В каких случаях способ исправления сторно применим в бухгалтерском учете, а в каких случаях его применение неправомерно?
Единых правил совершения бухгалтерских записей методом "сторно" не существует. В связи с этим применять или нет этот способ в том или ином случае необходимо с учетом всех возможных других вариантов оформления бухгалтерских записей, а также положений нормативных правовых актов.
В частности, отражение отдельных операций в бухгалтерском учете методом "сторно" предусмотрено планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов). К таким записям относятся:
списание отрицательных разниц с балансового счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" (сторно по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 16);
списание сумм превышения нормативной (плановой) себестоимости продукции (работ, услуг) над фактической с балансового счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (сторно по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 40);
отражение сумм торговых наценок (скидок, накидок) по реализованным, отпущенным или списанным вследствие естественной убыли (брака, порчи, недостачи и т.п.) товарам (сторно по дебету счета 90 и кредиту счета 42 "Торговая наценка");
отражение сумм отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящихся к отгруженной и проданной продукции.
Путем сторнировочных записей оформляется также списание выявленных при проведении инвентаризации излишне зарезервированных сумм на оплату соответствующих расходов (см., в частности, пункт 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н).
Наиболее распространенным случаем оформления сторнировочных записей является исправление выявленных в бухгалтерском учете ошибок.
Порядок исправления ошибок зависит от того, относятся они к текущему или прошлым отчетным периодам, а также от возможности применения того или иного способа исправления ошибки. Регламентированы данные вопросы пунктом 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утверждены приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н), а также пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета.
В случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года, исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.
При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
Выделяются следующие способы исправления ошибок, выявленных до составления бухгалтерской отчетности, - корректурный, способ "красного сторно" и способ "дополнительных записей".
При корректурном способе исправляются арифметические ошибки, а также неправильный текст. В случае выявления таких ошибок ошибочную цифру (неправильный текст) следует перечеркнуть тонкой линией (так, чтобы была видна исправляемая ошибка), и сверху или в ином месте рядом с зачеркнутыми данными пишется правильная цифра (текст). Исправления оговариваются и подтверждаются подписями должностных лиц, их производящими. Таковы, в частности, требования пункта 21 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, - исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.
Корректурный способ используется при исправлении ошибок в первичных учетных документах, а также регистрах учета (например, по общим или частным итогам и т.п.).
При этом следует учитывать, что не допускаются даже оговоренные исправления в первичных документах, которыми оформляются денежные операции, что определено в пункте 5 закона о бухгалтерском учете. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Не применяется корректурный способ при выявлении следующих ошибок:
за прошлые отчетные периоды, по которым уже составлена отчетность;
в учетных регистрах, по которым уже выведены итоги (за исключением самих итогов, выявленных до составления отчетности);
связанных с неправильным отражением корреспондирующих счетов.
В этих случаях используется способ "красного сторно" или способ "дополнительных записей".
Сущность способа "красное сторно" состоит в том, что неправильная бухгалтерская запись аннулируется путем совершения исправительной записи. При этом соответствующая запись оформляется красным цветом, что означает вычитание указываемого значения.
Таким способом устраняется излишнее отражение соответствующих сумм, исключаются неправильные корреспонденции по счетам учета, а также у
