Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2009 г. N 12АП-3876/2009

г. Саратов

Дело N А57-4045/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 июля 2009 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Веряскиной С.Г., Комнатной Ю.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Никитиной М.В.,

при участии в судебном заседании:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Саратова - представителя Конюховой Н.В. по доверенности N 04-07/юр от 03.07.2009 г.,

без участия в судебном заседании представителей ООО "Кредит Альянс", третьего лица, своевременно и надлежащим образом уведомленных о времени и месте судебного заседания, почтовые уведомления приобщены к материалам дела N N 94326,94328,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кредит Альянс", г. Саратов,

на решение арбитражного суда Саратовской области от 22 апреля 2009 года

по делу N А57-4045/2009, принятое судьей Степурой С.М.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кредит Альянс", г. Саратов,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Саратова, г. Саратов,

третьи лица - Галактионов Александр Николаевич, г. Саратов,

потребительское общество "Областная коллегия оценщиков", г. Саратов, о признании незаконными действий Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Саратова, выразившихся в нарушении порядка привлечения эксперта для определения рыночной стоимости акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Кредит Альянс", а также о признании недействительным заключения эксперта Галактионова А. Н. от 10 сентября 2007 года, сделанного в рамках мероприятий налогового контроля при выездной налоговой проверке Общества,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Кредит Альянс" (далее по тексту - ООО "Кредит Альянс") обратилось в арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании незаконными действий Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Саратова (далее ИФНС России по Заводскому району г. Саратова), выразившихся в нарушении порядка привлечения эксперта для определения рыночной стоимости акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Кредит Альянс", а также о признании недействительным заключения эксперта Галактионова А. Н. от 10 сентября 2007 года, сделанного в рамках мероприятий налогового контроля при выездной налоговой проверке Общества.

Решением от 11 июня 2008 года арбитражного суда Саратовской области в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционном порядке решение суда не проверялось.

Не согласившись с вынесенными судебным актом, Общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой не оспаривая право налогового органа на привлечение при проведении выездной налоговой проверки специалиста, просило об отмене решения арбитражного суда и постановления апелляционной инстанции, по тем основаниям, что судами при рассмотрении дела оставлено без внимания нарушение налоговым органом прав Общества, гарантированных статьей 95 НК РФ, выразившееся в том, что фактически к оценке ценных бумаг был привлечен вместо специалиста эксперт и им дано экспертное заключение.

Отменяя состоявшееся по настоящему делу решение и направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 18 сентября 2008 года указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо было дать оценку доводам заявителя на основании анализа статей 95 и 96 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ).

В соответствии со ст. 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции, выполняя указания суда первой инстанции, принимая во внимания положения ст.ст. 95 и 96 Налогового Кодекса Российской Федерации, оценил отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" по правилам статьи 71 Арбитражного кодекса Российской Федерации и пришел к выводу, что спорный отчет не является заключением эксперта.

Решением арбитражного суда Саратовской области от 22 апреля 2009 года обществу с ограниченной ответственностью "Кредит Альянс" отказано в удовлетворении незаконными действий Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова (г. Саратов), выразившихся в привлечении специалиста для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция". В части требования о признании недействительным заключения эксперта Галактионова А. Н. от 10.09.2007 г. сделанного в рамках мероприятий налогового контроля при выездной налоговой проверке Общества производство по делу прекращено.

ООО "Кредит Альянс" не согласилось с решением суда первой инстанции и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования заявителя.

В обоснование правовой позиции по делу податель апелляционной жалобы указал, что действия по привлечению специалиста для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" являются незаконными, поскольку отчет N 1218/10 является заключением эксперта, который вправе давать только эксперт, а не специалист.

Проведенный судом первой инстанции сравнительный анализ ст.ст. 95 и 96 АПК РФ носит, по утверждению ликвидатора ООО "Кредит Альянс" односторонний, субъективный характер, не соответствует принципу баланса частных и публичных интересов.

Между тем, по мнению Общества, Отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" содержит описание сути проведенных исследований, выводы и обоснование ответов на вопросы, поставленные оценщику, тем самым, нормативно обусловленные критерии экспертного заключения ( п.8 ст. 95 НК РФ) позволяют подателю апелляционной жалобы настаивать на несоответствии вывода суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова возражала против доводов апелляционной жалобы, считает принятое по делу решение законным и обоснованным, представила отзыв на жалобу.

Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствии представителей ООО "Кредит-Альянс", третьего лица (п.1 ст. 123, п.3 ст.156 АПК РФ).

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права по правилам ст.ст. 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Кредит Альянс" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов, в том числе, налога на прибыль.

В результате проверки установлено, что по итогам 2004 г.,2005 г.,2006 г. и 1 кв. 2007 г. совершена разовая сделка между ООО "Кредит Альянс" и ООО "Арктел" на основании договора купли-продажи ценных бумаг от 26 августа 2005 года N б/н, предметом которой являлись принадлежащие ООО "Кредит Альянс" в уставном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" акции в количестве 15333 штуки, что составляет 15,333% в уставном капитале, номинальной стоимостью 01 рубль за одну акцию, на общую сумму 494 620 рублей.

Согласно п. 3.1 указанного договора, стоимость акций в размере 494 620 рублей определена из расчета 32,26 рублей за одну обыкновенную акцию в соответствии с Отчетом ООО "Центр консалтинга и оценки собственности" об определении рыночной стоимости 15,333% пакета акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" N 15-07/05 PC от 29 июля 2004 года.

Независимый оценщик осуществляет оценку акций в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", а также руководствуется обязательными к применению Стандартами оценки, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 06 июля 2001 года N 519.

Из договора на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года N 0161/1-05 и акта сдачи-приемки работ по договору N 061/1-05 на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года, составленного 15 августа 2005 года, представленного ООО "Кредит Альянс", налоговым органом было установлено, что для оценки стоимости акций был привлечен независимый оценщик в лице ООО "Центр консалтинга и оценки собственности" ( п.2 ст.77 Закона "Об акционерных обществах").

В ходе проведения выездной налоговой проверки по требованиям налогового органа о представлении документов N 11-26/9432 от 07.05.2007 и N 2407 от 12.07.2007 заявителем отчет независимого оценщика об оценке стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" представлен не был.

В целях определения правильности исчисления и уплаты Обществом налога на прибыль ИФНС России по Заводскому району г. Саратова было принято решение о привлечении специалиста для определения им рыночной стоимости одной акции, являющейся предметом сделки купли-продажи.

Принятое налоговым органом решение мотивировано отсутствием у проверяющего специальных познаний в области оценки и непредставлением ООО "Кредит Альянс" по требованию налогового органа Отчета независимого оценщика об оценки стоимости указанного имущества, который, свидетельствовал бы о том, что специалистом дана оценка стоимости 15333 шт. акций для цели продажи, согласно акту приемки-передачи и договору на выполнение работ по оценке от 27 июля 2005 года.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент проведения выездной налоговой проверки) налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Налоговый кодекс РФ предусматривает в статье 96 возможность привлечения специалиста для участия в проведении тех или иных конкретных действий, неразрывно связанных с налоговым контролем и вызванных необходимостью: привлечение специалиста допускается лишь в той мере, в какой не хватает навыков, знаний и умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль. Специалистом может быть как физическое лицо, так и организация, которая, силами своих работников выполняет функции специалиста. Специалист не должен быть заинтересован в исходе дела.

В п.п. 10 п.1 ст. 333. 25 Налогового кодекса РФ указывается, что стоимость ценных бумаг определяется специалистами- оценщиками.

Специалист, как и эксперт, возможность привлечения которого предусмотрена ст. 95 настоящего Кодекса, обладает специальными знаниями и навыками. Важнейшее различие между ними заключается в том, что специалист не дает заключение. Это делает только эксперт. В соответствии с пунктом 8 статьи 95 НК РФ эксперт излагает в своем заключении суть проведенных исследований, сделанные выводы и обосновывает ответы на поставленные вопросы. Эксперт формирует доказательственную базу. В отличие от него специалист не проводит исследование и не дает заключений, а лишь содействует проведению налогового контроля.

Следовательно, если налоговый орган выносит решение о привлечении специалиста в соответствии со статьей 96 НК РФ, а привлеченное лицо составляет заключение, в котором содержатся обоснованные ответы на поставленные вопросы, такое действие налогового органа следует рассматривать как привлечение эксперта и нарушение порядка проведения экспертизы.

В соответствии со ст. 96 Налогового кодекса Российской Федерации привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.

Порядок проведения оценки и оформления ее результатов регулируются Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

В соответствии со статьями 3, 4, 11 настоящего Закона, под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной или иной стоимости. Субъектами оценочной деятельности признаются физические лица, являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций оценщиков и застраховавшие свою ответственность в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона. Результатом профессиональной деятельности специалистов-оценщиков является отчет об оценке.

Отчет об оценке может быть самостоятельным объектом экспертизы на предмет его соответствия Федеральному закону от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ " Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Как следует из материалов дела, Постановлением налогового органа N 2 от 20 августа 2007 года для участия в проведении выездной налоговой проверки в качестве специалиста был привлечен Галактионов Александр Николаевич, представляющий ПО "Областная коллегия Оценщиков" и являющийся членом саморегулируемой организации Некоммерческое Партнерство "Саморегулируемая Межрегиональная ассоциация оценщиков-специалистов".

При буквальном толковании текста постановления, судами первой и апелляционной инстанции установлено, что вышеприведенное постановление содержит основания привлечения - для определения расчетной цены реализации по договору купли-продажи ценных бумаг от 26 августа 2005 года N б/н, заключенного между ООО "Кредит Альянс" и ООО "Арктел" в связи с отсутствием специальных познаний для определения действительной стоимости отчуждаемых акций и отсутствием отчета оценщика в лице ООО " Центр консалтинга и оценки собственности".

Текст постановления не содержит каких либо вопросов, ответы на которые возможно дать посредством проведения определенных исследований.

В рамках заключенного с ПО "Областная коллегия оценщиков" договора о предоставлении услуг специалистами от 16 августа 2007 года, коллегия обязалась оказать услуги по оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция".

Результаты оценки рыночной стоимости акции оформлены отчетом об оценке N 1218/10 ( т.1 л.д. 27-85).

Между тем, в соответствии со ст. 25 Федерального закона от 31 мая 2001 года N 73-ФЗ "О государственной судебно- экспертной деятельности в Российской Федерации", регламентирующего государственную судебно-экспертная деятельность, итогом работы эксперта является письменное заключение, составленное на основании результатов исследований, проведенных экспертом или комиссией экспертов.

В соответствии со ст. 95 Налогового кодекса РФ экспертиза также проводится на основании постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

Однако, заключение эксперта - это письменный документ, отражающий ход и результаты исследований, проведенных экспертом. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате них выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Из представленного в материалы дела отчета N 1218/10 (т.1 л.д. 27-85)видно, что оценщики не проводили каких-либо исследований, а также аудиторскую или иную проверку предоставленной им информации, используемой в данном отчете. Оценка проведена в соответствии с Федерального Закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Выводы, содержащиеся в Отчете, базируются на расчетах, заключениях и информации, основанной на опыте и профессиональных знаниях оценщиков.

Следовательно, Отчет N 1218/10 не формирует доказательственную базу, а по существу является документом, содержащим сведения об оценке ценной бумаги, проведенной в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" и на основе Федеральных стандартов оценки, которые необходимы налоговому органу для целей проведения налогового контроля (том 1 л.д. 27-85, л.д. 28).

Таким образом, в рассматриваемом случае, основания проведения оценки, ее правовая основа, порядок проведения и результат исключают возможность приравнивания проведенной оценки к проведению экспертизы, и не позволяют отнести отчет об оценке N 1218/10 к экспертному заключению.

С учетом изложенного, довод апелляционной жалобы о том, что Отчет N 1218/10 об оценке рыночной стоимости одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале ЗАО "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" содержит описание сути проведенных исследований, выводы и обоснование ответов на вопросы, поставленные оценщику, тем самым, нормативно обусловленные критерии экспертного заключения (п.8 ст. 95 НК РФ) позволяющие подателю апелляционной жалобы настаивать на несоответствии вывода суда первой инстанции фактическим обстоятельствам дела, суд апелляционной инстанции находит несостоятельным.

Инспекцией Федеральной налоговой службы России по Заводскому району г. Саратова в рамках выездной налоговой проверки ООО "Кредит Альянс" в соответствии со ст. ст. 31, 96 НК РФ был правомерно привлечен специалист для содействия проведению налогового контроля и разъяснения возникающих вопросов, требующих специальных познаний в отдельных отраслях экономики, которыми налоговые органы не обладают.

Законных оснований для признания действий налогового органа незаконными, по мотивам нарушения прав ООО "Кредит Альянс", гарантированных статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся, по мнению Общества в фактическом привлечении для проведения повторной оценки одной акции в контрольном пакете обыкновенных именных бездокументарных акций в акционерном капитале закрытого акционерного общества "Назымская нефтегазоразведочная экспедиция" эксперта, которым дано экспертное заключение, не имеется.

Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований ООО "Кредит Альянс" основано на правильном определении судом обстоятельств, имеющих значение по настоящему делу, соответствует нормам материального права, регулирующему возникшие спорные отношения, оценка которым дана судом первой инстанции при верном применении процессуального закона.

Также верным является вывод суда первой инстанции о прекращении производства в отношении требований ООО "Кредит Альянс" о признании недействительным заключения эксперта (отчета об оценке) N 1218/10 данного в рамках мероприятий налогового контроля при выездной налоговой проверке общества.

Оспариваемый отчет не содержит каких-либо обязательных к исполнению предписаний, не возлагает дополнительные обязанности, не создает иные препятствия для осуществления предпринимательской деятельности, т.е. не является ненормативным актом, порождающим правовые последствия, следовательно, не может быть обжалован в порядке, определяемом Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

На основании изложенного, судебная коллегия апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, поскольку оно является законным и обоснованным.

Взыскать с ООО "Кредит-Альянс" в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1000 (одна тысяча) рублей за рассмотрение апелляционной жалобы, поскольку согласно определению суда от 22 мая 2009 года Обществу была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Саратовской области от 22 апреля 2009 года по делу N А57-4045/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Взыскать с ООО "Кредит-Альянс" в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1000 (одна тысяча) рублей за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.Г. Веряскина Ю.А. Комнатная