Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2011 г. N 14АП-698/2011

г. Вологда

29 марта 2011 г.

Дело N А52-3417/2010

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Ралько О.Б.,

судей Виноградовой Т.В. и Тарасовой О.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Коробовой Ю.А.,

при участии

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области Казакова М.П. по доверенности от 04.02.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Великие Луки-Зернопродукт"

на решение Арбитражного суда Псковской области от 23 декабря 2010 года

по делу N А52-3417/2010

(судья Лебедев А.А.),

УСТАНОВИЛ

общество с ограниченной ответственностью "Великие Луки-Зернопродукт" (далее - общество, ООО "Великие Луки - Зернопродукт") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2010 N 10-32/3832 в части предложения уплатить единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 755 533 руб., начисления пеней в сумме 224 036 руб. 50 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 75 553 руб. 30 коп.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 23 декабря 2011 года в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Общество с судебным решением не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. По мнению общества, между ООО "Великие Луки - Зернопродукт" и обществом с ограниченной ответственностью "Великолукский мукомольно-комбикормовый комплекс" (далее - ООО "ВМКК") имели место реальные взаимоотношения по договору аутсорсинга. Полагает, что судом не учтено то, перевод персонала в ООО "ВМКК" осуществлен в целях повышения эффективности труда и сохранение объемов работ в условиях ухудшающегося финансового состояния заявителя (т. 2, л. 97). Считает ошибочными выводы инспекции о создании схемы уклонения от уплаты ЕСН, поскольку обе организации являются самостоятельными юридическими лицами.

Инспекция отзыв на апелляционную жалобу не представила. Представитель инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции указал на законность и обоснованность оспариваемого решения суда, просит решение оставить без изменения, апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания апелляционной инстанции, представителей в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, 10.03.2010 налоговым органом принято решение N 10-32/0014 о проведении выездной налоговой проверки ООО "Великие Луки - Зернопродукт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты различных налогов, в том числе ЕСН за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 (т. 1, л. 64-66).

Решением от 09.04.2010 N 10-32/0030 проведение проверки приостановлено, решением от 31.05.2010 N 10-32/0041 проведение проверки возобновлено (т. 2, л. 88-89).

По результатам проверки налоговым органом 07.06.2010 составлен акт N 10-32/1295 выездной налоговой проверки (т. 1, л. 67-105).

Налоговым органом по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика 20.06.2010 принято решение N 10-32/3832 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л. 14-42).

ООО "Великие Луки - Зернопродукт" обжаловало указанное решение в Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области, которое в удовлетворении жалобы отказало и оставило решение инспекции без изменения (т. 1, л. 106-112).

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части, общество обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленных им требований, правомерно руководствовался следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ), а также выплаты по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков (организаций, производящих выплаты физическим лицам) определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения (далее УСН) организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пункт 2 статьи 346.11 НК РФ определяет, что применение УСН организациями предусматривает освобождение их от обязанности по уплате ряда налогов, в том числе ЕСН.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган сделал вывод о том, что в рассматриваемом случае имеет место создание условий для целенаправленного уклонения ООО "Великие Луки - Зернопродукт" от уплаты ЕСН.

По мнению инспекции, общество создало схему уклонения от уплаты ЕСН, которая заключается в переводе части работников ООО "Великие Луки - Зернопродукт" в ООО "ВМКК", применяющее УСН. При этом между названными организациями был заключен договор аутсорсинга, по которому переведенные из общества работники фактически оказывали услуги данному обществу в рамках тех же специальностей в том же объеме, которые были до их перевода в ООО "ВМКК". Фактическое место работы и трудовые функции работников общества не изменились после их перевода в ООО "ВМКК".

Как следует из материалов дела, 01.08.2006 общество заключило с ООО "ВМКК" договор аутсорсинга, согласно которому общество (заказчик) передает ООО "ВМКК" (исполнителю) непрофильные функции, перечень которых содержится в приложении N 1 к названному договору (услуги по содержанию поголовья свиней, грузового и легкового транспорта, услуги тракториста, машиниста и другие) (т. 1, л. 126-130).

ООО "ВМКК" применяет УСН, что подтверждается уведомлением о возможности применения УСН от 01.08.2006 N 1838 (т. 9, л. 127). Данное обстоятельство в силу положений пункта 2 статьи 346.11 НК РФ исключает для ООО "ВМКК" обязанность по уплате ЕСН.

При учреждении ООО "ВМКК" его учредителями являлись Григор А.А. и Агарев С.Н. (по 50 % доли в уставном капитале у каждого в период с 26.07.2006 по 27.10.2008), его генеральным директором - Агарев С.Н.(т. 3, л. 4, 8-13). ООО "ВМКК" поставлено на учет 26.07.2006 (т. 3, л. 8), то есть за 5 дней до заключения договора аутсорсинга. Юридический адрес ООО "ВМКК": город Великие Луки, проспект Октябрьский, дом 75. ООО "ВМКК" в спорный период собственного имущества не имело (т. 10, л. 23-51).

В свою очередь ООО "Великие Луки - Зернопродукт" в период с 11.05.2006 по 05.11.2008 имело также двух участников: Григора А.А. и Сергеева А.М., обладающих по 50 % доли в уставном капитале каждый (т. 4, л. 147-149). При этом Агарев С.Н. являлся в обществе исполнительным директором (т. 3, л. 14-15; т. 5, л. 62-65). Юридический адрес общества: город Великие Луки, проспект Октябрьский, дом 75.

С учетом изложенного следует, что ООО "Великие Луки - Зернопродукт" и ООО "ВМКК" располагались по одному адресу, имели общих участников с долей в уставном капитале - 50 %, а также общее должностное лицо - Агарева С.Н.

ООО "Великие Луки - Зернопродукт" 31.07.2006 уволило в порядке перевода в ООО "ВМКК" более 50 человек (т. 3, л. 24-90). Соответственно ООО "ВМКК" 01.08.2006, то есть в день заключения договора аутсорсинга, приняло указанных лиц на работу на аналогичные должности (т. 3, л. 93-150; т. 9, л. 11). Кроме того, как следует из материалов дела, заработная плата переведенных работников практически не изменилась (т. 9, л. 12-14, 136-152; т. 10, л. 1-22), не поменялось, исходя из объяснений работников, и их фактическое рабочее место, а также условия работы и трудовые функции, перевод осуществлялся по инициативе должностных лиц общества (т. 5, л. 66-89, 94-138; т. 6, л. 5-53, 67-78, 82-123).

После смены участников ООО "ВМКК", работники, в том числе часть из переведенных ранее из общества, были уволены в порядке перевода обратно в ООО "Великие Луки - Зернопродукт", увольнение осуществлено в период с 25.12.2008 по 31.12.2008 (т. 6, л. 125-150; т. 7, л. 71-130, 1-31).

Перевод работников с предприятия на предприятие осуществлялся на основании заявлений, составленных комбинированным способом (путем рукописного заполнения свободных граф отпечатанных машинописным способом бланков), имеющих общую форму. При этом наименование предприятия, в которое переводился работник, указано в машинописном виде, от руки проставлялись только дата, должность, фамилия, имя, отчество работника и его подпись (т. 2, л. 99-173).

После 31.12.2008 услуги по аутсорсингу обществу никем не оказывались.

Вышеизложенные фактические обстоятельства по делу сторонами не оспариваются.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) обращено внимание на то, что при разрешении налоговых споров суд исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Установление судами деловой цели в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях последнего получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 названного выше Постановления).

Создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, а также взаимозависимость участников сделок в совокупности с иными обстоятельствами (в частности, указанными в пункте 5 Постановления N 53) могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08 определена правовая позиция по вопросу, связанному с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН в результате заключения договоров аутсорсинга.

В данном деле по оспариваемому эпизоду, связанному с начислением ЕСН, инспекцией установлены схожие обстоятельства, в связи с чем доводы, изложенные ею в оспариваемом решении, а также представленные по настоящему делу доказательства подлежат оценке судами с учетом правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, от 28.04.2009 N 17643/08.

В силу статьи 71 АПК РФ при рассмотрении спора суд должен дать оценку доводам о недобросовестности налогоплательщика на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что деятельность ООО "Великие Луки - Зернопродукт", касающаяся заключения с ООО "ВМКК", освобожденного от уплаты ЕСН, договора аутсорсинга, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН.

Признавая обоснованным решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности, доначислении ЕСН и начислении пеней, суд первой инстанции исследовал все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, дал им надлежащую правовую оценку, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и законодательству о налогах и сборах.

Как правильно указано судом первой инстанции, установленные обстоятельства по делу свидетельствуют о формальности трудовых отношений работников ООО "ВМКК", поскольку эти работники фактически продолжали исполнять свои трудовые обязанности в обществе.

Кроме того, как следует из материалов дела и не оспаривается обществом, в 2006 году ООО "ВМКК" осуществляло только деятельность по предоставлению персонала обществу; в 2007 году - деятельность по предоставлению персонала обществу, обществу с ограниченной ответственностью "Торговый дом зернопродукт" (далее - ООО "Торговый дом зернопродукт") и обществу с ограниченной ответственностью "Великолукский комбинат хлебопродуктов N 1" (далее - ООО "Великолукский комбинат хлебопродуктов N 1"), при этом на долю двух последних организаций пришлось всего 1,6 % от общей суммы оказанных услуг; в 2008 году - деятельность по предоставлению персонала обществу и ООО "Торговый дом зернопродукт", при этом на долю последнего приходится менее 0,1 % от суммы оказанных услуг (выписки банка, т. 4, л. 89-143).

Налоговым органом установлено и обществом не оспаривается то, что оплата за оказанные услуги аутсорсинга производилась обществом путем зачета встречного однородного требования, основанием возникновения которого являлись договоры займа, заключенные между обществом и ООО "ВМКК" (т. 2, л. 98; т. 10, л. 52; т. 5, л. 48-61). Фактически ООО "ВМКК" получало средства на осуществление своей деятельности и выплату заработной платы только от общества.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что руководителем ООО "Торговый дом зернопродукт" в спорный период являлась Зверева Г.И., которая одновременно была исполнительным бухгалтером общества (т. 9, л. 91-101). Учредителями ООО "Великолукский комбинат хлебопродуктов N 1" являлись Агарев С.Н. и Григор А.А. (т. 5, л. 5-10), являвшиеся одновременно учредителями ООО "ВМКК". Указанные юридические лица расположены по адресу: город Великие Луки, Октябрьский проспект, дом 75, то есть по месту нахождения заявителя.

Таким образом, основным контрагентом ООО "ВМКК" являлось общество, учредителями и руководителями двух других контрагентов общества - лица, которые были непосредственно работниками и учредителями общества, иной деловой активности, чем указанная выше, у ООО "ВМКК" в проверенный период не было.

При этом судом первой инстанции правомерно не приняты во внимание доводы заявителя о том, что перевод работников общества в ООО "ВМКК" повлек за собой изменение трудовой функции данных работников и их заработной платы. Так, судом первой инстанции проанализированы должностные инструкции свиновода (т. 10, л. 56-61), из которых следует, что непосредственно должностные обязанности свиновода (раздел 3) практически остались прежними, изменения коснулись только их формулировки. Апелляционная инстанция согласна с выводом суда первой инстанции о том, что дополнительные пункты инструкции 3.12 и 3.13, касающиеся договоров аутсорсинга, нельзя считать изменяющими трудовую функцию свиновода.

Общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что наряду с должностными инструкциями свиновода суду первой инстанции были также представлены должностные инструкции начальника отдела кадров общества и ООО "ВМКК", однако судом первой инстанции указанные инструкции проанализированы не были.

Вместе с тем апелляционная инстанция отмечает, что при анализе указанных должностных инструкций (т. 9, л. 104-111) суд приходит к заключению об отсутствии оснований для вывода об изменении трудовой функции начальника отдела кадров.

Кроме того, апелляционной инстанцией не принимаются доводы общества, изложенные в апелляционной жалобе, об отсутствии объективной оценки в решении суда первой инстанции данных, указанных в представленной обществом в материалы дела справке (т. 10, л. 55).

Так, из названной справки следует, что во втором полугодии 2006 года объем производства продукции вырос по сравнению с аналогичным периодом 2005 года на 9,8 %. Дальнейший рост объемов продукции к январю 2008 года составлял примерно 0,5-0,7 %.

Вместе с тем, как правильно указано судом первой инстанции, общество для подтверждения данных, указанных в вышеприведенной справке, соответствующих доказательств в материалы дела не представило. Кроме того, общество не обосновало, за счет чего достигнута "экономическая эффективность".

Следовательно, представленная заявителем справка не является доказательством роста экономической эффективности предприятия вследствие заключения договора аутсорсинга.

Таким образом, вышеизложенные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что увольнение части персонала из общества переводом в ООО "ВМКК" с последующим привлечением этого же персонала для работы в обществе по договору аутсорсинга было направлено на создание условий для сохранения возможности применения УСН с целью уменьшения размера налоговой обязанности, что в свою очередь привело к получению обществом необоснованной налоговой выгоды.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности доначисления обществу ЕСН, пеней и штрафа.

При оценке размера произведенных налоговым органом доначислений судом первой инстанции установлено и не оспаривается сторонами тот факт, что при исчислении ЕСН инспекцией по каждому физическому лицу исследована возможность применения по пункту 2 статьи 237 НК РФ регрессивной шкалы ставок налога. Также инспекция при принятии оспариваемого решения учла право на налоговый вычет, предусмотренный положениями статьи 243 НК РФ.

С учетом изложенного оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы общества не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Псковской области от 23 декабря 2010 года по делу N А52-3417/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Великие Луки-Зернопродукт" - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

Т.В. Виноградова О.А. Тарасова