Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 марта 2009 г. N 12АП-2416/2008

13 марта 2009 г.

Дело N А57-365/08-33-14

г. Саратов

Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 марта 2009 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Веряскиной С.Г., Дубровиной О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Никитиной М.В.,

при участии в судебном заседании: представителя общества с ограниченной ответственностью "Кайнозой" в лице ликвидатора М.М. Стрижака - Народовича О.С. по доверенности от 23 апреля 2008 года, выдана на один год;

Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова - Коноховой Н.В. по доверенности от 03 марта 2009 года N 04-09/юр, выдана на один год;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кайнозой" (г. Саратов) в лице ликвидатора М.М. Стрижака на решение арбитражного суда Саратовской области от 12 января 2009 года по делу N А57-365/08-33-14, принятое судьей Провоторовой Т.В., по исковому заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кайнозой" (г. Саратов) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова (г. Саратов), Председателю совета Потребительского общества "Областная коллегия оценщиков" Галактионову А.Н. (г. Саратов) о признании незаконными действий налогового органа,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Кайнозой" (далее по тексту ООО "Кайнозой", Общество) обратилось в арбитражный суд Саратовской области с исковым заявлением о признании: 1) незаконными действий Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова (г. Саратов), выразившихся в привлечении специалиста для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция"; 2) недействительным отчета N 1218/10 по оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументаных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" от 10 сентября 2007 года для целей контроля за правильностью уплаты налогов в результате продажи ООО "Кайнозой" 15,333% акций в акционерном капитале указанного закрытого акционерного общества .

Определением суда от 17 января 2008 года требования ООО "Кайнозой" по второму пункту заявления были выделены в отдельное производство в связи с невозможностью его рассмотрения в порядке административного производства.

Решением от 14 марта 2008 года Арбитражного суда Саратовской области, оставленным без изменения постановлением от 13 мая 2008 года Двенадцатого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, Общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой не оспаривая право налогового органа на привлечение при проведении выездной налоговой проверки специалиста, просило об отмене решения арбитражного суда и постановления апелляционной инстанции, по тем основаниям, что судами при рассмотрении дела оставлено без внимания нарушение налоговым органом прав Общества, гарантированных статьей 95 НК РФ, выразившееся в том, что фактически к оценке ценных бумаг был привлечен вместо специалиста эксперт и им дано экспертное заключение.

Отменяя состоявшиеся по настоящему делу судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 09 сентября 2008 года указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо было дать оценку доводам заявителя на основании анализа статей 95 и 96 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ).

В соответствии со ст. 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции, выполняя указания суда первой инстанции, принимая во внимания положения ст.ст. 95 и 96 Налогового Кодекса Российской Федерации, оценил отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" по правилам статьи 71 Арбитражного кодекса Российской Федерации и пришел к выводу, что спорный отчет не является заключением эксперта.

Решением арбитражного суда Саратовской области от 12 января 2009 года обществу с ограниченной ответственностью "Кайнозой" отказано в удовлетворении незаконными действий Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова (г. Саратов), выразившихся в привлечении специалиста для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция".

ООО "Кайнозой", вновь не согласилось с решением суда первой инстанции и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акта, которым удовлетворить требования Общества в полном объеме.

В обоснование правовой позиции по делу заявитель апелляционной жалобы указал, что действия по привлечению специалиста для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" являются незаконными, поскольку отчет N 1218/10 является заключением эксперта, который вправе давать только эксперт, а не специалист.

Как утверждает податель апелляционной жалобы, проведенный судом первой инстанции сравнительный анализ ст.ст. 95 и 96 АПК РФ носит односторонний, субъективный характер, не соответствует принципу баланса частных и публичных интересов.

Между тем, по мнению Общества, отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" содержит описание сути проведенных исследований, выводы и обоснование ответов на вопросы, поставленные оценщику, тем самым, нормативно обусловленные критерии экспертного заключения ( п.8 ст. 95 НК РФ) позволяют подателю апелляционной жалобы настаивать на несоответствии вывода суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова возражает против ее удовлетворения, считает принятое по делу решение законным и обоснованным.

В судебном заседании представители сторон поддержали позиции по делу.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права по правилам ст.ст. 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 29 июня 2007 года по 22 октября 2007 года Инспекцией Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Кайнозой" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов, в том числе, налога на прибыль за период с 01 января 2004 года по 31 марта 2007 года.

В результате проверки выявлен факт совершения разовой сделки, заключенной между ООО "Кайнозой" и ООО "Арктел" на основании договора купли-продажи ценных бумаг от 26 августа 2005 года, предметом которого являлись принадлежащие ООО "Кайнозой" в уставном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" акции в количестве 15333 штуки, что составляет 15,333% в уставном капитале, номинальной стоимостью 01 рубль за одну акцию, на общую сумму 494 620 рублей.

Согласно п. 3.1 указанного договора, стоимость акций в размере 494 620 рублей определена из расчета 32,26 рублей за одну обыкновенную акцию в соответствии с Отчетом ООО "Центр консалтинга и оценки собственности" об определении рыночной стоимости 15,333% пакета акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" N 15-07/05 PC от 29 июля 2004 года.

Независимый оценщик осуществляет оценку акций в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", а также руководствуется обязательными к применению Стандартами оценки, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 06 июля 2001 года N 519.

Из договора на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года N 0161/1-05 и акта сдачи-приемки работ по договору N 061/1-05 на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года, составленного 15 августа 2005 года, представленного ООО "Кайнозой", налоговым органом было установлено, что для оценки стоимости акций был привлечен независимый оценщик в лице ООО "Центр консалтинга и оценки собственности" ( п.2 ст.77 Закона "Об акционерных обществах").

В целях определения правильности исчисления и уплаты Обществом налога на прибыль ИФНС России по Заводскому району г. Саратова было принято решение о привлечении специалиста для определения им рыночной стоимости одной акции, являющейся предметом сделки купли-продажи.

Принятое налоговым органом решение мотивировано отсутствием у проверяющего специальных познаний в области оценки и непредставлением ООО "Кайнозой" по требованию налогового органа отчета независимого оценщика об оценки стоимости указанного имущества, который, свидетельствовал бы о том, что специалистом дана оценка стоимости 15333 шт. акций для цели продажи, согласно акту приемки-передачи и договору на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент проведения выездной налоговой проверки) налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Налоговый кодекс РФ предусматривает в статье 96 возможность привлечения специалиста для участия в проведении тех или иных конкретных действий, неразрывно связанных с налоговым контролем и вызванных необходимостью: привлечение специалиста допускается лишь в той мере, в какой не хватает навыков, знаний и умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль. Специалистом может быть как физическое лицо, так и организация, которая, силами своих работников выполняет функции специалиста. Специалист не должен быть заинтересован в исходе дела.

В п.п. 10 п.1 ст. 333. 25 Налогового кодекса РФ указывается, что стоимость ценных бумаг определяется специалистами- оценщиками.

Специалист, как и эксперт, возможность привлечения которого предусмотрена ст. 95 настоящего Кодекса, обладает специальными знаниями и навыками. Важнейшее различие между ними заключается в том, что специалист не дает заключение. Это делает только эксперт. В соответствии с пунктом 8 статьи 95 НК РФ эксперт излагает в своем заключении суть проведенных исследований, сделанные выводы и обосновывает ответы на поставленные вопросы. Эксперт формирует доказательственную базу. В отличие от него специалист не проводит исследование и не дает заключений, а лишь содействует проведению налогового контроля.

Следовательно, если налоговый орган выносит решение о привлечении специалиста в соответствии со статьей 96 НК РФ, а привлеченное лицо составляет заключение, в котором содержатся обоснованные ответы на поставленные вопросы, такое действие налогового органа следует рассматривать как привлечение эксперта и нарушение порядка проведения экспертизы.

В соответствии со ст. 96 Налогового кодекса Российской Федерации привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.

Порядок проведения оценки и оформления ее результатов регулируются Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

В соответствии со статьями 3, 4, 11 настоящего Закона, под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной или иной стоимости. Субъектами оценочной деятельности признаются физические лица, являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций оценщиков и застраховавшие свою ответственность в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона. Результатом профессиональной деятельности специалистов-оценщиков является отчет об оценке.

Отчет об оценке может быть самостоятельным объектом экспертизы на предмет его соответствия Федеральному закону от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ " Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Как следует из материалов дела, Постановлением налогового органа N 5 от 20 августа 2007 года для участия в проведении выездной налоговой проверки в качестве специалиста был привлечен Галактионов Александр Николаевич, представляющий ПО "Областная коллегия Оценщиков" и являющийся членом саморегулируемой организации Некоммерческое Партнерство "Саморегулируемая Межрегиональная ассоциация оценщиков-специалистов" ( т.1л.д.81,87) .

При буквальном толковании текста постановления, судами первой и апелляционной инстанции установлено, что вышеприведенное постановление содержит основания привлечения - для определения расчетной цены реализации по договору купли-продажи ценных бумаг от 26 августа 2005 года N б/н, заключенного между ООО "Кайнозой" и ООО "Арктел" в связи с отсутствием специальных познаний для определения действительной стоимости отчуждаемых акций и отсутствием отчета оценщика в лице ООО " Центр консалтинга и оценки собственности".

Текст постановления не содержит каких либо вопросов, ответы на которые возможно дать посредством проведения определенных исследований.

В рамках заключенного с ПО "Областная коллегия оценщиков" договора о предоставлении услуг специалистами от 16 августа 2007 года, коллегия обязалась оказать услуги по оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция".

Результаты оценки рыночной стоимости акции оформлены отчетом об оценке N 1218/10 ( т.1 л.д. 24-84).

Между тем, в соответствии со ст. 25 Федерального закона от 31 мая 2001 года N 73-ФЗ "О государственной судебно- экспертной деятельности в Российской Федерации", регламентирующего государственную судебно-экспертная деятельность, итогом работы эксперта является письменное заключение, составленное на основании результатов исследований, проведенных экспертом или комиссией экспертов.

В соответствии со ст. 95 Налогового кодекса РФ экспертиза также проводится на основании постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

Однако, заключение эксперта - это письменный документ, отражающий ход и результаты исследований, проведенных экспертом. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате них выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Из представленного в материалы дела отчета N 1218/10 (т.1 л.д. 24-84)видно, что оценщики не проводили каких-либо исследований, а также аудиторскую или иную проверку предоставленной им информации, используемой в данном отчете. Оценка проведена в соответствии с Федерального Закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Выводы, содержащиеся в отчете, базируются на расчетах, заключениях и информации, основанной на опыте и профессиональных знаниях оценщиков.

Следовательно, отчет N 1218/10 не формирует доказательственную базу, а по существу является документом, содержащим сведения об оценке ценной бумаги, проведенной в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" и на основе Федеральных стандартов оценки, которые необходимы налоговому органу для целей проведения налогового контроля (том 1 л.д. 24-84, л.д. 25).

Таким образом, в рассматриваемом случае, основания проведения оценки, ее правовая основа, порядок проведения и результат исключают возможность приравнивания проведенной оценки к проведению экспертизы, и не позволяют отнести отчет об оценке N 1218/10 к экспертному заключению.

С учетом изложенного, довод апелляционной жалобы о том, что отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" содержит описание сути проведенных исследований, выводы и обоснование ответов на вопросы, поставленные оценщику, тем самым, нормативно обусловленные критерии экспертного заключения (п.8 ст. 95 НК РФ) позволяющие подателю апелляционной жалобы настаивать на несоответствии вывода суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела, суд апелляционной инстанции находит несостоятельным.

Инспекцией Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова в рамках выездной налоговой проверки ООО "Кайнозой" в соответствии со ст. ст. 31, 96 НК РФ был правомерно привлечен специалист для содействия проведению налогового контроля и разъяснения возникающих вопросов, требующих специальных познаний в отдельных отраслях экономики, которыми налоговые органы не обладают.

Законных оснований для признания действий налогового органа незаконными, по мотивам нарушения прав ООО "Кайнозой", гарантированных статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся, по мнению Общества в фактическом привлечении для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" эксперта, которым дано экспертное заключение, не имеется.

Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований ООО Кайнозой" основано на правильном определении судом обстоятельств, имеющих значение по настоящему делу, соответствует нормам материального права, регулирующему возникшие спорные отношения, оценка которым дана судом первой инстанции при верном применении процессуального закона.

С учетом изложенного, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены состоявшегося по настоящему делу судебного акта.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Саратовской области от 12 января 2009 года по делу N А57-365/08-33-14 - оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кайнозой" - без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через суд, принявший решение.

Председательствующий

Цуцкова М.Г.

Судьи

Веряскина С.Г. Дубровина О.А.