по контрактам N 3836/ПО-05 и N 0432-05 соответственно.

Банк выставил Обществу счета-фактуры на оплату факторинговых услуг в сумме 12 027 038,51 руб., в том числе НДС в размере 1 834 633,15 руб. Согласно указанным счетам-фактурам налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты в 2005 году в размере 1 834 633,15 руб. При исчислении налога на прибыль налогоплательщик учел суммы вознаграждений в составе расходов, а суммы налога на добавленную стоимость принял в качестве вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции, проанализировав указанные выше нормы права в совокупности с материалами дела, пришел к обоснованному выводу об отсутствии экономической необходимости заключения договора факторинга, и как следствие, необоснованности произведенных затрат в размере вознаграждения, удержанного Банком; о необоснованном занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль на величину спорных расходов, а также применении соответствующих вычетов по НДС.

Так, материалами дела подтверждено и Обществом не опровергнуто, что: в соответствии с условиями контракта, заключенного между Обществом и ОАО "ТрансСибнефть" оплата подрядчику (Обществу) должна производиться заказчиком поэтапно и практически сразу после выполнения приемки заказчиком каждого этапа работ в отдельности; ОАО "ТрансСибнефть" погашало свои обязательства по выполненным Обществом работам своевременно и в полном объеме; финансирование от Банка поступало уже после того, как наступала дата платежа по контракту, либо денежные средства поступали от агента на 2-5 дней раньше даты подписания справки КС-3; ООО КБ "Независимый Банк Развития" не исчислил НДС с операций по реализации факторинговых услуг; по договору факторинга, заключенному с налогоплательщиком, Банк оказывал услуги за вознаграждение на основании агентского соглашения по поручению принципала - иностранной Компании "Персонвил Лимитед" (Британские Виргинские острова);

В связи с тем, что судом первой инстанции признана неправомерность отнесение расходов Общества по договору факторинга на уменьшение налогооблагаемой прибыли в связи с нарушением требований ст. 252 Налогового кодекса РФ, поскольку налогоплательщиком путем представления относимых и допустимых доказательств не опровергнуты доводы налогового органа об отсутствии, с учетом всех обстоятельств дела, экономической обоснованности спорных расходов, а также об отсутствии их связи с осуществлением операций, признаваемых объектами налогообложения, предусмотренных ст. 146 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности доначисления Инспекцией НДС (пени) по данному эпизоду в порядке статей 146, 171, 172 НК РФ.

Учитывая правовые позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 года N 53, Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в определении от 25.07.2001 года N 138-0, а также то, что: по данным проверки Инспекции Общество пользовалось услугами Банка по договору факторинга только при выполнении контракта, заключенного с ОАО "Транссибнефть"; Общество не представило документов, подтверждающих, что оно предпринимало какие-либо действия для получения дополнительных денежных средств на экономически более выгодных условиях; заявитель при оформлении банковской гарантии по банку ОАО "Сбербанк России" пропустил сроки подачи заявления для получения банковской гарантии, при этом представив в счет обеспечения ее в залог имущество, не соответствующее цене гарантии; Общество при условии получения кредита в банках при действующих процентных ставках увеличило бы прибыль, получение которой является целью финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод арбитражного суда о том, что действия Общества были направлены на совершение операций, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды, поскольку данный вывод основан на совокупной оценке представленных в дело доказательств, соответствует установленным по делу обстоятельствам и сложившейся судебной практике (Постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.01.2009 г. N Ф04-8074/2008 (18583-А46-40), от 15.09.2008 г. ; Ф04-5627/2008 (11554-А46-40).

Довод Общества о необходимости заключения договора факторинга в связи с требованиями контракта, заключенного с ОАО "Транссибнефть", не принят во внимание, поскольку материалами дела не подтверждена связь между обязанностями подрядчика (Общесва) заключить договор банковской гарантии выполнения Обществом условий данного контракта относительно производства строительно-монтажных работ и иных работ и представленным договором факторинга.

Иных доказательств, подтверждающих незаконность оспариваемого решения налогового органа, налогоплательщиком в нарушении ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах иные доводы апелляционной жалобы арбитражный апелляционный суд находит несущественными.

Учитывая изложенное, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части не подлежит отмене, нарушений норм материального и процессуального права не установлено; оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ для отмены решения в обжалуемой части, а также для принятия доводов апелляционной жалобы, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по оплате государственной пошлины относятся на подателя апелляционной жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17 июня 2009 года по делу N А45-10517/2008-24/203 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Жданова Л.И.

Судьи

Залевская Е.А. Музыкантова М.Х.