Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 августа 2008 г. N 17АП-4889/2008

г. Пермь

08 августа 2008 г.

Дело N А71-10535/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 08 августа 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Борзенковой И. В.

судей Гуляковой Г.Н., Богдановой Р.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Якимовой Е.В.

при участии:

от заявителя ОАО "Сарапульский радиозавод" - Блинова М.И., паспорт 9403 266822, доверенность N 152 от 25.07.2008г., Злобин А.С., паспорт 9400 260275, доверенность N 77 от 01.04.2008г., Анисимов О.Ю., удостоверение адвоката N 12 от 01.10.2002г., доверенность N 79 от 01.04.2008г.;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике - Федько Д.В., удостоверение УР N 242953, доверенность N 12 от 10.01.2008г., Дубовиков А.В., удостоверение УР N 242091, доверенность N 05-11/2 от 09.01.2008г.;

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица

Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике

на решение арбитражного суда Удмуртской Республики

от 26 мая 2008 года

по делу N А71-10535/2007,

принятое судьей Кудрявцевым М.Н.

по заявлению ОАО "Сарапульский радиозавод"

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике

о признании частично недействительным ненормативного акта налогового органа,

установил:

ОАО "Сарапульский радиозавод" обратилось в арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике от 28.09.2007г. N 12-17/27 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 14 238 527 руб., НДС в сумме 17 122 667 руб., соответствующих указанным суммам налогов пеней и штрафов.

Решением арбитражного суда Удмуртской Республики от 23.05.2008г. решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике от 28.09.2007г. N 12-17/27 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, несоответствующим законодательству РФ в части доначисления налога на прибыль в связи с непринятием на налоговые вычеты расходов в сумме 33 648 333,12 руб. (п.1.3.3 решения), доначисления налога на прибыль в связи с непринятием на внереализационные расходы процентов в сумме 946 229,84 руб. (пп. "б" п. 1.3.6.2 решения) и в сумме 137 530,06 руб. (пп. "в" п. 1.3.6.2 решения), доначисления налога на прибыль в связи с непринятием льготы, предусмотренной ст. 283 НК РФ в сумме 11 317 414 руб. за 2004 г. и в сумме 12 362 249 руб. за 2005 г. (п.п. 1.3.7, 1.4.8 решения), доначисления налога на прибыль в связи с непринятием на расходы 87 788 руб. (п.п. "б" пункта 1.4.3 рушения), доначисления НДС в сумме 838 083 руб. (п. 2.2. решения) без учета сумм НДС начисленного в завышенных размерах, доначисления НДС в сумме 12 739 667 руб. (п. 2.3. решения). В этой же части признано недействительным требование N 2012 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.12.2007г. Производство по делу в части доначисления НДС в сумме 5 033,9 руб. (п. 2.6.1 решения) прекращено.

Дополнительным решением от 31.07.2008г. п.1 резолютивной части решения дополнен предложением: "В части доначисления пеней и санкций на указанные суммы налогов".

Не согласившись с вынесенным решением, Межрайонная ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике обратилась с апелляционной жалобой, согласно которой просит отменить решение и дополнительное решение суда в части признания недействительным оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль в связи с непринятием расходов в сумме 33 648 333,12 руб. (п. 1.3.3 решения), доначисления налога на прибыль в связи с непринятием льготы, предусмотренной ст. 283 НК РФ, в сумме 11 317 414 руб. за 2004 г. и в сумме 12 362 249 руб. за 2005 г. (п. 1.3.7, 1.4.8 решения), доначисления НДС в сумме 12 739 667 руб. (п. 2.3 решения) и в удовлетворении заявленных требований в данной части отказать, поскольку решение принято с нарушением норм процессуального и материального права, выводы суда первой инстанции не соответствуют доказательствам, приобщенным в материалы дела. Заявитель жалобы указывает, что выявленные в ходе проверки обстоятельства по взаимоотношениям с ЗАО "Микроэлтех" в совокупности подтверждают недобросовестный характер действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное получение налоговой выгоды в идее налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль. Указанные обстоятельства были установлены судебными актами по делу N А71-410/2005-А24, вступившими в законную силу. Аналогичная схема уклонения от уплаты налогов с участием тех же организаций установлена судами в отношении взаимозависимой организации ОАО "Сарапульский радиозавод-Холдинг" по делу NА71-711/2007. Кроме того, выводы суда первой инстанции о правомерности исключения из налоговой базы реализации товаров в адрес организации ООО "Алвест Групп" являются необоснованными, поскольку

Судебными актами по делу N А71-410 /2005-А24 установлено, что первичные документы по расходам в сумме 63666667 руб. по взаимоотношениям с данной организацией не отвечают требованиям, установленным законом, данные расходы документально не подтверждены, налогоплательщиком не подтверждена экономическая обоснованность данных затрат. Вместе с тем, названными судебными актами не было установлено отсутствие факта отгрузки и реализации товаров на сумму 64802506,21 руб. по представленным ТТН и счетам-фактурам. Следовательно, при подаче уточненной декларации за 2003 г. налогоплательщиком необоснованно исключена из состава доходов реализация товаров по счетам-фактурам на сумму 54 802 506,21 руб., соответственно, необоснованно занижены расходы на себестоимость реализованных товаров, а также сумма оплаты за услуги ООО "Алвест Групп".

Соответственно, отражение убытка за 2003 г. и перенос его в суммах 11317414 руб. и 12362249 руб. в 2004-2005г.г. на уменьшение налоговой базы текущих периодов произведено необоснованно.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы и дополнительно просит признать недействительным дополнительное решение суда первой инстанции в части начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ.

ОАО "Сарапульский радиозавод" представлен письменный отзыв на жалобу, согласно которому просит решение оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать, поскольку приведенные налоговым органом обстоятельства не могут служить основанием для отмены решения суда в части выводов о незаконности и необоснованности доначисления налога на прибыль и НДС по хозяйственным операциям с ЗАО "Микроэлтех". При отсутствии произведенных расходов по приобретению материальных ценностей будут отсутствовать и доходы от реализации материальных ценностей, переданных ООО "Алвест Групп" в оплату полученных материалов.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 АПК РФ только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике по результатам проведенной выездной налоговой проверки ОАО "Сарапульский радиозавод" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004г. по 31.12.2005г. составлен акт N 49/05-41/932 от 04.09.2007г. и вынесено решение N 12-17/27 от 28.09.2007г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением обществу доначислен налог на прибыль в связи с непринятием расходов в сумме 33 648 333,12 руб. (п. 1.3.3 решения), доначисления налога на прибыль в связи с непринятием льготы, предусмотренной ст. 283 НК РФ, в сумме 11 317 414 руб. за 2004 г. и в сумме 12 362 249 руб. за 2005 г. (п. 1.3.7, 1.4.8 решения), доначисления НДС в сумме 12 739 667 руб. (п. 2.3 решения) в связи с необоснованным отнесением расходов в затраты по сделке с ООО "Микроэлтех", поскольку расходы документально не подтверждены, экономически неоправданны и необоснованны. Инспекцией сделаны выводы о том, что реализация товара ООО "Алвест Групп"в 2003 г. подтверждена документально ранее вступившими в законную силу судебными актами по делу N А71-410/2005-А24, следовательно, у налогоплательщика не было оснований для отражения убытка за 2003 г. и заявления соответствующей льготы по ст. 283 НК РФ в 2004-05г.г.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком; прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу ст.286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

Согласно ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

В силу п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.1 ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованной производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующим его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Таким образом, для отнесения расходов на затраты на выполнение НИОКР в целях исчисления налога на прибыль необходимым условием является создание какой-либо новой продукции или изобретения, а также усовершенствование производимой продукции в результате данных работ.

Статьей 9 Федерального закона 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом, согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п.3 ст.153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 указанной статьи).

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003г. N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Обязанность налогового органа доказать обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта следует из ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53, при оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.

Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета и, следовательно, являются недобросовестными.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела, ОАО "Сарапульский радиозавод" в 2002-2003гг. были заключены договоры с ЗАО "Микроэлтех" на оказание услуг.

В соответствии с договором N 01-СХ от 01.07.2002г. ЗАО "Микроэлтех" (исполнитель) обязуется выполнить и сдать, а ОАО "Сарапульский радиозавод" принять и оплатить услуги по теме "Разработка и макетирование автоматизированного измерительно-испытательного комплекса для изделий типа "Арбалет" и "Акведук".

Работы выполняются в три этапа:

1 этап - Разработка и макетирование системы имитаторов для автоматизированного комплекса;

2 этап - Разработка и макетирование специальной вычислительной управляющей системы для автоматизированного комплекса;

3 этап - Разработка комплексированной системы, обеспечивающей проведение полунатурных испытаний изделий.

В соответствии с 5.1. договора оплата должна производиться по этапам

работы:

1 этап - 01.07.2002-31.01.2003 - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

2 этап - 01.07.2002-28.02.2003 - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

3 этап - 01.07.2002-31.03.2003 - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

Целью работы является разработка автоматизированной системы контроля основных параметров радиосредств комплексов "Арбалет" и "Акведук" (далее - АСК) в условиях серийного производства в цехе - изготовителе на ОАО "СРЗ" (Шифр "Автомат"), (л.д. 105-111, т. 10).

Согласно Техническому заключению на услугу, оказанную в рамках договора N 01-СХ от 01.07.2002г., подписанному главным конструктором - Беловым Ю.В. и главным технологом Вихаревым В.И., предложенные схемотехнические и алгоритмические решения будут также использованы в процессе дальнейшего усовершенствования и обновления выпускаемой продукции. Внедрение результатов работы позволяет повысить качество и надежность выпускаемой продукции, расширить потребительские свойства и области ее применения.

В соответствии с договором на оказание услуг N 02-СХ от 03.01.2003г. исполнитель обязуется выполнить и сдать, а заказчик принять и оплатить услуги по теме "Создание полунатурной модели цифрового радио- вещательного канала" (приложение N 9).

Работы выполняются в три этапа:

1 этап - Разработка модели радиоканала;

2 этап - Разработка и макетирование аппаратных средств модели;

3 этап - Разработка пакета программ модели цифрового радиоканала.

Согласно п. 5.1. договора оплата должна производиться по этапам работы:

1 этап - 03.01.2003 - 30.04.2003г. - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

2 этап - 01.02.2003 - 31.05.2003 - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

3 этап - 01.03.2002 - 30.06.2003 - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

Целью работы является разработка полунатурной модели цифрового радиовещательного канала с требуемыми характеристиками (ЦРК04).

Согласно Техническому заключению на услугу, оказанную в рамках договора N 02 -СХ от 03.01.2003 г., подписанному главным конструктором - Беловым Ю.В. и главным технологом Вихаревым В.И., предложенные схемотехнические и алгоритмические решения будут также использованы в процессе дальнейшего усовершенствования и обновления выпускаемой продукции. Внедрение результатов работы позволяет повысить эффективность использования частотного ресурса выпускаемой продукции для достижения максимальной пропускной способности, среднего времени бессбойной работы в сложной помеховой обстановке.

Представленные результаты следует использовать в производстве серийной продукции предприятия. Результаты услуги будут также использованы при конструировании и освоении производства продукции следующего поколения (л.д. 38-39, т. 25).

Согласно договору 03-СХ от 05.05.2003г. исполнитель обязуется выполнить и сдать, а заказчик принять и оплатить услуги по теме "Разработка вариантов построения радиочастотного тракта цифровых радиоприемных устройств".

Работы выполняются в три этапа:

1 этап - Разработка моделей различных вариантов радиочастотного тракта;

2 этап - Разработка и макетирование аппаратных средств модели;

3 этап - Сравнительный анализ, выбор и доработка оптимального варианта радиочастотного тракта.

Согласно п. 5.1. договора оплата должна производиться по этапам работы:

1 этап - 05.05.2003 - 31.07.2003г. - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

2 этап - 01.06.2003 - 15.08.2003г. - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

3 этап - 20.06.2003 - 01.09.2003г. - 10.000.000,00, т.ч. НДС;

Целью работы - разработка различных вариантов построения радиочастотного тракта цифровых радиоприемных устройств (РТ06Ц), исследование их характеристик, получение моделей аналоговых и аналогово-цифровых устройств и узлов, входящих в ее состав (л.д. 112-118, т. 10).

Согласно Техническому заключению на услугу, оказанную в рамках договора N 03 - СХ от 05.05.2003 г., подписанному главным конструктором - Беловым Ю.В. и главным технологом Вихаревым В.И., предложенные схемотехнические и алгоритмические решения будут также использованы в процессе дальнейшего усовершенствования и обновления выпускаемой продукции. Внедрение результатов работы позволяет повысить эффективность использования частотного ресурса выпускаемой продукции для достижения максимальной пропускной способности, среднего времени бесперебойной работы в сложной помеховой обстановке.

Представленные результаты следует использовать в производстве серийной продукции предприятия "Акведук" и "Арбалет". Результаты оказанной услуги будут также использованы для повышения технического уровня и конкурентоспособности новой продукции (л.д. 42-43, т. 25).

Согласно договору 04-СХ от 19.05.2003г. исполнитель обязуется выполнить и сдать, а заказчик принять и оплатить услуги по теме "Расчет модели и построение антенно-фидерной системы, обеспечивающей оптимальную работу цифрового радиовещательного тракта по энергетическим параметрам".

В соответствии с п. 5.1. договора работы выполнялись в период с 19.05.2003г. по 25.11.2003г. на сумму 31.134.000,00 руб., в т.ч. НДС.

Целью работы является получение рабочей модели и построения на ее основе антенно-фидерной системы, обеспечивающей оптимальную работу цифрового радиовещательного тракта по энергетическим параметрам. Сокращенное наименование разработки АФС-06Э (л.д. 126-133, т. 10).

Согласно Техническому заключению на услугу, оказанную в рамках договора N 04 -СХ от 19.05.2003 г., подписанному главным конструктором - Беловым Ю.В. и главным технологом Вихаревым В.И., внедренные в изделиях алгоритмы и структуры сигналов позволяют эффективно использовать выделенную полосу излучения при максимальной пропускной способности канала, а также реализовать вторичное уплотнение и групповое использование многоканальных средств, их работу по каналу 11,8 ГГц, оптоволокну или с использованием ретрансляционной аппаратуры связи.

Представленные результаты следует использовать в производстве серийной продукции предприятия, а также будут использованы для повышения технического уровня и конкурентоспособности новой продукции (л.д. 40-41, т. 25).

В подтверждение заявленных вычетов и понесенных расходов, общество представило договора, счета-фактуры, акты выполненных работ.

Данные обстоятельства сторонам не оспариваются.

При этом в ходе мероприятий налогового контроля в отношении ЗАО "Микроэлтех" установлено следующее:

Требование, направленное организации, вернулось в налоговый орган с пометкой "фирма не значится".

Последняя бухгалтерская отчетность представлена в инспекцию за 2 квартал 2004 г.

На требование налогового органа о представлении документов о наличии производственных помещений для выполнения работ, ЗАО "Микроэлтех" в ходе проведения прошлой выездной налоговой проверки представило письмо о том, что общество арендовало производственные помещения у ОАО "Ангстрем" - 10,6 кв.м., у ОАО "НИИРК" - 254,8 кв.м., у ОАО "Оптрон" - 150 кв.м.

Материалами встречных проверок выявлено, что в 2002-2003гг. ЗАО "Микроэлтех" не арендовало производственные помещения у ОАО "НИИРК" и ОАО "Оптрон".

В течении 2003 г. общество арендовало только помещение у ОАО "Ангстрем" площадью 10,6кв.м (л.д. 94, т.5). в арендованной комнате находились два стола и компьютер.

Договор аренды с данной организацией действовал с апреля 2002 г. по 06.05.2004г.

Таким образом, ЗАО "Микроэлтех" не могло выполнять работы по конструированию макетов по заказу ОАО "Сарапульский радиозавод", имея производственную площадь в 10,6 кв.м.

В ходе проведения прошлой выездной налоговой проверки установлено, что для исполнения данных договоров ЗАО "Микроэлтех" привлекало ООО "Центропартнер" (л.д. 1-7 т.15, л.д. 15-18, т. 17), ООО "Оникс" (л.д. 73-81, т.15).

При этом проведение встречных проверок ООО "Центропартнер" и ООО "Оникс" невозможно, поскольку по юридическим адресам организации не находятся, бухгалтерскую и налоговую отчетность не представляют, по адресу, указанному ООО "Центропартнер" расположен Дом Правительства РФ.

ООО "Центропартнер" за период с марта по июнь 2003 г. представляло отчетность об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности, за сентябрь 2003 г. отчетность не представлялась.

ООО "Оникс" за 3 квартал 2003 г. показало в налоговой декларации по НДС реализацию в размере 12 560 руб.

Основные средства, запасы, собственные и заемные денежные средства у указанных организаций отсутствуют. Уставный капитал минимален (10 тыс. руб.). Штат организаций по данным инспекции состоит из 1 или 2 человек.

Таким образом, деятельность по привлечению к консультированию организаций, не располагающих на это необходимыми производственными площадями, оборудованием, квалифицированным персоналом, при наличие своих специалистов, не имеет разумной деловой цели.

Оплата работ ЗАО "Микроэлтех" произведена налогоплательщиком векселями.

При этом в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком использована вексельная схема с целью имитации оплаты услуг при отсутствии реальных затрат на оплату сумм налога.

ОАО "Сарапульский радиозавод" на заемные средства (кредитные договоры с МКИБ "Россита банк", ОАО "ФондСервисБанк") приобретаются простые банковские векселя в этих же банках.

Векселя на следующий день передаются ЗАО "Микроэлтех", который передает ООО "Центропартнер", ООО "Русфинсистем", ООО "Оникс", ООО "Континент Экспресс".

В тот же день указанные организации передают векселя ОАО "Сарапульский радиозавод" в обмен на его простые векселя.

ОАО "Сарапульский радиозавод" в тот же день предъявляет банковские векселя к погашению, а полученными денежными средствами погашает задолженность по кредитному договору.

При этом ООО "Русфинсистем", ООО "Континент Экспресс" также по юридическим адресам не находятся, представляли нулевую отчетность или не отчитывались.

По адресу, указанному в учредительных документах ООО "Русфинсистем", расположен Дом Правительства РФ.

ОАО "Сарапульский радиозавод" представлены документы, на основании которых в бухгалтерском учете заявителя в 2004 г. закрыта задолженность по выданным простым векселям.

В отношении организаций, предъявивших векселя к оплате, установлено следующее:

ООО "Интерком (г. Москва) по адресу регистрации не находится, отчетность не представляет, последняя бухгалтерская отчетность представлена за 1 квартал 2005 г.

Из представленных документов установлено, что векселя предъявлены к погашению директором Аль-Килани Е.В. Между тем, выявлено, что Аль-Килани Е.В. никогда предпринимательской деятельностью не занималась, руководителем, учредителем не была, является инвалидом ЙЙ группы, с 1983г. состоит на диспансерном учете с диагнозом шизофрения неврозоподобная. Подписи Аль-Килани Е.В. на документах выполнены различным способом.

Денежные средства от налогоплательщика были единственным крупным поступление на счет ООО "Интерком" за весь период.

ООО "Профцентр" (г. Москва) по адресу регистрации не находится, последняя отчетность (нулевая) представлена за 4 квартал 2004 г. Директором и главным бухгалтером указан Сиротин С.Н.

Векселя были предъявлены к погашению директором Сироткиным С.Н.

В ходе проверки установлено, что Сиротин С.Н. руководителем ООО "Профцентр" никогда не был, с 200г. работает водителем в ОАО "НИЦЭВТ".

ОООО "Максима Кор" по адресу регистрации также не находится, последняя отчетность представлена за 1 квартал 2005 г., адрес регистрации является адресом массовой регистрации. Подписи директора Леонова А.Н. на банковской карточке не соответствует факсимильным подписям указанного лица на представленных на проверку документах.

ООО "Транском" также по адресу регистрации не находится, бухгалтерская отчетность представлена за 3 квартал 2004 г., декларация по НДС представлена за 3 квартал 2003 г.

Векселя переданы директором Сорокиной М.М., которая никакого отношения к ООО "Транском" не имеет.

Таким образом, обществом не понесены фактически реальные затраты на приобретение векселей, использованных при расчетах с поставщиками.

Судебными актами арбитражных судов по делу N А71-410/2005, вступившими в законную силу, установлена правомерность доначисления НДС за 2002-03г.г по взаимоотношениям с ЗАО "Микроэлтех" по вышеназванным договорам, поскольку представленные первичные документы содержали недостоверные сведения, документы свидетельствовали о наличии в действиях налогоплательщика недобросовестности за данный период. Характер взаимоотношений налогоплательщика с ЗАО "Микроэлтех" не сменился. Обстоятельства, ранее установленные по другому арбитражному делу, не подлежат доказыванию в силу положений п. 2 ст. 69 АПК РФ в рамках рассмотрения данного дела.

Ссылка общества на то, что представленные доказательства получены ранее в ходе другой выездной проверки и относятся к другому налоговому периоду, в связи с чем, не могут быть учтены в качестве надлежащих доказательств, судом апелляционной инстанции отклонены, поскольку налоговые органы вправе использовать полученные ими в установленном законом порядке сведения при проведении выездных и камеральных проверок и оценивать их наравне с иными доказательствами при производстве по делам о налоговых правонарушениях. В данном случае, данные, полученные ранее в ходе выездной налоговой проверки, приняты и оценены судом апелляционной инстанции в части взаимоотношений с ЗАО "Микроэлтех" наравне с другими доказательствами, свидетельствующими о неполной уплате налогоплательщиком налогов.

Налогоплательщиком представлены документы по разработке технической документации на объекты "Арбалет" и Акведук", проведению работ по ее доработке и доработке выпущенных изделий данных видов между ОАО "Сарапульский радиозавод" и предприятием-разработчиком.

Указанные изделия были приняты на снабжение Вооруженных сил РФ в соответствии с приказом начальника связи вооруженных сил РФ от 21.08.2001г.

Работы по их разработке велись с 1990 г. совместно конструкторами ОАО "Сарапульский радиозавод" и предприятия-разработчика в течение периода с 2000 г. по 2005 г.

Весь объем технической документации выполнен и подписан специалистами соответствующих отделов ОАО "Сарапульский радиозавод".

Никаких доказательств участия в проведении данных работ ЗАО "Микроэлтех", использования работ, полученных по документам от ЗАО "Микроэлтех" не представлено, никакой технической документации, полученной от ЗАО "Микроэлтех", у заявителя нет.

Кроме того, как указано ранее ЗАО "Микроэлтех" и иные организации ООО "Центропартнер", ООО "Оникс" не имели возможности по реальному осуществлению операций, у них отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей деятельности.

Довод налогоплательщика об уничтожении всех документов по исполнению договоров судом апелляционной инстанции рассмотрены и отклонены, поскольку документы ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела N А71-410/2005 не представлялись, документы уничтожены раньше срока хранения.

Представленные заявителем документы (договора, акты сдачи-приемки работ, счета-фактуры, акты приема-передачи макетных образцов) с достоверностью не подтверждают факт оказания и размер услуг по выполнению НИОКР.

Акты о выполнении работ носят обезличенный характер, в них только указан предмет договора и общая стоимость услуг.

Пунктом 7 Технического задания предусмотрено, что выполненная работа в целом принимается комиссией, назначаемой распоряжением руководителя ОАО "Сарапульский радиозавод".

Между тем, из актов о выполнении работ по всем договорам следует, что работы по стороны заказчика приняты лицами, определить которых не представляется возможным.

Техническое заключение на услуги, оказанные в рамках каждого договора, носит общий характер, не приложены подтверждающие документы.

В заключении делается ссылка на проведенные расчеты, которые к проверке не представлены.

Ни в ходе проверки, ни в суд апелляционной инстанции не представлен научно-технический отчет исполнителя работ, который в силу п.8 Технического задания, является неотъемлемой частью договора.

Показания главного конструктора Белова Ю.В., согласно которым он неоднократно ездил в г. Москва в течение 2003-2004гг. на предприятие ЗАО "Микроэлтех", один раз совместно с начальником бюро разработок Лихаревым В.М., приезжал Агейкин В.С., опровергаются показаниями других свидетелей.

Из допроса Лихарева В.М. следует, что ЗАО "Микроэлтех" он не знает и никогда там не был, технические задания на выполнение каких-либо работ с ЗАО "Микроэлтех" не согласовывал, бюро выполняет только государственные заказы.

Показаниями Агейкина В.С. не подтверждается факт поездки на ЗАО "Микроэлтех". Данную организацию он не знает, никаких контактов с ней не имел.

Таким образом, совокупность всех указанных обстоятельств, подтверждает недобросовестность заявителя, направленность действия заявителя на необоснованное получение налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС им расходов по налогу на прибыль, в связи с чем выводы суда первой инстанции в данной части ошибочны.

В ходе проверки установлено необоснованность исключения из налоговой базы реализации товаров в адрес ООО "Алвест Групп".

Судебными актами арбитражных судов по делу N А71-410/2005, вступившими в законную силу, установлена правомерность доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Алвест Групп".

Судами признано, что суммы затрат общества на оплату услуг по оказанию технической помощи ООО "Алвест Групп" документально не подтверждены и в силу ст. 252 НК РФ не дают налогоплательщику право для принятия расходов по налогу на прибыль.

03.02.2006г. ОАО "Сарапульский радиозавод" представило в инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль и по НДС за 2003 г., в которых со ссылкой на решение арбитражного суда по делу N А71-410/2005 в связи с отсутствием реализации товаров ООО "Алвест Групп" уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 56 102 088 руб. и сторнировало НДС, исчисленный с операции по реализации товаров на 10 800 418 руб. (л.д. 76-151, т.14).

04.12.2006г. в налоговый орган была представлена уточненная декларация по налогу на прибыль, в которой общество в связи с наличием убытка за 2003 г., возникшего в связи указанной корректировкой налоговой базы, применило льготу, предусмотренную ст. 283 НК РФ и уменьшило налоговую базу за 2004 г. на 11 317 414 руб., в 2005 г. льгота заявлена в сумме 12 362 249 руб.

В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании п.1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу, оказание услуг одним лицом другому лицу - не безвозмездной основе. Пунктом 3 статьи 39 НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень операций, не являющихся реализацией.

Согласно ст. 273 НК РФ ОАО "Сарапульский радиозавод" применяет метод определения доходов "по начислению".

Статьей 271 НК РФ определено, что доходы при методе "начисления" признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

В соответствии со ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 9 Федерального закона 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом, согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Проверкой установлено, что передача произведенных товарно-материальных ценностей фактически произведено третьим лицам, отгрузка товара подтверждена первичными документами: ТТН, где имеются подписи руководителя и главного бухгалтера, подписи лиц, разрешающих отпуск товаров со склада и отпустивших товар со склада.

Доказательств корректировки налоговых обязательств в бухгалтерском учете, налогоплательщиком не представлено, как и не представлено доказательств необходимости бухгалтерских проводок, реализованный товар (работ, услуг) обратно на предприятие не возвращался.

Судебными актами по делу N А71-410/2005 не установлено отсутствие факта отгрузки и реализации товаров.

Кроме того, налогоплательщик уменьшил доходную часть налоговой базы на сумму, соответствующую затратам по договору оказания услуг, что противоречит положениями главы 25 НК РФ.

Доказательств обратного обществом в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах, убыток, отраженный в уточненной декларации по налогу на прибыль, в сумме 24 117 42 руб. документально не подтвержден.

Следовательно, отражение части убытка за 2003 г. в сумме 11 317 414 руб. и в сумме 12 362 249 руб., отраженные в налоговый декларациях по налогу на прибыль за 2004-2005гг. как уменьшение налоговой базы текущего периода на сумму полученного убытка в прошлых периодах (перенос убытка на будущее) произведено необоснованно, выводы суда первой инстанции в данной части ошибочны.

Таким образом, налоговым органом в соответствии со ст. 252, 171, 172 НК РФ и Законом РФ "О бухгалтерском учете" правомерно не приняты в качестве расходов затраты по оказанию услуг ЗАО "Микроэлтех", ввиду отсутствия разумно-деловой цели данных сделок, недостоверности информации, содержащейся в первичных бухгалтерских документах, и отсутствия реальности понесенных затрат, обоснованно непринято применение льготы, предусмотренной ст. 283 НК РФ. Доказательства, опровергающие выводы налоговой проверки, заявителем не представлены.

При таких обстоятельствах, решение суда подлежит отмене, апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению.

Учитывая, что апелляционная жалоба налогового органа удовлетворена, определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2007г. инспекции предоставлена отсрочка по уплате госпошлины, то в соответствии со ст. 110 АПК РФ с ОАО "Сарапульский радиозавод" подлежит взысканию госпошлина в сумме 1 000 руб. по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, п.3 ч.1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Удмуртской республики от 26.05.2008г. с учетом дополнительного решения от 31.07.2008г. отменить в части признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике от 28.09.2007г. N 12-17/27 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль в связи с непринятием расходов в сумме 33 648 333,12 руб. (п. 1.3.3 решения), в связи с непринятием льготы, предусмотренной ст. 283 НК РФ, в сумме 11 317 414 руб. за 2004 г. и 12 362 249 руб. за 2005 г. (п. 1.3.7 и 1.4.8 решения), в части доначисления НДС в сумме 12 739 667 руб. (п. 2.3 решения), соответствующих сумм пени и штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ, а также возврата госпошлины в сумме 1 000 руб.

В указанной части удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда от 26.05.2008г. и дополнительное решение от 31.07.2008г. оставить без изменения.

Взыскать с ОАО "Сарапульский радиозавод" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 (Одна тысяча) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

И. В. Борзенкова

Судьи

Р.А. Богданова Г.Н. Гулякова