Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 февраля 2008 г. N 13АП-11104/2007

г. Санкт-Петербург

29 февраля 2008 г.

Дело N А42-2095/2004

Резолютивная часть постановления объявлена 28 февраля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 февраля 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-1441) Управления ФНС по Мурманской области,

на решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.06.07. по делу N А42-2095/2004 (судья Драчева Н.И.), принятое

по заявлению ОАО "Кольская Горно-Металлургическая Компания"

к Управлению ФНС по Мурманской области, Инспекции ФНС России по г. Мончегорску Мурманской области

3-е лицо: Межрегиональная инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (г. Москва)

о признании недействительным решения N 6 в части и требования от 20.01.04. N 98 и N 5

при участии:

от истца: Сироткина Т.А. доверенность от 10.12.07. N 561; Зыков С.Г. доверенность от 01.08.07. N 389; Талимончук О.В. доверенность от 01.01.08. N 711

от ответчика: 1.Ненашев Д.В. доверенность от 28.12.07. N 14-54/54.

2. не явился, извещен.

от 3-го лица: не явился, извещен.

установил:

Открытое акционерное общество "Кольская горно-металлургическая компания" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам России по Мурманской области (после реорганизации - Управление Федеральной налоговой службы России по Мурманской области; далее - Управление) от 19.01.04 N 6 и требования Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мончегорску Мурманской области (после реорганизации - Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области, далее - налоговая инспекция) от 20.01.04 N 98 в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения общества к ответственности за неуплату налогов и взыскание штрафных санкций по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения Управления от 19.01.04 N 6 (с учетом уточнения требований). К участив деле привлечена Инспекция ФНС России по Печенгскому району Мурманской области.

Решением суда от 20.09.04, заявленные обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.02.05 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением кассационной инстанции от 14 июня 2005 г. решение суда и постановление апелляционной инстанции отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением суда первой инстанции от 29 июня 2007 г., оставленным без изменения постановление апелляционной инстанции от 03.10.2007, заявленные обществом требования удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.01.2008 постановление апелляционной инстанции от 03.10.2007 отменено в связи с тем, что апелляционная жалоба рассмотрена судом в отсутствие третьего лица без самостоятельных требований (Межрегиональная инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (г. Москва)) не извещенного надлежащим образом о месте и времени судебного разбирательства. Дело направленно на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Определением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2008 жалоба Инспекции была принята к производству.

В апелляционной жалобе Управление просит отменить решение суда первой инстанции и отказать обществу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.

Управление в жалобе ссылается на статью 31 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяющую налоговым органам определять расчетным путем суммы налога, подлежащие уплате; податель жалобы также указывает на то, что положения пункта 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н) в данном случае должны применяться в совокупности с положениями Налогового кодекса Российской Федерации. Управление считает, что общество обязано отражать в бухгалтерском и налоговом учете все хозяйственные операции, связанные с наличием и движением отходов производства (переработки давальческого сырья), поскольку отходы производства, полученные в результате переработки давальческого сырья, являются имуществом общества. Податель жалобы также ссылается на то, что Обществом документально не подтверждено ни наличие общего количества технологических потерь и отходов производства в налоговом периоде, ни количество металлов в таких потерях и отходах, ни раздельного учета потерь и отходов и металлов в них применительно к собственному и давальческому сырью. В апелляционной жалобе Управление указывает на невыполнение судом первой инстанции обязательных рекомендаций кассационной инстанции, изложенных в постановлении от 14.06.05г.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение без изменения, указывая на его законность и обоснованность.

В судебном заседании представители Управления поддержали доводы апелляционной жалобы, представители общества отклонили доводы, приведенные в апелляционной жалобе, по основаниям, изложенным в отзыве.

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области, Межрегиональная инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (г. Москва) в судебное заседание своих представителей не направили, заявив письменные ходатайства о рассмотрении спора в отсутствие их представителей. Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области, Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (г. Москва) надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства в соответствии с пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 266 АПК РФ.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Управлением проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.01 по 31.01.01. По результатам проверки Управлением вынесено решение от 19.01.04 N 6, а налоговой инспекцией направлено требование от 20.01.04 N 98. Указанным решением обществу доначислен налог на прибыль, дополнительные платежи - пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговый орган считает, что заявитель занизил внереализационные доходы на сумму 693 083 643 руб.

Согласно договорам толлинга в 2001 году общество осуществляло переработку давальческого сырья и возвращало его владельцам полученные из этого сырья металлы. В рассматриваемый период были заключены следующие договоры:

- с фирмой "Ново-Импекс" (Исландия) от 05.06.2000 N С02898-60-0,

- с фирмой "Оуткумпо" (Финляндия) от 11.11.99 N СНО142-9,

- с фирмой "Ирмет" (Ирландия) от 17.01.01 N М0798-07-1,

- с фирмой "Ай Си Ай Индастриз Интэрнэшнл Корпорейшн" (Великобритания) от 17.01.01 N М0799-07-1,

- открытым акционерным обществом "Норильская горная компания" от 14.11.2000 N 192-2048/2000 (М0641-19-0),

- открытым акционерным обществом "Норильская горная компания" от 18.12.2000 N 192-2418/2000/М0766-19-1.

Поступившее сырье учитывалось обществом на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Нормы возврата контрагентам металлов, извлеченных из переданного сырья в результате переработки, определены условиями контрактов, разрешениями на переработку сырья, выданными Министерством экономики Российской Федерации и заместителем министра промышленности, науки и технологий Российской Федерации, а также оформленными Мурманской таможней лицензиями на переработку товаров на таможенной территории.

Управление указывает на то, что общество возвращало контрагентам металлы в количестве меньшем, чем их содержание в поставленном сырье, и в связи с чем получило внереализационный доход, который подлежит обложению налогом на прибыль. В соответствии со средними ценами на соответствующие виды металлов стоимость неучтенных металлов составляет 693 083 643 руб.

Расчет количества невозвращенного металла по договорам толлинга, так же расчет стоимости невозвращенных металлов приведена в приложении к материалам проверки (л.д. 112-118 т. 1, л.д. 119-120 т. 2).

Судом первой инстанции ненормативные акты Управления и инспекции признаны недействительными. Апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит.

Материалами дела установлено, что в течение 2001 года ОАО "Кольская ГМК" осуществляло переработку на давальческой основе металлосодержащего сырья по договорам (контрактам) заключенным:

- с ОАО "ГМК Норильский никель" (извлекает и возвращает собственникам в зависимости от качественных физико-химических характеристик поставляемого сырья: никеля - 95,5%, кобальта - 86%, меди - 95,4%; никеля - 88 %, кобальта - 38%, меди - 89 %);

- с фирмой Ай Си Ай Индастриз Интэрнэшнл Корпорейшн (извлекает и возвращает собственникам в зависимости от качественных физико-химических характеристик поставляемого сырья: никеля - 89- 95%, кобальта - 47-94%);

- с фирмой "Irmct Ltd." (извлекает и возвращает собственникам в зависимости от качественных физико-химических характеристик поставляемого сырья: никеля - 89- 95%, кобальта - 47-94%);

- с фирмой NOVO-IMPEX Ltd (извлекает и возвращает собственникам в зависимости от качественных физико-химических характеристик поставляемого сырья: никеля - 91,5 %, кобальта - 55%);

- с фирмой "Оуткумпо" (Финляндия) (извлекает и возвращает собственникам в зависимости от качественных физико-химических характеристик поставляемого сырья: никеля - 91 %, кобальта - 55%).

Установленные в договорах, разрешениях, лицензиях нормы извлечения металлов и возврата собственнику сырья определены сторонами на основании физико-химических характеристик поставляемой руды. Так по заключенному контракту с ОАО "ГМК Норильский никель" от 14.11.00г. руда поставляемая Обществу содержит никель не менее 2,5%, кобальт, не менее 0,10%, в связи с чем сторонами согласовывается пониженный процент извлечения металлов: никель 88% (по контракту от 18.12.00г. - 95,5%), кобальт - 38% (по контракту от 18.12.00г. - 86%).

Возврат металлов, полученных в результате переработки сырья, осуществлялся Обществом в соответствии с Актами согласования веса и химического сырья и нормами извлечения металлов, представленных в материалы дела.

Из решения Управления следует, что Общество безвозмездно получило от контрагентов - собственников давальческого металлосодержащего сырья имущество в виде разницы между исходным содержанием металла (Ni, Cu, Co) в сырье (100%) и металлами, извлеченными налогоплательщиком в готовую продукцию (рафинированный Ni, Cu, кобальтовый концентрат) и возвращенными поставщикам сырья (заказчикам).

Управление определило объект налогообложения путем уменьшения расчетной, определяемой аналитическим способом, количественной величины химически чистых металлов, характеризующих переданное в переработку давальческое сырье, на количество металлов, содержащихся в продукте переработки.

Разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам, составляет:

по сырью фирмы "Ново-Импекс" - 77,783 т (в том числе никель - 62,425 т, кобальт- 15,258 т);

по сырью фирмы "Оуткумпо" - 206,969 т (в том числе никель - 133,847 т, кобальт - 23,075 т), медь - 50,047 т);

по сырью фирмы "Ирмет" - 69, 522 т (в том числе никель - 48,493 т, кобальт - 21,029 т);

по сырью фирмы "Аи Си Индастриз Интернейшнл Корп - 52, 046 т (в том числе никель- 36,266 т, кобальт- 15, 78 т);

по сырью ОАО "Норильская горная компания":

- файнтштейн - 5 010, 518 т (в том числе никель ~ 3028,357 т, медь - 1982,161т)

- руда-202,665 т (в том числе никель- 109,092 т, медь-93,573 т).

Суд первой инстанции правильно указал, что Обществом в рамках названных договоров (контрактов) не получало в переработку и не производило продукцию, характеризующуюся 100% содержанием в ней никеля, меди, кобальта, т.е. химически чистых металлов, что свидетельствует о недостоверности применяемого налоговым органом расчета при определении величины полученного, по мнению налогового органа, Обществом дохода.

По мнению Управления, полезные компоненты (никель, медь, кобальт), содержащиеся в давальческом сырье, по результатам металлургической переработки в полном объеме "перешли" в товарную продукцию (никель марки Н - 1У Н - 1, Н - 2, Н - 3, Н - 4; медь марки МОК, МООК, М1К; кобальтовый концентрат).

Утверждение Управления о том, что стоимость безвозмездно полученного ОАО "Кольская ГМК" имущества, равна стоимости производимой Обществом готовой продукции - товарным металлам - является ошибочным.

Как следует из баланса металлов Общества за 2001 год, балансов металлов по собственникам сырья, пояснительной записки по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году (приложение N 3), технических отчетов за 2001 год, технологической записки о производственной деятельности Общества следует, что при переработке различных видов металлосодержащего сырья в силу технологических особенностей производства часть металлов извлекается в потери и отходы, извлечение из которых при существующем уровне развития техники и технологии невозможно или экономически нецелесообразно. К таким видам отходов и потерь относятся: отвальные хвосты флотации; отвальные шлаки рудно-термических печей; стоки цехов; дренажи гидрометаллургических цехов; аэрозоли; пыли, не улавливаемые системами газоочистки; выбросы; потери при транспортировке.

Согласно пояснительной записке по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году Обществом переработано 152 539 тонн файнштейна ОАО "ГМК "Норильский никель".

По данным технических отчетов цехов потери, связанные с потерями цветных металлов по данному контракту с разбивкой по операциям составили:

Операция: Разделение на концентрат - потери: пыль, стоки - никель - 0,40%, медь - 0,50%, кобальт - 1,56%;

Операция: Обжиг, анодная плавка, выплавка грандсплава, получение активного порошка - потери: пыль - никель - 2,57%, медь - 0,31%, кобальт - 4,28%;

Операция: электрорафинирование, очистка от примесей - потери: сток карбонатного передела в виде аэрозолей с дренажем - никель - 1,15%, медь - 1,27%, кобальт - 0,07%;

Операция: плавка медного концентрата, конвертирование штейна - потери: пыль - никель - 2,43%, медь - 2,34%, кобальт - 1,3%;

Операция: огневое рафинирование в анодной печи - потери: брызгоунос расплава - никель- 0%, медь - 0,16%, кобальт - 0%;

Операция: электрорафинирование анодной меди - потери: аэрозоли с дренажными стоками - никель - 1,28%, медь - 0,31%, кобальт - 0%;

Операция: синтез тетракарбонила никеля, получение карбонильных никелевых порошков, никелевой дроби - потери: пыль, тетракарбонил - никель - 0,67%, медь - 0,49%, кобальт - 0,5%;

Операция: двухстадильная сульфатизация никелевых шламов, сушка медного шлама - потери: аэрозоль, дренаж - никель - 0,63%, медь - 2,98%, кобальт - 2,35%;

Операция: плавка оборотных материалов - потери: пыль, отвальный шлак - никель - 5,27%, медь - 5,17%, кобальт - 16,38%;

Операция: плавка оборотных продуктов совместно с собственным рудным сырьем на штейн, конвертирование штейна до файнштейна - потери: пыль, отвальный шлак- никель - 3,86%, медь - 3,16%, кобальт - 43,26%.

Сквозные потери в виде пыли, аэрозоли, брызгоуноса, отвальных шлаков по контрактам составили: никель - 4,87%, медь - 4,71%, кобальт - 15,56%. Извлечение металлов составило: никель - 95,13%, медь 95,29%, кобальт 84,44%.

Данные технологических схем переработки сырья свидетельствует о том, что потери: никель - 4,87%, медь - 4,71%, кобальт - 15,56% являются безвозвратными отходами (пыль, отвальный шлак).

Исходя из представленных налоговым органом расчетов количества невозвращенного металла (л.д. 115-117 т. 1) при переработке файнштейна поступило никеля 67 297,38 тн, произведено извлечение металла и возврат собственнику - 64 269,031 тн, невозвращено владельцу 3028,357 тн, что составляет 4,5%. Безвозвратные отходы в соответствии с проанализированной технологический схемой, отчетами, балансами, пояснительными записками должны составлять не более - 4,87%. Следовательно, Общество при переработке файнштейна, осуществило извлечение металла в максимально возможном объеме с учетом технического уровня установленного оборудования и стадий производства, возвратив давальцу весь извлеченный металл. Аналогичная ситуация с медью и кобальтом при переработке файнштейна, руды.

Согласно пояснительной записке по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году Обществом переработано 9831 тонн концентрата "Ново-Инпекс".

Сквозные потери в виде пыли, аэрозоли, брызгоуноса, отвальных шлаков по контрактам по переработке концентрата составляют: никель - 10,74 %, кобальт - 47,76 %. Извлечение металлов: никель - 89,26 %, кобальт 52,24 %.

Данные технологических схем переработки сырья свидетельствует о том, что потери: никель - 10,74%, кобальт - 47,76 % являются безвозвратными отходами (пыль, отвальный шлак).

Исходя из представленных налоговым органом расчетов количества невозвращенного металла (л.д. 113-115 т. 1) при переработке концентрата поступило никеля 734 411 тн, кобальта 34 129тн, произведено извлечение металла и возврат собственнику: никель - 671 836 тн, кобальт - 18 771 тн, невозвращено владельцу: никель - 52 425 тн, кобальн - 15 358 тн, что составляет по никелю - 7,13 %, по кобальту - 44, 99%. Безвозвратные отходы в соответствии с проанализированной технологический схемой, отчетами, балансами, пояснительными записками должны составлять не более - 10,74 % (никель), 47,76% (кобальт). Следовательно Общество при переработке концентрата "Ново Импекс" осуществило извлечение металла в максимально возможном объеме с учетом технического уровня установленного оборудования и стадий производства, возвратив давальцу весь извлеченный металл.

Расчетный процент сквозных потерь по переработке концентрата Оутокумпу составляет: никель - 10,74%, медь - 10,53, кобальт - 47,76%

Невозврат металлов по расчету налогового органа в процентном отношении составляет: никель - 9,01%, медь - 17,94%, кобальт - 44,25%.

Расчетный процент сквозных расходов при переработке отходов ВЦМ "Ирмет" составляет: никель - 4,39%, кобальт - 10,51%

Невозврат металлов по расчету налогового органа в процентном отношении составляет: никель - 5,2%,кобальт - 6,4 %.

Расчетный процент сквозных потерь по переработке отходов ВЦМ "АСИ" составляет: никель- 4,39%, кобальт - 10,51%

Невозврат металлов по расчету налогового органа в процентном отношении составляет: никель - 5,3%, кобальт - 6,9 %.

Из п.6 Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли следует, что из затрат на материальные ресурсы, которые подлежат включению в себестоимость продукции, необходимо исключить стоимость возвратных отходов, под которыми понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.

Отходы подразделяются, как это сообщено в п.27 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях утвержденных ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.06.1970 N АБ-21-Д, на возвратные (используемые и не используемые в производстве) и безвозвратные. Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

- по цене возможного использования;

- по установленным ценам на отходы за вычетом расходов на их сбор и обработку;

- по полной цене исходного сырья или материалов при их реализации на сторону.

Под безвозвратными отходами понимаются отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники, и технологические потери: угары, усушка, улетучивание, пыль, отвальный шлак и т.п.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 24.06.1998 - ФЗ "Об отходах производства и потребления" отходы производства и потребления - остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий продуктов, которые образовались в процессе производства и потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства.

В Правилах рациональной комплексной переработки минерального сырья (твердые полезные ископаемые), утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.1998 N 59, установлено, что технологически обусловленные (базовые) потери - часть количества компонента, которая не может быть извлечена из данного сырья прогрессивными, экономически целесообразными технологиями (пункт 4).

В Положении о таможенном режиме переработки товаров на таможенной территории, утвержденном приказом ГТК России от 05.09.1997 N 543, указано, что отходы производства - товары (материалы, вещества, изделия и. т. п.), неизбежно образующиеся в производственном процессе товарной продукции и не находящее применения у заявителя (подпункт ж), пункта 1.2); производственные потери - материалы, вещества и. т. п., образующиеся и (или) безвозвратно теряющиеся в результате производственного процесса при изготовлении товарной продукции (подпункт и), пункта 1.2).

Как следует из вышеприведенных определений, технологические потери (например, применительно к рассматриваемой ситуации: пылевыбросы, аэрозоли, стоки цехов) не подлежат дальнейшему использованию, т.е. своей сущности являются безвозвратными. Аналогичное определение понятий возвратных и безвозвратных отходов содержится в Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии от 23.11.1973 года N 489 (пункт 25), Методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости на предприятиях цветной металлургии от 07.12.1993 года (пункты 61,62,63).

Безвозвратные отходы оценке и учету не подлежат.

Положение о составе затрат не содержит правил признания технологических потерь, которые не являются возвратными отходами, а квалифицируются как безвозвратные потери, обусловленные технологическими особенностями производства. Такие потери неизбежно встречаются в литейном, термическом, сталеплавильном, прокатном, трубном, оптико-электронном, химическом и иных производствах.

Признание технологических потерь зависит от отрасли и определялось ведомственными положениями о составе затрат, утвержденными в установленном порядке.

Порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.

Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.

Вышеназванные документы разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером). Чтобы установить нормативы образования технологических отходов, используются отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса. При этом необходимость составления технологической карты, сметы технологического процесса или иного аналогичного документа обусловливается особенностью технологического процесса.

При рассмотрении данного дела установлено, что налогоплательщик составляет технологические карты, сметы технологического процесса, которые представлены в материалы дела.

Таким образом, расчет, произведенный Управлением, количества и стоимости безвозмездно полученного металла, мог быть произведен только с учетом расчетного процента безвозвратных отходов (технологических потерь) производства. Исходя из установленных процентов технологических потерь Управление должно было быть проанализировано извлечение меди при переработке концентрата Оутокумпу, извлечение никеля при переработке отходов ВЦМ "Ирмет", ВЦМ "АСИ", поскольку по остальным показателям (металлы, контракты) расчетный процент невозвратных отходов выше чем фактические технологические потери. Более того, фактические потери, возникающие в процессе производства могут отклоняться от нормативных. Причиной указанного обстоятельства может быть некачественное сырье, поломка производственного оборудования, неправильный расчет нормативных потерь. Данные обстоятельства не являлись предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки.

Материалами дела не подтверждается факт извлечения металлов по спорным контрактам во вменяемом Управлением Обществу количестве. Каких-либо доказательств фактического извлечения металлов в количестве превышающем возврат владельцу, кроме расчетного, без применения утвержденных на предприятия норм технологических потерь, налоговым органом не представлено.

Обоснованием наличия и величины полученных заявителем в процессе металлургической переработки сырья, безвозвратных отходов являются:

- справки о выходе отвальных шлаков, в которых содержатся сведения о физическом весе отвальных продуктов, а также о величине содержания в них цветных металлов;

- справки о перемещении металлосодержащих между цехами - сводные учетные документы, составленные на основании требований - накладных (форма М-11) и данных химического анализа металлосодержащих продуктов, содержат сведения о физическом весе отвальных продуктов, а также о величине содержания в них цветных металлов. Данные документы подтверждают отсутствие фактического использования отвальных шлаков в производственной деятельности заявителя (приложение 3);

- технологическая инструкция ТИ 05746371-07-08-98 "Электроплавка металлосодержащих шихт". В соответствии с данной инструкцией отходами производства при плавке металлосодержащей шихты в электропечи никелевого отделения металлургического цеха на товарный медно- никелевый штейн являются: отвальный шлак электропечи, состав содержания в котором никеля - 0,08-0,3%, меди - 0,07-0,2%, кобальта - 0,02- 0,09%. Отвальный шлак электропечи вывозится в жидком виде в отвал.

Отвальные шлаки, образовавшиеся в результате переработки как собственного, так и давальческого сырья, являются безвозвратными отходами, которые не используются Обществом в своей деятельности, в том числе, в связи с отсутствием соответствующих технологий они не вовлекаются в производственную переработку, а также не используются иным образом, что подтверждается следующим:

- Проектом нормативов образования и лимитов на размещение отходов, разработанных Обществом, регистрационный N 475 от 07.12.2000;

- Лимитами (разрешением) на размещение отходов, утвержденных Комитетом природных ресурсов по Мурманской области 04.01.2002 года, являющихся неотъемлемой частью проекта нормативов образования и лимитов на размещение отходов N 475 от 07.12.2000 года (т. 11 л.д. 45). Согласно данному документу отвальные шлаки размещаются в форме захоронений. Согласно статье 1 ФЗ РФ "Об отходах производства потребления" под захоронением понимается изоляция отходов, не подлежащих дальнейшему использованию, в специальных хранилищах в целях предотвращения попадания вредных веществ в окружающую природную среду.

Апелляционный суд считает обоснованным довод Общества о том, что размещение на территории предприятия отходов производства в виде отвального шлака и их захоронение истец осуществляет в силу норм законодательства об охране окружающей среды, которое носит административный характер.

При этом в соответствии с ФЗ от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" обязанность по соблюдению требований в области обращения с отходами поставлена в зависимость не от отношений собственности на размещаемые отходы, а от источников их образования и непосредственного размещения.

Указанными нормативными актами и принятыми в порядке их исполнения подзаконными нормативными актами, предусмотрено, что юридические лица, которые осуществляют деятельность по обращению с отходами - деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов, обязаны разработать проекты нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, согласованных с уполномоченным государственным органом. Данный проект, в обязательном порядке, включает в себя сведения о виде отходов, образующихся в процессе деятельности предприятия, и о местах их хранения (размещения) с учетом экологической обстановки на соответствующей территории.

При этом размещение отходов именно в тех местах их хранения (размещения), которые указаны в проекте нормативов обращения отходов и лимитов на их размещение, согласованных с уполномоченным органом государственной власти, является обязательным для предприятия.

Проектом нормативов образования и лимитов на размещение отходов, согласованным Комитетом природных ресурсов по Мурманской области, регистрационный номер N 475 от 07.12.2000 года, в качестве места хранения (размещения) отвальных шлаков определена территория Общества.

Согласно статье 1 ФЗ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственный операции, осуществляемые организациями в процессе деятельности.

Под имуществом организации в бухгалтерском учете понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Согласно статье 9 ФЗ от 21.11.1996-ФЗ "О бухгалтерском учете" и пунктам 12-18 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 года N 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформлять оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Применительно к операциям по переработке давальческого металлосодержащего сырья объектами бухгалтерского учета, подлежащими документированию, являются обязательства Общества по переработке поступившего сырья и возврату его собственникам металлов, извлеченных при его переработке.

Хозяйственными операциями, подлежащими документированию и отражению в бухгалтерском учете, являются действия Общества, которые сопровождают выполнение взятых им на себя обязательств:

- поступление сырья - его приход переработчику (Обществу), данная хозяйственная операция подтверждается отгрузочными документами, накладными, приходными ордерами, актами взвешивания и апробирования;

- направление поступившего сырья в переработку, хозяйственная операция оформлена расходными ордерами, документами, подтверждающими направление определенного количества сырья заказчиков в переработку;

- достижение результата переработки и возврат собственнику этого результата - то есть выполнение обязательств, подтверждается актами сдачи - приемки выполненных работ (оказанных услуг), отгрузочными документами.

Вышеназванные хозяйственные операции отражены Обществом, что не оспаривается Управлением.

Операции, связанные с образованием и движением потерь и безвозвратных отходов, возникших в результате переработки давальческого сырья, в бухгалтерском учете Общества не отражались в связи с тем, такая обязанность не предусмотрена законодательством РФ о бухгалтерском учете.

Таким образом, невозвратные металлы как имущество отсутствуют, поскольку Обществом из сырья не извлекались.

Более того, Управлением в ходе проверки не установлено факта наличия у Общества реализации металлов (никель, медь, кобальт) в объеме, превышающем поступление сырья, отраженном в бухгалтерском учете. Реализация или использование для собственных нужд металла, полученного Обществом по мнению управлении безвозмездно по контрактам на переработку давальческого сырья, налоговым органом не доказаны.

Апелляционным судом отклоняется довод жалобы о непредставлении обществом оправдательных документов на разницу в количестве металлов, поступивших в переработку в давальческом сырье, и количеством металла, возвращенного владельцам сырья, поскольку технологические карты, балансы, отчеты, утвержденные нормативы безвозвратных отходов имелись у Общества на момент проверки. Доказательств направления требования о предоставлении Обществом производственных документов, обосновывающих технологические потери, Управление не представило. Поскольку бухгалтерский учет безвозвратных отходов в соответствии с требованиями законодательства не ведется, бухгалтерские документы об учете технологических потерь отсутствуют. Более того, в ходе проверки налоговым органом проведен опрос заместителя начальника Управления промышленной политики и развития производства Общества, которые объяснил механизм извлечения металлов из давальческого сырья и применяемые методики и разработки.

Довод жалобы о неподтверждении Обществом наличием технологических потерь признается апелляционным судом несостоятельным, поскольку доказательства представлены Обществом в материалы дела, проанализированы судом первой инстанции.

Ссылка Управления на отсутствие первичных документов, обосновывающих наличие технологических потерь (безвозвратных отходов) противоречит действующему законодательству, что подтверждается письмом Минфина России от 01.11.005г. N 03-03-04/1/328, в котором указано, что обоснованием технологических потерь являются нормативы для каждого вида сырья и материалов, используемых в производственном процессе, разработка и утверждение которых не входит в компетенцию законодательных органов. Кроме того, Управление не указывает, какие конкретно первичные документы должны были быть оформлены Обществом на безвозвратные отходы.

Довод Управления о том, что наличие каких-либо технологических потерь и отвальных продуктов документально не подтверждено, противоречит фактическим обстоятельствам дела и доказательствам, представленным в материалы дела. Более того, указанное обстоятельство Управление обязано было установить в ходе выездной проверки, для чего было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 106 от 15.08.03г. В рамках мероприятий планировалось провести промышленную экспертизу. Однако, в связи с отсутствием финансирования, экспертиза проведена не была. По указанным основаниям Управление и Инспекция возражала против проведения судебной экспертизы.

В апелляционной жалобе инспекция не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены принятого решения.

В соответствии со ст. 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы подлежит уплате государственная пошлина. Налоговый кодекс РФ не содержит положений, предусматривающих освобождение налоговых органов от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы по делам, по которым инспекция выступает в качестве ответчика. Поскольку при подаче апелляционной жалобы налоговым органом не была уплачена государственная пошлина, жалоба апелляционным судом оставлена без удовлетворения, с подателя жалобы за рассмотрение дела в апелляционной инстанции подлежит взысканию госпошлина в размере 1000 рублей.

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 29 июня 2007 года по делу N А42-2095/2004 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области в доход федерального бюджета госпошлину в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева