Спорные моменты расчета налога на имущество (А.В. Сорокин, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 9, май 2005 г.)

Спорные моменты расчета налога на имущество

Существенным этапом в реформе налогообложения имущества организаций является принятие 11 ноября 2003 г. Федерального закона N 139-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"".

Статьей 1 Закона N 139-ФЗ с 1 января 2004 г. была введена в действие глава 30 НК РФ, регламентирующая порядок налогообложения имущества организаций. Напомним, что в соответствии с утратившим силу 1января 2004 г. Законом РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-I "О налоге на имущество предприятий" ранее действовал региональный налог на имущество предприятий.

Хотя в главе 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ сохранен общий концептуальный подход к системе налогообложения имущества организаций, ею установлен ряд существенных отличий от действовавшего ранее порядка, а именно:

значительно сужен объект налогообложения. Из-под налогообложения выведено имущество, находящееся на балансе организаций в качестве нематериальных активов, запасов и затрат, являвшееся объектом обложения налогом на имущество предприятий. При этом сохранен принципиальный подход к определению объекта и налоговой базы - на основании данных бухгалтерского, а не налогового учета;

увеличен предельный размер налоговой ставки с 2 до 2,2%. Право устанавливать конкретную налоговую ставку (вплоть до нулевой) передано законодательным (представительным) органам субъектов Российской Федерации;

сокращены налоговые льготы, предоставляемые на федеральном уровне, и полномочия по их установлению переданы субъектам Российской Федерации.

Сужение объекта налогообложения обусловлено тем, что принятие главы 30 НК РФ - один из этапов реформы налогообложения имущества юридических и физических лиц. Ее цель - введение нового налога на недвижимость, который должен заменить налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц и земельный налог. Для этого нужно создать необходимые условия, в первую очередь разработать механизм рыночной оценки объектов недвижимости для целей налогообложения.

Практика применения главы 30 НК РФ в 2004 г. показала, что, с одной стороны, процедура исчисления и администрирования налога на имущество организаций упростилась, а с другой - возник ряд вопросов из-за неоднозначного понимания налогоплательщиками и налоговыми органами отдельных положений главы. Рассмотрим наиболее спорные из них.

Аренда (лизинг) и объект налогообложения

Правомерно ли включать в объект налогообложения имущество, являющееся предметом договора лизинга (аренды)? Этот вопрос наиболее актуален для организаций, специализирующихся на приобретении имущества с целью его дальнейшего предоставления за плату во временное пользование, ведь официальную позицию по данной проблеме налоговые органы не высказали.

Напомним, что п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), которое учитывается на балансе в качестве объектов основных средств согласно принятому порядку ведения бухгалтерского учета.

Следовательно, объект налогообложения формируется налогоплательщиками в соответствии с установленной для них методологией бухгалтерского учета и привязан к определенным счетам бухгалтерского учета.

Правила ведения бухгалтерского учета в настоящее время регулируются Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми документами.

Порядок принятия объектов основных средств на баланс организаций (за исключением кредитных и бюджетных) регламентируется Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания по учету ОС), утвержденными приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н.

ПБУ 6/01 установлено, что принимать к бухгалтерскому учету активы в качестве объектов основных средств можно, если одновременно выполняются следующие условия:

объекты используются при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации;

объекты используются на протяжении длительного времени, т.е. в течение срока полезного использования более 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

объекты способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если принимаемые к учету активы отвечают указанным условиям, то они учитываются в качестве основных средств и отражаются на счете 01 "Основные средства".

Если же при принятии к учету активов организация предполагает сдавать их в аренду (лизинг), то из перечисленных условий не соблюдается первое.

В данном случае принимаемые к бухгалтерскому учету ценности отвечают требованиям признания их основными средствами (здания, сооружения, иное имущество), но изначально предназначены не для использования их непосредственно при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), а для предоставления организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. Согласно ст. 606 Гражданского кодекса Российской Федерации предоставление имущества во временное владение и пользование или во временное пользование за плату является арендой.

В такой ситуации указанные активы признаются внеоборотными, качественно отличаются от активов, учитываемых организацией в составе основных средств. Подобные объекты рассматриваются в качестве доходных вложений в материальные ценности и отражаются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Таким образом, учитывая требование п. 1 ст. 374 НК РФ, можно сделать вывод о том, что объектом обложения налогом на имущество организаций может быть только то имущество, которое учитывается на счете 01. При этом имущество, учтенное организацией как доходные вложения в материальные ценности, не рассматривается в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций до тех пор, пока оно не будет переведено в состав основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При налогообложении лизингового имущества необходимо учитывать ряд особенностей.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о лизинге) и ст. 665 ГК РФ основным предметом договора лизинга является предоставление арендатору предмета лизинга во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Статьей 11 Закона о лизинге установлено, что предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, признается собственностью лизингодателя. Статья 31 этого же Закона позволяет учитывать предмет лизинга, переданный лизингополучателю, на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга регулируется приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга", в котором предусмотрены варианты постановки лизингового имущества на баланс как лизингодателя, так и лизингополучателя.

В первом случае имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, учитывается по дебету счета 03, субсчет "Имущество для сдачи в аренду" в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные вложения". Как отмечалось выше, оно не рассматривается как объект обложения налогом на имущество организаций, поскольку учитывается в балансе не в качестве объектов основных средств.

Во втором случае стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08, субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и его стоимость списываются с кредита счета 08, субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" в корреспонденции со счетом 01, субсчет "Арендованное имущество". Предмет лизинга, учитываемый на балансе лизингополучателя на счете 01, подлежит обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Обратите внимание, что если организация приняла имущество на баланс в качестве объекта основных средств и затем передала другой организации за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, то перевод указанного имущества на счет 03 указанными выше документами Минфина России не предусмотрен. Поэтому его следует включить в объект обложения налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Здесь речь идет об имуществе, которое было приобретено (создано) не для сдачи в аренду (лизинг), а для использования при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо управленческих нужд организации, а также об имуществе, которое фактически перестает сдаваться в аренду (лизинг).

Несколько иной подход к проблеме налогообложения лизингового имущества, находящегося на балансе кредитных организаций.

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете и Федеральным законом от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации устанавливает Банк России.

Согласно Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Положением Банка России от 5 декабря 2002 г. N 205-П, для учета на балансе банков и иных кредитных учреждений движимого и недвижимого имущества в качестве объектов основных средств предназначен счет N 604 "Основные средства".

Если по условиям договора учет лизингового имущества ведется на балансе лизингодателя, то в бухгалтерском учете операции по договору лизинга отражаются как сдача имущества в аренду. При этом основные средства продолжают числиться на балансе на счете по учету основных средств и одновременно отражаются на внебалансовом счете по учету основных средств, переданных в аренду.

Таким образом, передаваемое в лизинг имущество является основным средством и учитывается банком на лицевых счетах балансового счета N 60401 "Основные средства (кроме земли)" и одновременно на внебалансовом счете N 91501 "Основные средства, переданные в аренду".

В отличие от организаций, руководствующихся Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для банков не предусмотрен отдельный счет "Доходные вложения в материальные ценности" для учета имущества, приобретенного для предоставления в лизинг. Данное имущество отражается на отдельных лицевых счетах балансового счета N 60401 и в соответствии с требованиями главы 30 НК РФ является объектом обложения налогом на имущество.

Если по условиям договора учет лизингового имущества ведется на балансе лизингополучателя, то в бухгалтерском учете операции по договору лизинга отражаются на счете N 60804 "Имущество, полученное в финансовую аренду (лизинг)", данные по которому в свою очередь не могут рассматриваться в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций.

Налогообложение объектов незавершенного строительства

Не менее важным с точки зрения формирования налоговой базы является вопрос о правомерности включения в объект налогообложения имущества организаций, которое учитывается на счете учета капитальных вложений в виде объектов незавершенного строительства или приобретенного недвижимого имущества по договорам купли-продажи, требующего государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Данная проблема обусловлена тем, что для регистрации недвижимого имущества требуется оформить множество документов, в связи с чем возникает временной разрыв между подписанием акта его приемки, вводом в эксплуатацию, подачей документов на регистрацию и датой самой регистрации.

С какого же периода следует включать в объект налогообложения данное имущество? На этот счет существует несколько мнений.

В отдельных разъяснениях налоговые органы указывают на то, что при выполнении условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01, эти активы предлежат включению в объект обложения налогом на имущество организаций. Однако у законодателей другая точка зрения.

Напомним, что вопрос о признании объектом обложения налогом на имущество организаций недвижимого имущества, права на которое подлежат государственной регистрации и которое до момента его государственной регистрации учитывается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", рассматривался Минфином России при подготовке проекта главы 30 НК РФ.

В рамках вносившегося в 2003 г. Правительством РФ в Государственную думу проекта Федерального закона "О внесении дополнения в раздел IX Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов" предусматривалось, что такое недвижимое имущество должно включаться в объект обложения налогом на имущество организаций с месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав.

В данном случае предлагалось признать объектом налогообложения недвижимое имущество, принятое в эксплуатацию и включенное согласно п. 8 ст. 258 НК РФ в состав соответствующих амортизационных групп, срок государственной регистрации прав на которые не ограничивается одним месяцем.

Однако при рассмотрении в Государственной думе данные предложения Правительства РФ поддержаны не были. Значит, можно сделать вывод о том, что законодатель имел в виду включение в объект налогообложения только той недвижимости, на которую в установленном порядке зарегистрированы права и которая учтена на балансе в качестве объектов основных средств.

Эта позиция законодателя отражена в п. 1 ст. 374 НК РФ, определяющем понятие объекта налогообложения как имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств.

Рассматривая вопрос о переводе недвижимого имущества в состав основных средств, следует учитывать положения Методических указаний по учету ОС. Согласно п. 52 этого документа недвижимость, в отношении которой закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которая фактически эксплуатируется, допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. В рассматриваемом случае недвижимое имущество включается в объект налогообложения в общеустановленном порядке.

Таким образом, из положений главы 30 НК РФ следует, что объекты незавершенного строительства, учитываемые на счете 08, не могут быть признаны объектом обложения налогом на имущество организаций.

Если недвижимость приобретается по договорам купли-продажи и при этом имеет место переход права собственности, она принимается к учету на счет 01 только после оформления соответствующих регистрационных документов.

Однако необходимо учитывать, что при проведении налоговой проверки в отношении недвижимости, принятой в установленном порядке в эксплуатацию, по которой своевременно не приняты меры по государственной регистрации без объективных причин, налоговые органы могут потребовать признать ее объектом обложения налогом на имущество организаций. В этом случае скорее всего спор придется решать в судебном порядке.

Порядок определения налоговой базы

Причиной возникших неясностей в порядке исчисления налоговой базы можно назвать отдельные положения ст. 55 НК РФ, определяющие налоговый период в отношении созданных, ликвидированных (реорганизованных) организаций в течение календарного года.

Напомним, что п. 2 этой статьи содержит следующую норму: если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. Днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

При создании организации в день, попадающий в период с 1 по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее считается отрезок времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

Кроме того, п. 3 ст. 55 НК РФ установлено, что, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последний налоговый период для нее определяется от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговый период исчисляется со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Если организация была создана в день, попадающий в период с 1 по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше следующего календарного года после года создания, налоговым периодом для нее является отрезок времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

В отношении имущества, которое является объектом налогообложения и было приобретено, реализовано (отчуждено или уничтожено) после начала календарного года, налоговый период в данном календарном году определяется как период времени фактического нахождения имущества в собственности налогоплательщика (п. 5 ст. 55 НК РФ).

Рассмотрим порядок применения данной статьи кодекса применительно к положениям его главы 30.

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 НК РФ). При расчете налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на 1 (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Пример 1. Организация А вела деятельность в течение всего календарного года, и остаточная стоимость основных средств на ее балансе по состоянию на отчетные даты составила:

1 января - 10 000 руб.;

1 февраля - 9500 руб.;

1 марта - 9000 руб.;

1 апреля - 8500 руб.;

1 мая - 8000 руб.;

1 июня - 7500 руб.;

1 июля - 7000 руб.;

1 августа - 6500 руб.;

1 сентября - 6000 руб.;

1 октября - 5500 руб.;

1 ноября - 5000 руб.;

1 декабря - 4500 руб.;

1 января следующего налогового периода - 4000руб.

Порядок расчета как средней, так и среднегодовой стоимости имущества основывается на том, что имущество находилось на балансе организации в течение всего календарного года, и не вызывает каких-либо вопросов.

Средняя стоимость имущества за отчетные периоды составит:

за I квартал - 9250 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб.) : (3 мес. (январь, февраль, март) + 1)];

полугодие - 8500 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб.) : (6 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь) + 1)];

9 месяцев - 7750 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб. + 6000 руб. + 5500 руб.) : (9 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь) + 1)].

Среднегодовая стоимость за налоговый период составит 7000 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб. + 6000 руб. + 5500 руб. + 5000 руб. + 4500 руб. + 4000 руб.) : (12 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь) + 1)].

Сумма налога (на основании п. 1 ст. 382 НК РФ) составит 154 руб. (7000 руб. х 2,2%).

Пример 2. Организация Б была образована 1марта отчетного года, и остаточная стоимость основных средств на ее балансе по состоянию на отчетные даты составила:

1 марта - 10 000 руб.;

1 апреля - 9500 руб.;

1 мая - 9000 руб.;

1 июня - 8500 руб.;

1 июля - 8000 руб.;

1 августа - 7500 руб.;

1 сентября - 7000 руб.;

1 октября - 6500 руб.;

1 ноября - 6000 руб.;

1 декабря - 5500 руб.;

1 января следующего налогового периода - 5000 руб.

Если исходить из того, что налоговый период для организации Б равен периоду с 1 марта по 31 декабря, то расчет средней и среднегодовой стоимости имущества строится по следующей схеме.

Средняя стоимость имущества за отчетные периоды составит:

за I квартал - 9750 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб.) : 1мес. (март) + 1)];

за полугодие - 9000 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб.) : (4 мес. (март, апрель, май, июнь) + 1)];

за 9 месяцев - 8250 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб.) : (7 мес. (март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь) + 1)].

Среднегодовая стоимость за налоговый период составит 7500 руб. [(10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб. + 6000 руб. + 5500 руб. + 5000 руб.) : (10 мес. (март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь) + 1)].

Сумма налога (на основании п. 1 ст. 382 НК РФ) составит 165 руб. (7500 руб. х 2,2%).

Из схем расчета, представленных в примерах 1 и 2, видно, что при одинаковых показателях остаточной стоимости имущества в налоговом периоде средняя и среднегодовая стоимость у организации Б (проработавшей не полный календарный год) больше, чем у организации А (проработавшей полный календарный год). Это при расчете авансовых платежей по налогу и суммы налога (на основании ст. 382 НК РФ) ведет к увеличению для организации Б налоговой нагрузки и является необоснованным, поскольку здесь не берется во внимание фактор времени деятельности организации и нахождения имущества на ее балансе.

Рассматривая положения главы 30 НК РФ, необходимо учитывать, что ею не предусмотрен особый порядок расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества для организаций (или их обособленных подразделений), созданных или ликвидированных в течение налогового (отчетного) периода. Поэтому при определении среднегодовой (средней) стоимости имущества применяется общий порядок, установленный п. 4 ст. 376 НК РФ, с учетом положений ст. 379 НК РФ, в которой указано, что налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, первое полугодие и 9 мес. календарного года.

Поскольку налоговой базой по налогу на имущество является среднегодовая (т.е. средняя за календарный год, а не средняя за период деятельности организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс) стоимость имущества организации, то при ее определении, а также при расчете средней стоимости имущества должно учитываться общее количество месяцев в календарном году, а также в соответствующем отчетном периоде (т.е. квартале, полугодии и 9 мес. календарного года).

Следовательно, расчет средней и среднегодовой стоимости имущества организации, созданной в течение календарного года (организации Б), должен строиться по следующей схеме.

Средняя стоимость имущества за отчетные периоды составит:

за I квартал - 4900 руб. [(0 + 0 + 10 000 руб. + 9500 руб.) : (3 мес. (январь, февраль, март) +1)];

за полугодие - 6400 руб. [(0 + 0 +10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб.) : (6 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь) +1)];

за 9 месяцев - 6600 руб. [(0 + 0 + 10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб.) : (9 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь) + 1)].

Среднегодовая стоимость за налоговый период составит 6300 руб. [(0 + 0 + 10 000 руб. + 9500 руб. + 9000 руб. + 8500 руб. + 8000 руб. + 7500 руб. + 7000 руб. + 6500 руб. + 6000 руб. + 5500 руб. + 5000 руб.) : (12 мес. (январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь) + 1)].

Сумма налога (на основании п. 1 ст. 382 НК РФ) составит 138,6 руб. (6300 руб. х 2,2%).

В данном случае указанный порядок расчета средней и среднегодовой стоимости имущества учитывает фактор времени деятельности организации и фактического нахождения имущества на ее балансе и ведет к соразмерной налоговой нагрузке.

Аналогичный порядок определения среднегодовой (средней) стоимости должен применяться при снятии или постановке на баланс организации в течение налогового (отчетного) периода имущества, по которому налоговая база в соответствии с п. 1 ст. 376 НК РФ рассчитывается отдельно.

Как следует из положений п. 4 ст. 376 НК РФ, основанием для определения налоговой базы (среднегодовой стоимости) по налогу на имущество организаций и его начисления является наличие на балансе организации имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового периода и 1-е число следующего за налоговым периодом месяца.

Обратите внимание, что заложенный в главе 30 НК РФ порядок определения налоговой базы не предусматривает возможности учета остаточной стоимости имущества по состоянию на 1 декабря прошедшего календарного года. Ведь под среднегодовой стоимостью имущества подразумевается средняя стоимость имущества за календарный год, а не за период деятельности организации (например, с 1 декабря 2004 г. по 31 декабря 2005 г. включительно). Кроме того, включив в расчет налоговой базы данные по состоянию на 1 декабря прошедшего календарного года, налогоплательщик не сможет заполнить соответствующие формы декларации по налогу на имущество организаций.

А.В. Сорокин, начальник отдела имущественных и прочих налогов

департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 9, май 2005 г.