Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 марта 2008 г. N 13АП-8210/2007

г. Санкт-Петербург

06 марта 2008 г.

Дело N А42-697/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 28 февраля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 марта 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Г.В. Борисовой

судей Е.А.Фокиной, Л.А. Шульга.

при ведении протокола судебного заседания: Л.Н. Мацур

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-1000/08) Инспекции ФНС России по г.Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.05.2007г. по делу N А42-697/2007 (судья Бубен В.Г.)

по заявлению ООО "ИГРАТЕК"

к Инспекции ФНС России по г.Мурманску

о признании недействительным решения налогового органа

при участии:

от заявителя: Фигуриной Т.В. доверенность от 06.12.2007г.

от ответчика: Щербинина К.В.- доверенность от 09.01.2007г. N 01-14-25/000033

установил:

ООО "ИГРАТЕК" обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г.Мурманску от 10.11.2006г. N 12136 о привлечении общества к налоговой ответственности.

Решением суда первой инстанции от 16.05.2007г, заявленные ООО "ИГРАТЕК" требования удовлетворены. Признано недействительным решение Инспекции ФНС России по г.Мурманску от 10.11.2006г. N 1213. Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2007г. данное решение суда оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогового органа без удовлетворения.

Постановлением ФАС СЗО от 14.01.2008 г., постановление апелляционного суда отменено и направлено на новое рассмотрение в связи с неполным исследованием обстоятельств дела, а именно: апелляционным судом не дана оценка доводу налогового органа о том, что если организация, зарегистрированная в качестве субъекта малого предпринимательства до признания утратившей силу статьи 9 Закона N 88-ФЗ, приобретает и регистрирует объекты игорного бизнеса после отмены названной статьи, то в отношении этих объектов действуют ставки, установленные региональным законодательством на момент их регистрации, а не на дату регистрации общества. Кроме того, не исследован вопрос о том, когда спорные объекты налогообложения были зарегистрированы обществом на территории субъекта Российской Федерации, а, следовательно, не установлена дата начала деятельности заявителя и обоснованность применения им в отношении этих объектов льготной ставки, установленной региональным законодательством.

При новом рассмотрении дела , в судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы, пояснил, что общество обязано исчислять налог по ставке 7500 рублей за один игровой автомат в соответствии с Законом Мурманской области от 28.06.2005г. N 643-01-ЗМО "О внесении изменений в ст. 1 Закона Мурманской области "О ставках налога на игорный бизнес", поскольку все игровые автоматы принадлежащие обществу зарегистрированы в г. Мурманске после 01.01.2005г. после отмены статьи 9 Закона N88-ФЗ, в обоснование своих доводов представил данные о регистрации спорных объектов налогообложения после 01.01.2005г.

Представитель общества с доводами апелляционной жалобы не согласился, пояснил, что общество было поставлено на учет в г. Мурманске, начало регистрировать объекты игорного бизнеса до 01.01.2005г. , т.е. до отмены статьи 9 Закона N 88-ФЗ. При этом представитель общества указал, что поскольку первоначально общество было зарегистрировано 28.04.2004г. в г. Москве и осуществляло там игорную деятельность, то именно с этой даты начинает течь непрерывно льготный четырехлетний период и применяются соответствующие данному периоду льготные ставки налога, а не с даты получения обществом лицензии, даты регистрации по новому месту в качестве субъекта предпринимательской деятельности либо даты регистрации игровых автоматов.

Законность и обоснованность принятого решения проверяются в порядке и по основаниям, установленными статьями 258, 266-271 АПК РФ.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, 11.08.2006г. обществом в Инспекцию ФНС России по г.Мурманску представлена налоговая декларация по налогу на игорный бизнес за июль 2006 г. Согласно расчету общества, сумма налога за спорный период, исчисленного по ставке 2 250 рублей за один объект налогообложения составила 164 250 рублей.

В ходе камеральной проверки установлено, что общество при исчислении налога на игорный бизнес применило налоговую ставку в размере 2 250 рублей вместо ставки в размере 7 500 рублей, установленной Законом Мурманской области от 28.06.2005г. N 643-01-3МО.

По результатам камеральной проверки налоговым органом принято решение от 10.11.2006г. N 12136 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ и п.1 ст.126 НК РФ с применением п.4 ст.114 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 190 000 рублей , из которых 153 300 рублей за неуплату налога на игорный бизнес за июль 2006 года и 36 700 за непредставление копий документов, необходимых для исчисления налога на игорный бизнес за июль 2006 г. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить налог на игорный бизнес в сумме 383 250 рублей за июль 2006 года и соответствующие пени в сумме 8 520,92 рублей за несвоевременную уплату налога. В своем решении налоговый орган указал ,что общество неправомерно исчислило налог на игорный бизнес по налоговой ставке в размере 2250 руб., действовавшей на момент его государственной регистрации, вместо 7500 руб.

ООО "ИГРАТЕК" не согласилось с указанным решением налогового органа по тем основаниям, что налогоплательщик является субъектом малого предпринимательства и правомерно воспользовался гарантиями, предусмотренными ст.9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", поэтому у налогового органа не имелось оснований для доначисления налога и привлечения общества к налоговой ответственности по п.1 ст.122 , п.1 126 НК РФ .

Суд первой инстанции требование заявителя удовлетворил.

Принимая такое решение, суд исходил из того, что налоговый орган, доначисляя обществу налог на игорный бизнес, неправомерно не принял во внимание период регистрации общества, а также гарантии, установленные для субъектов малого предпринимательства статьей 9 Закона N 88-ФЗ.

Апелляционный суд при новом рассмотрении дела, с учетом постановления кассационной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения по следующим основаниям.

Как установил суд первой инстанции и следует из выписки ЕГРЮЛ , регистрация общества как юридического лица осуществлена налоговым органом 28.04.2004г. в соответствии с Законом Российской Федерации от 08.08.01 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Ссылка налогового органа, в том числе и в апелляционной жалобе, на неправомерность применения обществом гарантий, установленных для субъектов малого предпринимательства статьей 9 Закона N 88-ФЗ, ввиду отсутствия у него свидетельства о регистрации в качестве субъекта малого предпринимательства, является ошибочной, так как согласно статье 4 указанного Закона субъект малого предпринимательства с момента подачи заявления установленного Правительством Российской Федерации образца регистрируется и получает соответствующий статус в органах исполнительной власти, уполномоченных действующим законодательством.

Однако Правительством Российской Федерации не был установлен образец заявления на регистрацию в качестве субъекта малого предпринимательства, также действующим законодательством не был определен орган исполнительной власти, уполномоченный осуществлять такую регистрацию. Кроме того, по смыслу вышеназванной статьи Закона не следует, что субъекту малого предпринимательства должно выдаваться свидетельство, подтверждающее его статус.

Кроме того, глава 29 "Налог на игорный бизнес" части второй Налогового кодекса Российской Федерации и Закон Мурманской области от 28.06.05 N 643-01-ЗМО "О внесении изменения в статью 1 Закона Мурманской области "О ставках налога на игорный бизнес" (далее - Закон МО N 643-01-ЗМО) не связывают предоставление гарантий с получением свидетельства, подтверждающего статус субъекта малого предпринимательства.

Таким образом, суд сделал обоснованный вывод, что для подтверждения статуса субъекта малого предпринимательства обществу достаточно удовлетворять критериям, установленным статьей 3 Закона N 88-ФЗ.

Суд первой инстанции установил, что общество было зарегистрировано 28.04.2004г. и относится к категории малых предприятий, поскольку в обществе в 2005 - 2006 годах по штатному расписанию значился один человек - директор Общества Черных В.Ю. Общество привлекало различных граждан к осуществлению игорного бизнеса по гражданско-правовым договорам, что подтверждается постановлениями о прекращении уголовного дела от 27.12.06 N 2-2536 и от 19.01.07 по обвинению Черных В.Ю. в совершении преступления, предусмотренного пунктом "б" части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации.

Суд обоснованно посчитал доводы заявителя неправомерными в части расчета Инспекцией по городу Мурманску налога на игорный бизнес.

Статьей 370 НК РФ установлен порядок исчисления налога на игорный бизнес, которым предусмотрено, что налог исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, предусмотренной для каждого объекта налогообложения.

Глава 29 "Налог на игорный бизнес" части второй Налогового кодекса Российской Федерации введена с 1 января 2004 года Федеральным законом от 27.12.02 N 182-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Пунктом 1 статьи 369 НК РФ предусмотрено, что налоговые ставки по налогу на игорный бизнес устанавливаются законами субъектов Российской Федерации за один игровой автомат в пределах от 1500 до 7500 руб.

В соответствии со статьей 1 Закона Мурманской области от 13.11.03 N 434-01-ЗМО "О ставках налога на игорный бизнес в Мурманской области" ставка налога на игорный бизнес в Мурманской области за один игровой автомат с 01.01.04 составила 2250 руб.

В дальнейшем Законом Мурманской области от 18.11.04 N 520-01-ЗМО "О внесении изменения в статью 1 Закона Мурманской области "О ставках налога на игорный бизнес" ставка налога на игорный бизнес за один игровой автомат увеличена до 2500 руб.

Законом МО N 643-01-ЗМО с 1 сентября 2005 года установлен налог на игорный бизнес за один игровой автомат в размере 7500 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определениях от 01.07.99 N 111-О, от 07.02.02 N 37-О и от 04.12.03 N 445-О, в силу пункта 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ новая норма налогового законодательства, ухудшающая положение налогоплательщика, не должна применяться к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового налогового регулирования.

Иными словами, статьей 9 указанного Закона, действовавшей в период регистрации общества, являющегося субъектом малого предпринимательства, гарантировалось сохранение в течение первых четырех лет его деятельности того порядка налогообложения, который действовал на момент его государственной регистрации.

Федеральным законом от 22.08.04 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (далее - Закон N 122-ФЗ) статья 9 Закона N 88-ФЗ отменена с 01.01.05.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что с момента регистрации общества (28.04.2004) четырехлетний срок, предусмотренный статьей 9 Закона N 88-ФЗ, не истек.

Поэтому суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что общество имело право в спорный период уплачивать налог на игорный бизнес по ставке, действовавшей на момент его государственной регистрации (2250 руб.).

Апелляционный суд отклоняет довод налогового органа о том, что увеличение ставки налога на игорный бизнес не ухудшает положение налогоплательщика.

В постановлении от 19.06.03 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться как в возложении дополнительного налогового бремени, так и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности, и что положения пункта 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ направлены на урегулирование налоговых отношений и гарантируют субъектам малого предпринимательства в течение первых четырех лет деятельности стабильность режима налогообложения в целом, включая неизменность перечня взимаемых налогов и сборов и элементов налогового обязательства по каждому из них. Принимая во внимание, что в силу пункта 1 статьи 17 НК РФ ставка налога является одним из элементов налогообложения, а следовательно, ее изменение в сторону повышения нарушает стабильность режима налогообложения для общества в целом и увеличение ставки налога на игорный бизнес ухудшает положение общества как плательщика этого налога.

Довод налогового органа о том, что статья 9 Закона N 88-ФЗ не подлежит применению, поскольку утратила силу с 01.01.05 на основании Закона N 122-ФЗ, несостоятелен. Данное обстоятельство (утрата статьей 9 Закона N 88-ФЗ силы) не повлияло на право субъекта малого предпринимательства, возникшее до отмены названной нормы, использовать предоставленные ему гарантии до истечения четырехлетнего срока с момента его государственной регистрации.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлениях от 19.06.2003г. N 11-П, от 30.01.2001г. N 2-П, в определениях от 01.07.1999г. N 111-О, от 09.04.2001г. N 82-О, от 15.05.2001г. N 89-О, от 07.02.2002г. N 37-О и Высший Арбитражный Суд в постановлении от 06.06.2006г. по делу N А48-1002/05-18 высказывались по вопросу применения пункта 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации". Положения законодательных актов, содержащие нормы о недопустимости применения в дальнейшем абзаца второго части первой статьи 9 Закона N 88-ФЗ, не могут иметь обратной силы и не применяются к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального опубликования нового регулирования. Отмена статьи 9 Закона N 88-ФЗ Законом N 122-ФЗ от 22.08.2004г. не повлияла на право налогоплательщика, установленное законом, действовавшим в момент его регистрации в качестве юридического лица, поскольку названная норма не подлежит применению в будущие периоды, а не в прошедшие, т.е. льгота, установленная в статье 9 Закона N 88-ФЗ не будет распространяться на субъектов малого предпринимательства, зарегистрированных в качестве таковых после ее отмены.

Апелляционным судом установлено и подтверждается материалами дела, что ООО "ИГРАТЕК" 28.04.04 зарегистрировано Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 46 по городу Москве (государственный регистрационный номер 1047796297933). Согласно Единому государственному реестру юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) по решению единственного участника от 06.10.2004 N 4 местонахождение общества изменено и утверждено по адресу: город Мурманск, улица Самойловой, дом 3, а также утверждена новая редакция устава.

Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 18 по городу Москве 12.10.2004г. зарегистрированы изменения в ЕГРЮЛ, связанные с внесением изменений в учредительные документы.

Общество 12.10.2004г. снято с учета в Инспекции N 18 города Москвы в связи с изменением места нахождения юридического лица. В качестве налогоплательщика общество с 12.10.2004г.(л.д.49) состоит на налоговом учете в Инспекции по городу Мурманску и имеет идентификационный номер налогоплательщика 7718512590.

Таким образом, и первоначальная регистрация общества в налоговом органе г. Москвы (20.04.2004г.) и дальнейшая постановка на налоговый учет в налоговом органе г.Мурманска ( 12.10.2004г.) были осуществлены обществом до отмены статьи 9 Закона N 88-ФЗ.

Довод налогового органа о том, что организация, зарегистрированная в качестве субъекта малого предпринимательства до признания утратившей силу статьи 9 Закона N 88-ФЗ, приобретающая и регистрирующая объекты игорного бизнеса после отмены названной статьи, должна в отношении вновь зарегистрированных объектов применять ставки, установленные региональным законодательством на момент регистрации объектов игорного бизнеса, а не на дату регистрации общества, апелляционный суд находит необоснованным.

Материалами дела подтверждается , что часть игровых автоматов зарегистрирована обществом до 01.01.2005г.: обществом в апелляционный суд представлено свидетельство о регистрации объекта (объектов)налогообложения налогом на игорный бизнес от 07.12.2004г. с датой представления данного свидетельства в налоговый орган 29.11.2004г. Кроме того, в оспариваемом решении налогового органа N 12136 от 10.11.2006г. ( л.д.11) данный факт подтверждается с указанием количества таких объектов-7 игровых автоматов. Представленные представителем налогового органа в апелляционный суд справки о дополнительной регистрации игровых автоматов после 01.01.2005г. также оформлены как приложение к вышеуказанному свидетельству от 07.12.2004г. N 27.

Апелляционный суд считает, что статья 9 Закона N 88-ФЗ, действие которой распространяется на деятельность общества, являющегося субъектом малого предпринимательства, не ограничивает право налогоплательщика на развитие бизнеса, поэтому увеличение у общества количества игровых автоматов в течение всего 4-х летнего льготного периода (в том числе и после отмены ст.9 Закона N 88-ФЗ) , не препятствует применению названной льготы для вновь зарегистрированных игровых аппаратов. Данная позиция апелляционного суда соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике и не нарушает единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа от 10.11.2006г. N 12136 в части доначисления обществу налога в сумме 383 250 рублей за июль 2006 года и пени в сумме 8250,92 рублей не соответствует п.1 ст.9 Закона РФ от 14.06.1995г. N 88-ФЗ и п.4 ст.366 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, и налоговым органом не оспаривается, что до 25.07.2006г. Инспекция ФНС России по г. Мурманску не выдавала обществу выписку из ЕГРЮЛ, поэтому общество не могло открыть расчетный счет в банке и уплачивать налог на игорный бизнес в порядке установленном ст.45 НК РФ. По получении выписки из ЕГРЮЛ 12.09.2006г. общество открыло счет в банке и уплатило 18.10.2006г. платежным поручением N 23 налог на игорный бизнес за июль 2006 г. в сумме 383 250 рублей, данное обстоятельство исключает доначисление спорных сумм налога на игорный бизнес и пени.

Привлекая общество к налоговой ответственности за неполную уплату налога на игорный бизнес по п.1 ст.122 НК РФ и за непредставление в установленный срок истребованных сведений и документов по п.1 ст.126 НК РФ, налоговым органом не соблюдены требования п.6 ст.101 НК РФ. Налоговый орган не представил документальное подтверждение о направлении обществу требования о предоставлении необходимых документов и не уведомил его о рассмотрении материалов о привлечении к налоговой ответственности.

Кроме того, суд первой инстанции правильно посчитал, что оспариваемым решением налогового органа неправомерно увеличен размер штрафных санкций на 100 процентов на основании п.4 ст.114 Налогового кодекса РФ (с применением признака повторности совершения налоговых правонарушений), поскольку вступившим в законную силу судебным актом от 24.05.2006г. по делу А42-9653/2005 решение налогового органа от 08.07.2005г. N 2687779/2687840 признано недействительным. С учетом изложенного, у налогового органа не имелось оснований для доначисления обществу налога на игорный бизнес, пени и привлечения общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога и за непредставление истребованных документов.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что суд первой инстанции дал полную оценку обстоятельствам, установленным по делу, и принял законное решение, оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции ФНС России по г.Мурманску не имеется.

Согласно ст.110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины возлагаются на налоговый орган.

На основании изложенного, руководствуясь п.1 ст. 269, ст.271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.05.2007г. по делу N А42-697/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Мурманску без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Г.В. Борисова

Судьи

Е.А. Фокина Л.А. Шульга