Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 апреля 2008 г. N 13АП-2728/2008

г. Санкт-Петербург

09 апреля 2008 г.

Дело N А42-2145/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 апреля 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей Н. И. Протас, Н. О. Третьяковой

при ведении протокола судебного заседания: О. В. Енисейской

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2728/2008) (заявление) Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.01.2008 по делу N А42-2145/2007 (судья Н. И. Драчева),

по иску (заявлению) ОАО "Мурманский траловый флот"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании недействительными решения, требования

при участии:

от заявителя: Лавров М. В. (доверенность от 29.12.2006 N 36)

Блохина О. В. (доверенность от 30.01.2008 N 132)

Кухнюк В. А. (доверенность от 30.01.2008 N 129)

Шульга Т. Б. (доверенность от 30.01.2008 N 131)

от ответчика: Шульга Д. А. (доверенность от 09.01.2008 N 01-14-38-05/1)

Романова Е. В. (доверенность от 05.02.2008 N 01-14-38/1077)

установил:

Открытое акционерное общество "Мурманский траловый флот" (далее - ОАО "МТФ", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам, Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения ответчика от 02.04.2007 г. N 12 о привлечении к налоговой ответственности. В ходе рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ дополнил свои требования и просил признать также недействительным требование об уплате налога, пени и штрафа, выставленное на основании обжалуемого решения по состоянию на 08.06.2007 г. N 116.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 25.01.2008 г. требования заявителя удовлетворены в полном объеме. Обжалуемые ненормативные акты признаны недействительными в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизодам: связанным с применением льготы по указанному налогу в отношении прибыли от реализации сельскохозяйственной продукции; исключения из состава расходов 2003 года, связанных с производством и реализацией расходов в сумме 774 310 руб. в виде арендных платежей за аренду имущества у ООО "Перспектива-Стабильность"; исключения из состава расходов (затрат по капитальному ремонту) сумм по договору подряда и единого социального налога; неправомерного включения расходов по содержанию наблюдателей NAFO в налоговую базу за 2003 год; признания суммы 1 938 329 323 руб. доходом от безвозмездно полученного имущества, подлежащего включению в налоговую базу по налогу на прибыль за 2003 год; исключения из состава расходов внереализационных расходов затрат по аварийным случаям при установлении вины лиц в сумме 398 598 руб.; включения в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за август, сентябрь и октябрь 2003 года выручки от реализации рыбопродукции на территории Российской Федерации в сумме 39 158 821 руб.; исключения из налоговых вычетов по внутреннему рынку и экспорту налога на добавленную стоимость с расходов, неправомерно отнесенных на себестоимость реализованной продукции, оплаченных ЗАО "Петрополь", а также ООО "Перспектива-Стабильность"; занижения налоговых вычетов за январь 2003 года на сумму 72 816 руб. в связи с неправомерным включением в расчет удельного веса облагаемых и необлагаемых оборотов в общем объеме реализации выручки от реализации судов; включения в налоговую базу сумм выручки со стоимости услуг по агентированию судов, а также в сумм агентского вознаграждения иностранных фирм.

В апелляционной жалобе МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать в связи с неправильным применением судом норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель возражает против ее удовлетворения, считает решение суда законным и обоснованными.

В судебном заседании стороны поддержали доводы соответственно апелляционной жалобы и отзыва на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Заслушав объяснения сторон, оценив доводы апелляционной жалобы, суд не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией с 28.09.2006 г. по 22.12.2006 г. в отношении налогоплательщика проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты налога на прибыль, НДС, единого социального налога, платы за пользование водными объектами, транспортного налога, налога с продаж, налога на имущество предприятий, целевого сбора (налога) на содержание милиции, налога на рекламу, платы за землю, налога на доходы иностранных юридических лиц за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2003 г.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика на акт проверки вынесено решение от 02.04.2007 г. N 12 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (л.д.7-140 т.3). Как следует из текста решения, Обществу вменено совершение следующих нарушений налогового законодательства:

- необоснованное исключение выручки от реализации рыбопродукции, выловленной в Мировом океане в сумме 2269512548 руб. в связи с применением льготы, предусмотренной для производителей сельскохозяйственной продукции и занижение расходов, связанных с производством и реализацией рыбопродукции на сумму 2115315950,00 руб.;

- завышение расходов, связанных с производством и реализацией в сумме 774310,00 руб. по сделкам, совершенным с целью необоснованного получения налоговой выгоды: реализации имущества взаимозависимому лицу ООО "Ланжел";

- завышения расходов в сумме 117698,00 руб., связанных с реновацией корпуса судна, произведенных на основании договора, заключенного с физическим лицом Коноваловым А.А.;

- завышение расходов на сумму 1229718,00 руб., не связанную с получением доходов, осуществленных в рамках исполнения "Конвенции о будущем многостороннем сотрудничестве в области рыболовства в Северо-Западной части Атлантического океана";

- занижение внереализационных доходов на сумму 1938329323,00 руб. безвозмездно полученного имущества, связанное с приобретением промысловых судов, построенных в Германии, за счет кредитных денежных средств, полученных Правительством Российской Федерации;

- завышения внереализационных расходов на сумму 398958,00 руб. расходов по аварийным случаям, в том числе 109347,00 руб. по судну МА-1808 "Александр Мироненко" и 289611,00 рублей по судну МИ-04712 "Павел Городилов";

- неотражение при формировании налоговой базы по НДС выручки от реализации рыбной продукции, отгруженной в акватории территориального моря Российской Федерации, в сумме 39158821,00 руб.;

- необоснованное включение в сумму налоговых вычетов НДС в сумме 52853,96 руб. за декабрь 2003 г., уплаченного при приобретении новогодних подарков у ЗАО "Петрополь", повлекшее необоснованное включение части названной суммы в расчеты НДС, приходящегося на издержки производства, а части в состав налога, предъявленного к возмещению из бюджета;

- необоснованное включение в сумму налоговых вычетов НДС 154862,04 руб., уплаченного при расчетах за аренду зданий по договору с ООО "Перспектива-Стабильность", необоснованное включение части названной суммы в расчеты НДС, приходящегося на издержки производства, а части - в состав налога, предъявленного к возмещению из бюджета при совершении операций на внутреннем рынке и при реализации права на применение ставки НДС 0%;

- необоснованное включение в сумму "входного" НДС при расчете удельного веса для распределения НДС между облагаемыми и необлагаемыми оборотами 18189526,00 руб., полученных в ходе продажи судов МА-0052 "Адмирал Головко" и МА-0056 "Маршал Якубовский", которая не имеет отношения к операциям по реализации товара налогоплательщика, поскольку имущество использовалось в целях совершения операций, не облагаемых НДС;

- неотражение при формировании налоговой базы по НДС в качестве налогового агента выручки от стоимости услуг по агентированию судов, а также с сумм агентского вознаграждения, выплаченного иностранным фирмам в размере 3819053,77 руб.;

- необоснованное невключение в налогооблагаемую базу по ЕСН выплат иностранной валюты взамен суточных в размере 86513360,00 руб.

Совершение названных нарушений повлекло по результатам проверки доначисление налога на прибыль в сумме 502794878 руб., НДС в сумме 2980615,00 руб., ЕСН в сумме 109544266,56 руб., начисление пени по налогу на прибыль в сумме 184100607,33 руб., по НДС в сумме 334771,16 руб., по НДС, подлежащему уплате как налоговым агентом, в сумме 243358,17 руб., по ЕСН в сумме 4977860,50 руб.

Инспекция пришла к выводу о том, что правонарушение, связанное с нарушениями при учете расходов, связанных с производством и реализацией, совершено умышленно, что повлекло вывод о том, что формой вины в неуплате налога, по итогам всех нарушений, установленных проверкой в совокупности, должен считаться умысел, также Инспекция пришла к выводу о том, что в данном случае не подлежат применению положения статьи 113 НК РФ о сроке давности привлечения к налоговой ответственности, поскольку налогоплательщик является недобросовестным. В подпункте а) и б) резолютивной части решения указано на привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС в виде штрафа в размере 40% от неуплаченного налога (201117952,00 руб. по налогу на прибыль, 1192246,00 руб. по НДС). При этом в пункте 3 резолютивной части решения содержится информация о том, что ОАО "Мурманский траловый флот" не привлекается к ответственности за неуплату налогов (сборов) за 2003 г. в связи с истечением срока давности. При описании правонарушения, совершенного Обществом как налоговым агентом также указано, что ответственность по статье 123 НК РФ не применяется в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности.

Решение Инспекции проверено вышестоящим налоговым органом (Управлением ФНС России по Мурманской области). Управление пришло к выводу о завышении суммы пени по НДС в связи с их неправильным расчетом, сумма пени должна была составить, по мнению вышестоящего органа, 101664,91 руб. Также решение Инспекции отменено по эпизоду доначисления ЕСН. Таким образом, решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 01.06.2007 г. N 152 решение ответчика изменено, суммы доначисленного ЕСН и пени исключены, сумма начисленных пени по НДС уменьшена на 233106,25 руб. (л.д.4-27 т.5).

По состоянию на 08.06.2007 г. Инспекцией выставлено требование N 116 об уплате налога и пени, начисленных на основании оспариваемого решения о привлечении к ответственности, с учетом выводов вышестоящего органа (л.д.37 т.5).

Далее постановление излагается по эпизодам вмененных Обществу правонарушений.

1. Применение льготы по налогу на прибыль для сельскохозяйственных производителей.

По мнению налогового органа, ОАО "Мурманский траловый флот" неправомерно применило льготу по налогу на прибыль за 2003 г., предусмотренную положениями статьи 2 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ (далее - Закон N 110-ФЗ) и пунктом 5 статьи 1 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1), поскольку деятельность Общества по вылову рыбы не являлась производством сельскохозяйственной продукции. Позиция налогового органа основывалась на следующих доводах:

- мировой океан и внутренние морские воды не могут быть отнесены к сельскохозяйственным угодьям, они не являются объектом налогообложения единым сельскохозяйственным налогом, следовательно, заявитель не может быть переведен на уплату единого сельскохозяйственного налога;

- производимая Обществом рыбная продукция не относится к сельскохозяйственной, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 г. N 301, рыбная продукция, выловленная предприятиями (помимо рыболовецких артелей (колхозов) относится к классу продукции 92 0000 "Продукция мясной, молочной, рыбной, мукомольно-крупяной, комбикормовой и микробиологической промышленности", а не к группе "Продукция сельского хозяйства", ОКОНХ относит к сельскому хозяйству также вылов рыбы и других водных биоресурсов, осуществляемых исключительно рыболовецкими артелями и колхозами;

- Общество не является ни рыболовецким колхозом, ни рыболовецкой артелью, ни сельскохозяйственным производителем;

- положения Федерального закона от 14.07.1997 г. N 100-ФЗ "О государственном регулировании агропромышленного производства" (далее - Закон N 100-ФЗ) не содержат легального определения понятия сельскохозяйственной продукции, при этом, исходя из логического толкования текста статьи 1 названного закона, рыба и морепродукты по общему правилу к сельскохозяйственной продукции не относятся;

- согласно данных ОКОНХ к отрасли сельского хозяйства относится вылов рыбы и других водных биоресурсов, осуществляемый лишь рыболовецкими артелями (колхозами), ОКДП продукция рыболовства отнесена к другому разделу, нежели продукция сельского хозяйства;

- коды деятельности налогоплательщика по ОКОНХ, ОКВЭД свидетельствуют о ее отнесении к вылову рыбы несельскохозяйственными производителями;

- налогоплательщик не вел раздельный учет по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Удовлетворяя требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции по данному эпизоду, суд первой инстанции исходил из следующего:

- право на применение спорной льготы зависит не от статуса налогоплательщика как сельскохозяйственного предприятия, а от вида осуществляемой им деятельности;

- рыба и морепродукты относятся к сельскохозяйственной продукции;

- исходя из положений абзаца 7 статьи 1 Федерального закона РФ от 08.12.1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" и того обстоятельства, что выручка от реализации рыбопродукции Обществом составляет более 70% в общей сумме доходов, Общество имеет право на спорную льготу;

- названные обстоятельства подтверждены постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2006 г. и Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.01.2007 г. по делу N А42-801/2006, которые имеют преюдициальную силу в рамках настоящего спора.

Податель апелляционной жалобы настаивает на своей позиции о том, что спорная рыбопродукция не может быть отнесена к сельскохозяйственной и Общество не имеет права на заявленную льготу, поскольку не является сельскохозяйственным производителем. Положения статьи 2 Закона N 110-ФЗ могут быть отнесены только к тем организациям, которые отвечают требованиям главы 26.1 НК РФ, действие пункта 5 статьи 1 Закона N 2116-1 сохраняется только для таких организаций. Федеральным законом от 08.12.1994 г. N 193-ФЗ к сельскохозяйственным производителям приравнена только рыболовецкая артель (колхоз), Закон N 100-ФЗ не относится к законодательству о налогах и сборах, понятие "сельскохозяйственная продукция" не раскрывает. Также податель апелляционной жалобы сослался на правовую оценку правомерности применения спорной льготы организациями, не являющимися рыболовецкими колхозами (артелями), данную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.01.2007 г. N 10839/07 по делу N А42-6655/2006.

Суд апелляционной инстанции считает, что позиция суда первой инстанции основана на нормах права и соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Выводы ответчика по результатам выездной проверки об отсутствии у Общества права на льготу правомерно признаны судом первой инстанции не соответствующими закону. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

В соответствии с положениями статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют же лица.

В рамках арбитражного дела N А42-801/2006 был рассмотрен спор между ОАО "Мурманский траловый флот" и Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании недействительным решения Инспекции от 18.01.2006 г. N 5, которым Общество было привлечено к ответственности за неуплату за 2003 г. налога на прибыль в результате того же правонарушения, что исследуется в рамках данного эпизода.

Судебными актами по названному делу установлено, что действовавшая в 2003 году редакция статьи 2 Закона N 110-ФЗ распространяла налоговую льготу на предприятия любых организационно-правовых форм, равно как и то, что в спорный период Общество отвечало всеми необходимым условиям использования названной льготы. Решение арбитражного суда Мурманской области и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А42-801/2006 оставлены в силе постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.01.2007 г.

При таких обстоятельствах, правовая позиция, высказанная в Постановлении Президиума ВАС РФ по другому делу и в отношении другой организации и другого налогового периода, на которую ссылается податель апелляционной жалобы, не может являться основанием для вывода о законности решения налогового органа по рассматриваемому эпизоду.

Исходя из норм, связанных с правовым регулированием производства сельскохозяйственной продукции, например - статьи 1 Закона N 100-ФЗ, пункта 1 статьи 5 Закона РСФСР от 26.06.1991 N 1490-1 "О приоритетном обеспечении агропромышленного комплекса материально-техническими ресурсами", рыбная продукция и морепродукты относятся к сельскохозяйственной продукции. Буквальное толкование текста абзаца 1 статьи 1 Закона N100-ФЗ, вопреки указанию проверяющих, свидетельствует о включении рыбы и морепродуктов в совокупность продукции, охватываемой понятием "сельскохозяйственная продукция, сырье и продовольствие", на что указывает употребление в деепричастном обороте слова "включая".

Следовательно, учитывая, что в 2003 г. доход от вылова рыбной продукции у заявителя превысил 70 процентов от общего дохода, что не отрицается ответчиком, положения, устанавливающие льготу по налогу для предприятий, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, на ОАО "МТФ" распространяются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Согласно статье 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В силу статьи 2 Закона N 110-ФЗ (в редакции федеральных законов от 29.12.2001г. N 187-ФЗ, от 29.05.2002 г. N 57-ФЗ) предусмотренный абзацем первым пункта 5 статьи 1 Закона о налоге на прибыль порядок освобождения от уплаты налога на прибыль предприятий любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утвержденному законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, действует впредь до перевода указанных предприятий на специальный налоговый режим (систему налогообложения) для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Для сельскохозяйственных товаропроизводителей - рыболовецких артелей (колхозов) освобождение от налога на прибыль действует в течение трех лет со дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Суд сделал обоснованный вывод о том, что осуществляемая ОАО "МТФ" деятельность по вылову, переработке и реализация добытой рыбной продукции и морепродуктов является деятельностью по производству и реализации сельскохозяйственной продукции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено самим Кодексом.

В силу статьи 1 Закона N 100-ФЗ, как указано выше, рыба и морепродукты относятся к одному из видов сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия.

Не может быть принят довод подателя жалобы о том, что Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, относит к сельскохозяйственной продукции вылов рыбы и других водных биоресурсов, произведенный только сельскохозяйственными артелями, поскольку положения указанного классификатора подлежат применению с учетом норм налогового законодательства, регулирующих применение льготы, а также специального законодательства, регулирующего вопросы осуществления сельскохозяйственной деятельности.

Действовавшая в рассматриваемый период в 2003 году редакция статьи 2 Закона N 110-ФЗ распространяла налоговую льготу на предприятия любых организационно-правовых форм.

Ограничения сферы применения указанной льготы по субъектному составу - в отношении сельхозартелей (колхозов) - осуществлены Федеральным законом от 11.11.2003 г. N 147-ФЗ, внесшим изменения в Закон N 110-ФЗ.

Право на применение льготы зависит от характера произведенной продукции, а не от того, к какой отрасли хозяйства по данным органов государственной статистики отнесен налогоплательщик в целом. Присвоение кодов ОКОНХ производилось при регистрации юридического лица на основании данных учредительных документов об основных видах деятельности Общества. При этом юридическому лицу, за исключением лиц, обладающих специальной правоспособностью, не запрещается заниматься иными видами разрешенной законом предпринимательской деятельности. При таких обстоятельствах, определение вида осуществляемой деятельности нельзя поставить в зависимость от присвоенного юридическому лицу кода ОКОНХ.

В законодательстве, регулирующим правоотношения, связанные с производством сельскохозяйственной продукции, отсутствуют нормы, предусматривающие отнесение деятельности по вылову рыбы к сельскохозяйственной или иному виду деятельности в зависимости от субъекта, осуществляющего вылов. Формулировка пункта 5 статьи 1 Закона N 2116-1 также предусматривает предоставление льготы юридическим лицам любой организационно-правовой формы.

При этом не может быть принята позиция подателя апелляционной жалобы, заключающаяся в том, что действие спорной льготы продлено только для организаций, подпадающих под определение сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях применения главы 26.1 НК РФ, поскольку такое ограничение не предусмотрено Законом N 110-ФЗ, в редакции, действовавшей в спорный период, льгота, согласно буквальному толкованию названной нормы, продолжала действовать для предприятий любых организационно-правовых форм, квалифицирующим признаком для ее применения являлся факт осуществления сельскохозяйственной деятельности, а не отнесение налогоплательщика к сельскохозяйственным предприятиям.

Поскольку Общество, осуществляя вылов рыбы, занималось производством сельскохозяйственной продукции, оно имело право на льготу по налогу на прибыль в 2003 г. Соответственно необоснованны и выводы Инспекции о занижении расходов в сумме 2115315950,00 руб. на осуществление льготируемой деятельности. Указание в обжалуемом решении Инспекции на необходимость ведения раздельного учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка сделано без выводов о совершении налогоплательщиком каких-либо нарушений.

2. Необоснованное получение налоговой выгоды от реализации имущества ООО "Ланжел".

По данному эпизоду Инспекцией было установлено, что Общество реализовало ООО "Ланжел" следующие объекты:

- административное здание по адресу г. Мурманск, Траловая, д.49, общей площадью 1784 кв. м. (договор N 49/26 от 20/02/2003 года купли-продажи т.2 л.д.54-57);

- помещения административного здания по адресу г. Мурманск, Шмидта, д.43, общей площадью 8522 кв. м. (договор N 48/26 от 20/02/2003 года купли-продажи т. 2 л.д.48-51);

- структурированная кабельная система (СКС) и сеть телефонной связи по адресу Мурманск, Шмидта 43, (договор N 63/26 от 20/03/2003 года купли-продажи т.2 л.д.60-61).

Передача имущества оформлена актами, также к проверке представлены договор на оказание услуг по оценке имущества, счета-фактуры, регистры бухгалтерского учета, платежные поручения, акт на выполнение услуг по оценке, свидетельства о государственной регистрации прав на недвижимое имущество, выданные ООО "Ланжел". В период получения платежей за реализованные объекты недвижимости в общей сумме 23580000,00 руб. налогоплательщик перечислил денежные средства в сумме 78015240,00 руб. на расчетный счет ООО "Юриспруденция. Бизнес.Услуги" на основании счета, направленного по факсу из Московского офиса ООО "Флотокеанпродукт", ликвидированного 23.03.2003 г. При этом, документация этой организации и образец печати найден сотрудниками ОНП УВД Мурманской области в помещениях ОАО "МТФ". Счет-фактура и акт об оказании консультационных услуг на эту сумму составлен в декабре 2003 г.

Одновременно с реализаций недвижимого имущества, налогоплательщик заключил договоры аренды этих объектов с ООО "Ланжел" сроком до 31.12.2003 г. Впоследствии ООО "Ланжел" продало это имущество ООО "Перспектива-Стабильность", которое, в свою очередь, заключило с налогоплательщиком аналогичные договоры аренды. При этом у налогоплательщика имелось право передавать имущество в субаренду без согласия арендодателя. Расходы по внесению Обществом арендной платы в размере 774310,00 руб. в пользу ООО "Перспектива-Сервис" квалифицированы налоговым органом как произведенные по сделкам, совершенным лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия.

По мнению проверяющих, в деятельности ООО "Ланжел" и его участников ООО "Юриспруденция. Бизнес. Услуги" и ООО "Компания "ВЕСА", ООО "Перспектива-Стабильность" имеются признаки недобросовестности и взаимозависимости с налогоплательщиком:

- среднесписочная численность ООО "Юриспруденция.Бизнес.Услуги" 1 человек, по юридическому адресу названное общество не находится;

- ООО "Юриспруденция.Бизнес.Услуги" оказывало юридическую помощь ОАО "МТФ", при этом с полученных от Общества сумм налог на прибыль и НДС в бюджет не уплатило;

- подписи Попова Л.К., который числился директором ООО "Юриспруденция.Бизнес.Услуги" на представленной в налоговые органы отчетности за 2003 г. и счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику за оказание юридических услуг, не совпадают;

- ООО "Перспектива-Стабильность" зарегистрировано по одному адресу с ООО "Управляющая компания", которое является единоличным исполнительным органом ОАО "МТФ" по договору от 01.02.2004 г., заключенному на основании внеочередного собрания участников Общества от 30.09.2003 г. (протокол N 12), состав участников ООО "Управляющая компания" совпадает с составом Совета директоров ОАО "МТФ", а также ООО "Инвестиционная компания", которая является одним из учредителей ООО "Управляющая компания", также зарегистрирована по этому адресу;

- единственная участница ООО "Перспектива-Стабильность" в 2003 году Витренко И.В. одновременно является одним из акционеров ЗАО "Мурманский траловый флот - 4", акционером которого является и налогоплательщик, и единственной участницей ООО "Инвестиционная компания";

- учредителем участника ООО "Компания ВЕСА" ООО "Комплекс" является ООО "Юриспруденция. Бизнес.Услуги" (50%), а с 27.05.2005 г. ООО "Госпром" от имени которого выступает Анфиногенов А.В., являвшийся до 26.06.2006 г. руководителем ООО "Ланжел", деятельность ООО "Госпром" в 2003 г. фактически не осуществлялась, равно как и учредителем ООО "Госпром" ООО "Промресурс", ООО "Комплекс" хозяйственной деятельности также не осуществлял;

- соучредитель ООО "Комплекс" ООО "Исполин-ЭЛ" (50%) указал в качестве адреса исполнительного органа тот же адрес, что и ООО "Ланжел", ООО "Исполин-Эл" и ООО "Юриспруденция. Бизнес. Услуги" учреждено одним и тем же лицом - Лариным Н.С.;

- счета ОАО "МТФ", ООО "Перспектива-Стабильность", ООО "Ланжел", ООО "Юриспруденция. Бизнес. Услуги" открыты в одном банке.

Вышеуказанное позволило Инспекции придти к выводу, что в данном случае имели место сделки, совершенные взаимозависимыми лицами с целью ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. С точки зрения налогового органа, сделки могут быть признаны недействительными в целях налогообложения без признания их таковыми с точки зрения гражданского права.

Суд первой инстанции, признавая решение Инспекции недействительным по данному эпизоду, указал следующее:

- Инспекцией не представлено доказательств неполноты или недостоверности сведений, отраженных в документах Общества, представленных к проверке по данному эпизоду, равно как и получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды;

- операции по реализации имущества и его последующей аренде сами по себе о получении необоснованной выгоды свидетельствовать не могут;

- возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной;

- отсутствие направленности действий налогоплательщика на получение экономической выгоды от предпринимательской деятельности не доказано ответчиком;

- взаимозависимость участников операций сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной;

- надлежащих доказательств взаимозависимости применительно к положениям статьи 20 НК РФ, Инспекцией не представлено.

Инспекция в апелляционной жалобе и дополнениях к ней по данному эпизоду приводит доводы, аналогичные изложенным в решении, кроме того указывая, что расчеты по всем сделкам произведены за короткий период времени, носили фиктивный характер, реальных затрат на приобретение имущества по договорам купли-продажи покупатель не произвел. Ответчик настаивает на своей позиции о направленности действий налогоплательщика и взаимосвязанных с ним лиц на получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы подателя апелляционной жалобы не могут быть приняты по основаниям, верно изложенным в решении суда первой инстанции.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, только тогда могут приниматься для целей налогообложения, когда они являются обоснованными и документально подтвержденными. В данном случае, факт реального перечисления Обществом денежных средств в счет арендной платы и надлежащее документальное оформление этих операций Инспекцией не оспаривается. Доводы налогового органа сводятся к указанию на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 г., на которое ссылается и суд первой инстанции, налоговая выгода тогда может быть признана необоснованной, когда она получена не в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности, либо хозяйственные операции, на основании которых налогоплательщик заявил о налоговой выгоде, на самом деле не имели места или не могли произойти.

Ни факт реального осуществления Обществом предпринимательской деятельности, ни факт совершения и исполнения им сделки аренды не оспаривается налоговым органом и подтвержден материалами, представленными в дело.

Также, несмотря на ссылки на взаимозависимость должностных лиц налогоплательщика и должностных лиц контрагентов Общества и их учредителей, Инспекция, в нарушение положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, не представляет доказательств и не ссылается на то, какие обстоятельства позволили ей прийти к выводу, что факт указанной ею взаимозависимости повлиял на решение заявителя о совершении спорных сделок либо на их условия.

Необходимо отметить, что статьей 40 НК РФ в качестве последствия вывода о взаимозависимости лиц, участвующих в хозяйственных операциях в целях налогообложения предусмотрено лишь право налогового органа контролировать цены совершаемых налогоплательщиками сделок, в данном случае какого-либо несоответствия цены критериям экономической обоснованности совершаемых сделок не установлено.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной в определении от 25.07.2001 г. N 138-О, в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика в порядке, установленном НК РФ, возлагается на налоговые органы.

Как правильно отметил суд первой инстанции, в материалы дела не представлено доказательств совершения ОАО "МТФ" и его контрагентами согласованных действий, направленных исключительно на создание оснований для получения налоговой выгоды, и наличия у налогоплательщика умысла, направленного на незаконное получение налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах приводимые Инспекцией доводы об отсутствии контрагентов заявителя по их юридическим адресам, осуществления расчетов в течение одного дня, перечисление денежных средств налогоплательщикам, представляющим "нулевую" отчетность, не являются подтверждением недобросовестности заявителя при реализации права на принятие к учету спорных расходов, тем более, что необходимость аренды спорных помещений для осуществления реальной хозяйственной деятельности также не оспаривается ответчиком. Налоговым органом не указано, каким образом названные доводы свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих с многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, а правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестный налогоплательщик" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Также положения НК РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия других организаций и за ненадлежащее исполнение такими организациями своих налоговых обязательств. Следует отметить, что, указывая на несовпадение отображения подписей от имени Попова Л.К., ответчик, тем не менее, не представляет доказательств, что документы от имени контрагентов заявителя были подписаны неуполномоченными лицами.

Следует учитывать правовую позицию Конституционного суда Российской Федерации, изложенную в определении от 04.06.2007 г. N 320-О о том, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности, закрепленного в части 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации, налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность показателей, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Использование недвижимого имущества на праве аренды, а не на праве собственности, в том числе, когда участниками сделок являются взаимозависимые лица, не ограничено действующим законодательством и не противоречит ни нормам ГК РФ, ни нормам НК РФ.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания законности принятого решения возлагается на государственный орган. В материалы дела не представлено доказательств, подтверждающих фиктивность сделок, совершенных ОАО "МТФ" и получения им необоснованной налоговой выгоды. Решение ответчика по данному эпизоду правомерно признано судом недействительным.

3. Расходы на реновацию корпуса судна.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком отнесены на расходы 117698,00 руб., произведенных на основании договора от 30.09.2002 г., предметом которого являлось выполнение за вознаграждение ряда работ и услуг по судну МА-1808 "Александр Мироненко", заключенного с физическим лицом Коноваловым А.А. По договору физическому лицу было оплачено 106500,00 руб., и 11198,00 руб. составили отчисления по ЕСН.

Инспекция посчитала, что обновление на уровень ISS корпуса РТМС пр. 488 МА-1808 "Александр Мироненко" не является капитальным ремонтом, спорные затраты представляют собой затраты, связанные с капитальными вложениями в объект основных средств и не могут быть включены в расходы на оплату труда.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, указал, что основным назначением произведенной в рамках спорного договора процедуры является оценка состояния и восстановительный ремонт только корпуса судна, тогда как его энергетическая установка, механизмы, устройства и системы остаются без изменений, следовательно, выполнение реновации не ведет к изменению фактического возраста всего судна. В таком случае оснований пересматривать норму амортизации нет. Спорные работы носили аналитический характер и не относятся к перечню работ, предусмотренных пунктом 2 статьи 257 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду аналогичны позиции, изложенной в оспариваемом решении о привлечении к налоговой ответственности, и не могут быть приняты судом.

В соответствии с положениями статьи 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В данном случае, как следует из приложения N 1 к гражданско-правовому договору от 30.09.2002 г., заключенному с Коноваловым А.А., последним оказывались услуги и выполнялись работы, целью которых являлась подготовка к обновлению на категорию ISS корпуса РТМС пр. 488 МА-1808 "Александр Мироненко". Такие работы, вопреки указанию подателя апелляционной жалобы, не могут быть признаны работами по восстановлению основных средств, предусмотренных пунктом 27 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ ОТ 30.03.2001 г. N 26н.

Понятие работ по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции и перевооружению, в целях налогообложения, сформулировано лишь применительно к порядку определения стоимости амортизируемого имущества (пункт 2 статьи 257 НК РФ). В соответствии с этим определением, стоимость амортизируемого имущества должна быть увеличена в следующих случаях:

- работы вызваны изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;

- осуществлено переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;

- повышение технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В результате оказания спорных услуг и выполнения работ непосредственного воздействия на объект основных средств не производилось, его характеристики не изменялись. Работы носили предварительный характер и лишь потенциально могли быть положены в основу выполнения работ по обновлению корпуса судна, но сами по себе таковыми не являлись.

При таких обстоятельствах, у налогоплательщика не было оснований для квалификации спорных расходов на проведение работ иной, чем расходы, предусмотренные пунктом 2 статьи 257 НК РФ.

Экономическая обоснованность и документальная подтвержденность расходов по этому эпизоду не оспаривается Инспекцией, оснований для доначисления налога и привлечения к налоговой ответственности у налогового органа не имелось.

4. Расходы во исполнение "Конвенции о будущем многостороннем сотрудничестве в области рыболовства в Северо-Западной части Атлантического океана"

В ходе выездной налоговой проверки по данному эпизоду установлено, что на судах Общества, во исполнение статей 11, 12, 13 "Конвенции о будущем многостороннем сотрудничестве в области рыболовства в Северо-Западной части Атлантического океана", участником которой является Российская Федерации, а также ряда межгосударственных соглашений, заключенных в рамках осуществления Охранных и принудительных мер, принятых в 1978-1979 г.г. на основании названной Конвенции, присутствовали наблюдатели NAFO. При этом Обществом осуществлялись расходы при выплате заработной платы наблюдателям NAFO и ЕСН в связи с этими выплатами.

Инспекцией названные расходы признаны необоснованными, поскольку работы, производимые наблюдателями NAFO, не являются научно-исследовательскими работами, выполненными по заданию и в интересах производственной деятельности ОАО "МТФ"; не представлены документы, подтверждающие предоставление работников NAFO для участия и их фактическое участие в производственном процессе, для управлении производством или для выполнения иных функций, связанных с производством (или) реализацией продукции ОАО "МТФ". В соответствии с Конвенцией заработная плата наблюдателей NAFO должна выплачиваться договаривающейся стороной - Российской Федерацией.

Суд первой инстанции, признавая решение недействительным по данному эпизоду, установил, что наблюдателям НАФО Леоньеву А.В., Далимаеву К.А., Баймамбетову Р.А., Сазонову Ю.Г., Афанасиевскому Н.Г., Куровскому В.П., принятым на промысловые суда Общества и производившим сбор и обработку научно-исследовательских материалов в течение рейсов, начислялась заработная плата, а также иные выплаты. Согласно позиции суда, отсутствие в действующем законодательстве положений, регламентирующих оплату труда наблюдателей NAFO, свидетельствует о том, что эти расходы возлагаются на судовладельцев. Для организации производства рыбного промысла в Северо-Западной части Атлантического океана заявитель обязан иметь на борту рыболовного судна наблюдателя NAFO и оплачивать его содержание в течение рейса.

Доводы апелляционной жалобы по этому эпизоду аналогичны позиции, изложенной в решении о привлечении к налоговой ответственности и обоснованно не принятой судом первой инстанции.

Согласно Конвенции о будущем многостороннем сотрудничестве в области рыболовства в Северо-Западной части Атлантического океана от 21.10.1977 г. и соответствующих межгосударственных соглашений, которыми регламентированы условия привлечения наблюдателей, необходимо присутствие наблюдателей NAFO на судах, ведущих промысел в зоне NAFO , и невозможно осуществление рыбного промысла в их отсутствие.

По условиям международных соглашений зарплата наблюдателю NAFO должна выплачиваться направляющей и договаривающейся стороной. То обстоятельство, что договаривающейся стороной является Российская Федерация не исключает возможности возложения обязанности по выплате содержания наблюдателям NAFO на российских судовладельцев, поскольку на уровне межгосударственных соглашений рассматривается лишь вопрос о национальности источника выплат, а не о том, каким именно образом и за счет каких внутренних источников Договаривающаяся сторона будет организовывать порядок осуществления таких выплат.

На основании Конвенции от 21.10.1977 года Научный совет и Рыболовная комиссия, избранные договаривающимися сторонами, имеют право принимать обязательные для участников Конвенции правила и рекомендации.

Российская Федерация как правопреемник СССР является участником Конвенции от 21.10.1977 г.

В соответствии со статьями 11, 12, 13 указанной Конвенции рыболовная комиссия NAFO довела до сведения договаривающихся сторон положения Охранных и принудительных мер, принятых в 1978 - 1979 годах, которые накладывают определенные обязательства на договаривающиеся стороны.

В соответствии с межгосударственными соглашениями PART VI, Conservation and Enforcement Measures, Serial N 2659 NAFO/FC Doc.98/1, NAFO/FC Doc/99|1, 4204 NAFO/FC Doc.00/1 (Охранные и принудительные меры NAFO), участником которого является Российская Федерация, наблюдатели NAFO осуществляют контрольные функции по соблюдению судном соответствующих мер сохранения и регулирования рыбных запасов в зоне промысла. Кроме того, указанным документом предусмотрено, что наблюдатели NAFO ведут в районе промысла научно-исследовательскую деятельность и представляют Рыболовной комиссии соответствующие отчеты.

Следовательно, суд первой инстанции сделан верный вывод о том, что для организации рыбного промысла в Северо-Западной части Атлантического океана судовладелец обязан иметь на борту рыболовного судна наблюдателя NAFO и оплачивать его содержание в течение рейса. Этот вывод подтверждается материалами дела. Без соблюдения условий межгосударственной Конвенции ОАО "МТФ" лишилось бы права лова в контролируемом NAFO районе промысла. При таких обстоятельствах содержание функций наблюдателей не имеет отношения к оценке экономической обоснованности их присутствия на рыболовном судне применительно к деятельности налогоплательщика.

Налоговый орган по первичным документам, предоставленным для проверки, имел возможность убедиться, что наблюдатели находились на промысловых судах только в период их работы в зоне, контролируемой NAFO - в Северо-Западной части Атлантического океана, но из текста акта проверки и решения, в нарушение положений статей 100, 101 НК РФ не усматривается, что проверяющими исследовался этот вопрос.

Факт назначения на суда наблюдателей NAFO и выплаты им денежных средств, вопреки утверждению подателя апелляционной жалобы, подтверждается документами, представленными в материалы дела (л.д.109-140 т.2), Инспекция не была лишена возможности исследовать эти документы в ходе налоговой проверки.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Мурманской области дал правильную оценку представленным доказательствам и признал, что понесенные налогоплательщиком затраты на содержание наблюдателей NAFO подтверждены документально, экономически оправданы и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

5. Занижение внереализационных расходов в связи с получением судов из Германии.

В ходе проверки было установлены следующие обстоятельства:

В 1993 г. между ГПВО "Судоимпорт" и фирмой "А.В.Наат" (Германия) были заключены контракт N 77-05/40003-276 на строительство восьми промысловых судов и контракт N 77-05/4005-276 на строительство и реконструкцию рыболовецких и рыбодобывающих судов.

В соответствии с Кредитными соглашениями от 16.12.1994 г. N 5/0231/6251 и от 04.12.1994 г. N 5/0231/6232 на общую сумму 120000000 немецких марок, заключенных между Консорциумом германских банков АКА и Банком внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк), выступающим в качестве агента Совета Министров - Правительства Российской Федерации, Правительство Российской Федерации получило кредит на строительство рыбопромысловых траулеров в Германии. 30.12.1994 г. ОАО "Мурманский траловый флот" выдал в пользу Совета Министров - Правительства Российской Федерации долговые обязательства по уплате денежных сумм, выплаченных или подлежащих выплате за счет федерального бюджета Российской Федерации и/или иных источников в пользу Консорциума германских банков АКА по названным выше кредитным соглашениям. Срок погашения долговых обязательств и оплаты процентов был установлен до 31.12.2003 г. Дополнительными соглашениями N 1 срок погашения обязательств был продлен до 30.06.2006 г. по соглашению N 5/0231/6232 и до 30.12.2005 г. по соглашению N 5/0231/6251.

В течение 1997 года заявитель принял на баланс промысловые суда после новостроя в Германии.

В течение 1998-2000 г.г. в погашение задолженности заявителем было перечислено 21415408,31 немецких марок. Проценты за пользование денежными средствами Внешэкономбанком не предъявлялись и налогоплательщиком не начислялись. По состоянию на 01.01.2003 г. сумма задолженности, с учетом начисленных курсовых разниц, составляла 128584588,69 немецких марок (1741035330,86 рублей по курсу на 31.12.2001 г.).

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 17.07.2000 г. по делу N А42-4134/00-19 с ОАО "МТФ" взыскано в пользу Министерства финансов РФ 376467519,66 руб. задолженности по основному долгу и процентов. Решениями Арбитражного суда города Москвы по искам одного из акционеров налогоплательщика - ОАО "Триада плюс" от 28.05.2001 г. по делу N А40-14778/01-47-159 и от 25.06.2001 г. по делу N А40-18841/01-47-222, оставленными в силе постановлениями апелляционной инстанции Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2001 г. и от 25.09.2001 г., постановлениями Федерального арбитражного суда Московской округа от 24.08.2001 г. и от 13.11.2001 г., долговые обязательства признаны недействительными. Впоследствии судебные акты отменены Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, дела направлены на новое рассмотрение, в ходе которого были объединены, и истец отказался от заявленных требований.

10.10.2002 г. решением Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-37006/02-58-373, оставленным в этой части в силе постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда города Москвы от 11.02.2003 г., долговые обязательства признаны недействительными. Решением Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-3041/03-31-31 применены последствия недействительности сделки, удовлетворены требования ОАО "МТФ" к Министерству финансов РФ о возврате 13626316,93 евро, перечисленных по недействительному долговому обязательству и встречные требования Министерства финансов РФ к ОАО "МТФ" о взыскании суммы неосновательного сбережения в размере стоимости поставленных судов в сумме 20101709,4 евро. В результате зачета встречных требований с ОАО "МТФ" в пользу Министерства финансов РФ взыскано 6475392,47 евро.

Налоговый орган пришел к выводу, что сумма долговых обязательств во все периоды неправомерно отражалась на бухгалтерских счетах Общества, поскольку 120000000 немецких марок не являлись задолженностью ОАО "МТФ" по кредитам, полученным в иностранной валюте в связи с тем, что налогоплательщик таких кредитных средств не получал. Спорная задолженность представляла собой задолженность перед Министерством финансов РФ по обязательствам, не связанным с получением кредитных средств, выраженных в иностранной валюте.

Кроме того, налогоплательщиком в 2001 г. не внесено изменений в бухгалтерский учет в связи с признанием долговых обязательств недействительными, что повлияло на входящее сальдо на 01.01.2003 г. В налоговом учете 2003 г. должна была быть отражена сумма обязательства, в итоге взысканная с налогоплательщика. Аналогичная позиция отражена в судебных актах по делу N А42-4280/01-25, в рамках которого рассматривается спор о законности решения ответчика, принятого по результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2000 г., где суд кассационной инстанции указал на то, что факт признания сделки ничтожной является существенным фактом в целях налогообложения.

Согласно бухгалтерского баланса по состоянию на 01.01.2004 г. недействительные валютные долговые обязательства учтены налогоплательщиком в составе долгосрочных обязательств. При представлении первоначальной декларации по налогу на прибыль за 2003 г. налогоплательщиком выполнено решение Арбитражного суда Московской области от 24.03.2004 г. по делу N 41-К1-5479/04, налоговая база по налогу на прибыль уменьшена на 1,9 млрд. рублей.

В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. заявлена льгота, предоставленная сельскохозяйственным товаропроизводителям, иных изменений в налоговый учет не внесено. За 2004 г. сумма по недействительным валютным обязательствам отражена в составе внереализационных доходов.

По мнению налогового органа, налогоплательщик был должен стронировать в бухгалтерском учете суммы долговых обязательств перед Министерством финансов РФ в их первоначальной оценке на момент отражения в бухгалтерском учете и отразить во внереализационных доходах суммы безвозмездно полученных промысловых судов, подать уточненные налоговые декларации и уплатить сумму налога и пени. Налогоплательщик отразил в бухгалтерском учете последствия признания недействительными долговых обязательств несвоевременно и не в полном объеме, а в налоговом учете - вовсе не отразил.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя о признании недействительным решения по данному эпизоду, учел следующие обстоятельства:

- при рассмотрении арбитражного дела N А40-3041/03-31-31 стоимость судов, принятых на баланс Общества, определена на основании заключения Государственного учреждения "Мурманская лаборатория судебной экспертизы" от 16.05.2003 г. и составила 20101709,40 евро, эта стоимость не совпадает со стоимостью судов, предусмотренных контрактами в связи с тем, что фактически технические и иные характеристики судов отличались от предусмотренных сторонами;

- Общество оплатило полную стоимость полученного имущества в размере 20101709,40 евро с учетом ранее оплаченного в счет долгового обязательства, зачета встречных требований в рамках арбитражного дела N А40-3041/03-31-31 и оплаты 1475392,47 евро на основании решения по названному делу и определению арбитражного суда от 23.09.2003 г. по делу N А40-1474/03ип-31;

- стоимость безвозмездно полученного имущества в рублях по курсу евро 35,8548 составила 720742770,00 рублей, в то время как Инспекцией определена его стоимость в размере 503217173,38 руб., что свидетельствует о том, что на балансе налогоплательщика отсутствует неоплаченное имущество;

- уменьшение суммы задолженности по кредиту на 1938329323,00 руб. является операцией по приведению суммы долга в соответствие с действительной стоимостью принятых в 1997 году на баланс судов и эта сумма не может быть признанна экономической выгодой Общества;

- в рамках дела N А42-4280/01-25, где рассматривалась законность решения Инспекции, вынесенного по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2000 г., при новом рассмотрении вынесены судебные акты, которыми удовлетворены требования налогоплательщика.

Позиция подателя апелляционной жалобы по этому эпизоду аналогична изложенной в решении о привлечении к налоговой ответственности и верно не принятой судом первой инстанции.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами, представленными в дело, спорная сумма в размере 1938329323,00 руб., которую Инспекция квалифицировала как внереализационный доход, полученный в результате установления судебными инстанциями факта безвозмездного получения налогоплательщиком судов по недействительной сделке, является разницей между стоимостью судов, отраженной в балансе Общества при их получении и стоимостью, определенной судебными инстанциями в 2003 г. при применении последствий недействительных сделок по долговым обязательствам.

В соответствии со статьей 41 НК РФ "Принципы определения дохода" доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доходы) организаций", "Налог на доходы от капитала" настоящего кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета. Следовательно, для подтверждения факта выявления полученного ОАО "МТФ" в 2003 году дохода в виде безвозмездно полученного имущества, налоговый орган должен указать, на основании каких первичных документов он пришел к выводу о принятии на баланс полученного безвозмездно имущества на спорную сумму. Таких указаний, в нарушение положений статей 100, 101 НК РФ ни в акте проверки, ни в решении, принятом по ее результатам, не содержится.

Пунктом 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденным приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 32н, установлено, что доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации.

Исходя из указанных нормативных положений списание с баланса суммы задолженности по кредиту, превышающей стоимость полученного имущества, не может быть признано экономической выгодой (доходом), подлежащим обложению налогом на прибыль.

Промысловые суда проекта 2198 построены в Германии и переданы ОАО "МТФ" в 1997 году на условиях, установленных постановлением Правительства РФ от 06.11.1992г. N 848 "Об использовании иностранных кредитов, предоставляемых Российской Федерации на основании межправительственных соглашений, и о порядке расчетов по ним" и Распоряжением Правительства РФ от 03.11.1994г. N 1749-р.

В пункте 6.1 Долгового обязательства было предусмотрено, что Агент откроет отдельные внебалансовые счета для учета задолженности перед Правительством (Минфином) в немецких марках". ОАО "МТФ" обоснованно, в соответствии с пунктом 3.1 Долгового соглашения учитывало сумму задолженности по кредиту в иностранной валюте в соответствии с вышеуказанными документами.

Бухгалтерский учет операций, связанных с финансированием приобретения судов за счет иностранного кредита, учет полученного имущества и погашения кредита осуществлялся в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996г. N 129 "О бухгалтерском учете".

При принятии в 1997 году на баланс ОАО "МТФ" промысловых судов одновременно отражен источник финансирования на балансовом счете 9204- долгосрочный кредит в сумме 149 999 997 немецких марок по соответствующему курсу.

Впоследствии, на основании решения Арбитражного суда г. Москвы от 11.06.2003г. по делу N А40-3041/03-31-31, ОАО "МТФ" внесло необходимые исправления в бухгалтерский учет и налоговую базу 2003 года.

По состоянию на 01.01.2004 года на балансовом счете 6704 "Валютный кредит на приобретение судов" оставлена сумма 238 449 852,32 руб. (6475392,47 евро по курсу 36.8240), сторнирована отрицательная курсовая разница и исключена из внереализационных расходов 2003 года в целях налогообложения в сумме 244 187 316,54 руб., а задолженность по кредиту в сумме 1938329323 руб., превышающая действительную стоимость полученного по сделке имущества, перенесена с балансового счета 6704 на балансовый счет 6717 и в балансе на 01.01.2004г. отражена в составе прочих пассивов.

Суд первой инстанции верно указал, что пунктом 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. N 43н, предусмотрено, что отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками, бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.

В связи с тем, что по состоянию на 01.01.2004 года налогоплательщиком от Внешэкономбанка получена ведомость расписания платежей с остатком долга без учета решения Арбитражного суда г. Москвы от 11.06.2003г. сторнированная по решению Арбитражного суда от 11.06.2003г. сумма долга в размере превышения его над действительной стоимостью полученного имущества в сумме 1 938 329 323 руб., оставлена на балансе ОАО "МТФ" в составе прочих пассивов, в то же время это обстоятельство не позволяет квалифицировать названную сумму как полученную налогоплательщиком налоговую выгоду, поскольку реально ни такая сумма, ни какое-либо имущество на эту сумму не получались налогоплательщиком. Фактически по бухгалтерскому учету спорная сумма числилась как задолженность Общества, и квалифицировать ее в качестве имущественной выгоды не было основания.

Учитывая, что по обязательствам сторон в первоначальном виде суда получены налогоплательщиком с учетом его обязательства погашения суммы кредита, выданного на приобретение этих судов за счет собственных средств, а по установленным судами правоотношениям получение суммы неосновательного обогащения в виде рыбопромысловых судов повлекло возникновение у налогоплательщика обязательства по возмещению средств, необоснованно им сбереженных, оснований для вывода о получении заявителем безвозмездно какого-либо имущества по данному эпизоду не имелось, решение Инспекции обоснованно признано недействительным в этой части.

6. Завышение внереализационных расходов по аварийным случаям.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что налогоплательщиком были включены в состав расходов суммы, выплаченные в связи с аварийными случаями, по которым были установлены виновные лица.

Так, согласно акту расследования непроизводительных расходов от 20.06.2003 г. и пункту 5 Заключения от 27.05.2003 г. N 6 по расследованию аварийного случая о намотке на винт МА-1808 "Александр Мироненко", утвержденного капитаном Мурманского Морского рыбного порта, виновными лицами во временной потере хода, проведении буксировочных и водолазных работ, отвлечении от промысла установлены капитан Муравьев В.И., 3-й помощник капитана Белевский С.В., старший мастер добычи Левичев Г.С.

Согласно пунктам 2 и 5.2. заключения N 1 от 04.03.2003 г. по расследованию аварийного случая о повреждении 13.01.2003 г. рулевого устройства на МИ-0471 "Павел Городилов", утвержденного капитаном Мурманского Морского рыбного порта, отказ в работе рулевого устройства был вызван некачественным ремонтом, произведенным фирмой "Кимер AS", на которую возложена ответственность.

По мнению проверяющих, суммы расходов, обусловленных аварийными ситуациями, могут выть отнесены на внереализационные расходы только в случае, если не установлены виновные лица. Размеры потерь в обязательном порядке должны быть установлены по результатам инвентаризации, при этом, в состав внереализационных расходов могут быть отнесены не понесенные вследствие чрезвычайной ситуации расходы, а убытки, которые представляют собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, сослался на то, что факт возмещения спорных расходов виновными в совершении аварий не установлен, расходы подтверждены документально, довод Инспекции о проведении обязательной инвентаризации для возмещения расходов, равно как и невозможность возмещения расходов в случае установления виновных лиц не основан на законе. В случае возмещения виновными лицами расходов, эта сумма подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Доводы апелляционной жалобы аналогичны позиции Инспекции, изложенной в обжалуемом решении и правильно не принятой судом первой инстанции.

Согласно положениям статьи 252 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Факт документальной обоснованности спорных расходов подтвержден материалами дела и не оспаривается Инспекцией.

Исходя из смысла статьи 265 НК РФ, она предусматривает уменьшение суммы дохода как на суммы произведенных расходов, так и на сумму убытков, в зависимости от оснований их возникновения. В частности подпунктом 6 пункта 2 названой статьи предусмотрена специальная норма, относящая к внереализационным расходам потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций. Спорные расходы представляют собой затраты, связанные с возникновением аварийных ситуаций, и оснований не принимать их, исходя из буквального смысла названной нормы, не имелось. Зависимость от факта установления виновных лиц права на возмещение спорных расходов законом не предусмотрена. Необходимость установления виновных лиц и убытков связана с предъявлением внереализационных расходов в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли, а также убытков от хищений (подпункт 5 пункта 2 стать 265 НК РФ), которые в данном случае не предъявлялись.

Таким образом, обоснованным является и вывод суда первой инстанции о том, что установление виновных в возникновении аварийных ситуациях лиц не препятствует отнесению сумм причиненного ущерба к внереализационным расходам.

Не может быть принята ссылка ответчика на пункт 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 года N 34н как предусматривающий обязательное проведение инвентаризации, поскольку из содержания данной нормы не следует необходимость ее применения для определения суммы внереализационных расходов в целях налогообложения в связи с авариями. Не содержится требований о проведении инвентаризации и в подпункте 6 пункта 2 статьи 256 НК РФ. В случае выявления виновных в аварии лиц и установления их вины признанием соответствующих сумм должником или вступившим в законную силу решением суда о взыскании этих сумм, суммы возмещения ущерба от таких аварий включаются в состав внереализационных доходов на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ. Доказательств того, что рассматриваемые расходы признаны должниками, а также доказательств наличия судебных решений о взыскании указанных сумм, налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах, оснований для изменения или отмены решения суда и по этому эпизоду не имеется.

7. НДС с реализации рыбопродукции в акватории территориального моря.

В рамках данного эпизода проверяющие пришли к выводу, что налогоплательщик, не представив документы, подтверждающие факт реализации рыбопродукции за пределами 12-ти мильной зоны, где реализация товара не является объектом налогообложения НДС, не начислил НДС на сумму выручки от реализации. Возражения налогоплательщика с указанием на отгрузочные квитанции, сертификаты, коносаменты, штурманские расписки, содержащие координаты судна за пределами 12-ти мильной зоны, не приняты налоговым органом (за исключением отгрузок, подтвержденных коносаментами), который посчитал, что отгрузочная квитанция, санитарный сертификат и штурманская расписка не являются товаросопроводительными документами и не могут подтверждать момент реализации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, указал, что штурманские расписки и отгрузочные квитанции являются надлежащими документами, подтверждающими факт передачи права собственности на товар, и в указанных документах имеются географические координаты судов, подтверждающие факт их нахождения в момент реализации за пределами территории Российской Федерации. Дополнительно это обстоятельство подтверждается письмом ДГУП "Мурманский региональный центр отраслевой системы мониторинга" от 02.03.2007 г. N 01-15/313 на запрос Общества.

Доводы апелляционной жалобы аналогичны позиции Инспекции, изложенной в обжалуемом решении. Податель апелляционной жалобы указывает, что надлежащим первичным документом, подтверждающим передачу товара, являются коносамент, копия морской накладной либо иной товаросопроводительный документ.

Выводы суда первой инстанции по данному эпизоду подтверждаются материалами дела и сделаны в полном соответствии с нормами материального права.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с положениями подпункта б пункта 2 статьи 5 Федерального закона Российской Федерации от 01.04.1993 г. N 4730-1 "О государственной границе Российской Федерации" прохождение Государственной границы, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации, устанавливается на море - по внешней границе территориального моря Российской Федерации, которая в соответствии с положениями статьи 2 Федерального закона от 31.07.1998 г. N 155-ФЗ "О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации" проходит на расстоянии 12 миль от исходной линии, определенной статьей 4 названного Федерального закона.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары.

Реализация товара осуществляется в рамках гражданско-правовых сделок, следовательно, момент перехода права собственности должен определяться исходя из положений ГК РФ и иных нормативных актов об исполнении обязательства по передаче права собственности по договору.

В соответствии с положениями статьи 223 ГК РФ, по общему правилу право собственности у приобретателя по договору возникает в момент исполнения обязательства передать товар.

Договорами, заключенными с контрагентами налогоплательщика по спорным сделкам, предусмотрено, что право собственности на товар переходит в момент отгрузки товара и подписания коносамента уполномоченными представителями обеих сторон за пределами 12-ти мильной зоны. При этом вывод проверяющих о том, что факт передачи товара может быть подтвержден исключительно коносаментом, не основан ни на нормах закона, ни на соглашениях, достигнутых сторонами.

Из представленных ОАО "МТФ" документов следует, что отгрузка товара производилась за пределами 12-ти мильной зоны. Таким образом, имевшихся в распоряжении налогового органа документов было достаточно для подтверждения факта перехода права собственности на товар за пределами территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 142 Кодекса торгового мореплавания РФ после приема груза для перевозки перевозчик по требованию отправителя обязан выдать отправителю коносамент.

В соответствии со ст. 143 КТМ РФ отправитель вправе потребовать от перевозчика выдачи вместо коносамента иного подтверждающего прием груза для перевозки документа.

Согласно статье 18 Конвенции ООН "О морской перевозке грузов" (Монтего-Бей, 10.11.1882 г.), когда перевозчик выдает иной, чем коносамент, документ в подтверждение получения груза для перевозки, такой документ является доказательством prima facie заключения договора морской перевозки и приема перевозчиком груза, как он описан в этом документе.

В Постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 14.07.2003г. N 12-П указано, что под штурманской распиской понимается документ, удостоверяющий фактический прием груза на борт конкретного судна, выдачей штурманской расписки оформляется переход права владения грузом от отправителя к перевозчику.

Следовательно, предоставив к проверке штурманские расписки и отгрузочные квитанции, на которых имеется подпись и печать перевозчика, ОАО "МТФ" доказало исполнение обязанности по передаче товара покупателю.

Глава 21 и, в частности, статья 147 НК РФ не содержит перечня каких-либо определенных документов, необходимых для подтверждения места реализации товара.

Указанные в представленных при проверке отгрузочных квитанциях, штурманских расписках, санитарных сертификатах географические координаты подтверждают реализацию рыбопродукции на сумму 39 158 821 руб. за пределами территории Российской Федерации:

Дополнительно ОАО "МТФ" представлено в материалы дела письмо ДГУП "Мурманский региональный центр отраслевой системы мониторинга" от 02.03.07г. N 01-15/313 на запрос флота от 02.03.07г. N 19-15/90, которое подтверждает, что отгрузка рыбопродукции по спорным хозяйственным операциям производилась за пределами территории Российской Федерации.

Налоговым органом в оспариваемом решении не приведены никакие документы и сведения, подтверждающие, что рыбопродукция на сумму 39 158 821 руб. была реализована или передана на территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод по данному эпизоду о реализации товара за пределами территории Российской Федерации и о недействительности решения Инспекции в рассматриваемой части.

8. Необоснованное предъявление НДС к вычету при приобретении новогодних подарков.

В рамках данного эпизода Инспекция посчитала необоснованным предъявление к вычету НДС, уплаченного налогоплательщиком при приобретении у ООО "Петрополь" новогодних подарков и бутылочниц, как не связанных с приобретением товаров в целях деятельности, облагаемой НДС. Отклоняя возражения налогоплательщика по данному эпизоду, Инспекция указала, что спорная сумма налога не отражена в книге продаж и в уточенной налоговой декларации за декабрь 2003 г.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение ответчика по данному эпизоду, установил, и это подтверждается представленными в суд доказательствами, что Обществом по операции безвозмездной передачи своим сотрудникам подарков начислен НДС в сумме 52 823 руб. 96 коп., который отражен по строке 11 раздела 1 уточненной декларации по НДС за декабрь 2003 года, представленной налоговому органу 26.12.2005. Также Инспекции представлен регистр бухгалтерского учета "Ведомость кредитовых оборотов по балансовым счетам, субсчетам в разрезе корреспондирующих счетов за декабрь 2003 г. Форма 1106", в котором отражено начисление в кредит балансового счета 6802 "Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость" суммы налога в размере 52 823, 96 руб. При таких обстоятельствах оснований для отказа в применении налогового вычета по счету-фактуре от 09.12.2003 N 549, выставленному ЗАО "Петрополь", не имеется.

Указанных обстоятельств налоговый орган в апелляционной жалобе не опроверг, никаких доводов в обоснование незаконности вынесенного решения не привел.

В апелляционной жалобе по данному эпизоду Инспекция ссылается на неотражение спорной суммы вычета в книге продаж.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки решения суда по данному эпизоду.

В соответствии с положениями Постановления Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" книга продаж предназначена для обобщения сведений о выставленных налогоплательщиком счетов-фактур во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость.

Налог, заявленный к вычету, учитывается на основании счетов-фактур, выставленных налогоплательщику его контрагентами и учтенному им в книге покупок, что и было в данном случае правомерно сделано заявителем.

Необходимо отметить, что факт неотражения в книге продаж операций по реализации товара, при покупке которого уплачен НДС, предъявленный к вычету, сам по себе не является основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов.

Новогодние подарки были использованы Обществом в целях поощрения своих сотрудников. По операции безвозмездной передачи подарков своим сотрудникам Обществом начислен к уплате НДС. Претензий к документальному оформлению налогового вычета нет, факт оприходования товара подтверждается сведениями по счетам бухгалтерского учета. При таких обстоятельствах оснований не принимать спорные вычеты не имеется.

9. Налоговые вычеты по НДС, уплаченного ООО "Перспектива-Стабильность" при аренде помещений.

Не принимая налог к вычету в рамках данного эпизода, Инспекция указала на их несоответствие положениям статей 171, 172 НК РФ, не указывая, в чем это несоответствие выражается.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, указал, что налоговым органом не представлено доказательств нарушения закона при предъявлении спорного вычета. Доводам о мнимости сделки, совершенной налогоплательщиком с ООО "Перспектива-Стабильность" дана оценка при рассмотрении эпизода, связанного с оценкой обоснованности расходов по уплате аренды в целях исчисления налога на прибыль. Исключенная решением Инспекции из состава налоговых вычетов сумма по данному эпизоду не соответствует сумме, фактически предъявленной налогоплательщиком к возмещению из бюджета за спорные периоды по сделке, совершенной с ООО "Перспектива-Стабильность".

В апелляционной жалобе никаких доводов относительно причин, по которым Инспекция не согласилась с решением суда первой инстанции по данному эпизоду, не приводится, указано лишь на несоответствие спорных вычетов статьям 171, 172 НК РФ без уточнения, в чем именно это несоответствие выражается.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Согласно редакции положений Главы 21 НК РФ, действовавшей в проверяемый период, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Факт представления счетов-фактур в подтверждение спорных вычетов, оплаты налога и отражения сумм арендной платы по счетам бухгалтерского учета не оспаривается Инспекцией и подтвержден документами, представленными в материалы дела.

Оценка действительности совершенной сделки дана при рассмотрении эпизода, связанного с учетом расходов по внесению арендной платы в пользу ООО "Перспектива-Стабильность" в целях исчисления налога на прибыль.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки ответчиком не установлены обстоятельства, которые свидетельствовали бы о нарушении Обществом налогового законодательства по данному эпизоду.

10. Учет "входного" НДС при реализации судов "Адмирал Головко" и "Маршал Якубовский".

ОАО "Мурманский траловый флот" в январе 2003 г. осуществлена реализация иностранной компании Barway Trading LLC" судов МА-0052 "Адмирал Головко" и МА-0056 "Маршал Головко" согласно договорам купли-продажи от 02.12.2002 г. N 312/2 от 02.12.2002 г. N 313/2.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Обществом, при расчете удельного веса при распределении НДС между облагаемыми и необлагаемыми оборотами в общем объеме реализации неправомерно учтена стоимость реализованных судов, поскольку суммы "входного" НДС, подлежащего распределению, не имеют отношения к операциям по реализации судов МА-0052 "Адмирал Головко" и МА-0056 "Маршал Якубовский". Стоимость реализованных основных средств не может быть учтена в общей сумме реализации и может быть принята к вычету только тогда, когда операции имеют непосредственное отношение к реализации основных средств. Суда использовались за пределами 12-ти мильной зоны по договору бербоут-чартера для операций, не являющихся объектом налогообложения НДС, и реализованы также за пределами 12-ти мильной зоны. Под выручкой от реализации, с учетом которой определяется пропорция НДС, предъявляемого к вычету и подлежащего учету в стоимости товаров, подразумевается выручка от реализации продукции налогоплательщика, а не его основных средств. Доходы от реализации основных средств являются операционными и в себестоимость продукции не включаются.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, сослался на то, что правила раздельного учета сумм "входного" НДС для реализации товара на экспорт не определены, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать методику ведения раздельного учета и закрепить ее в приказе об учетной политике. Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено определение пропорции сумм НДС, предъявляемых к вычету и учитываемых в стоимости товаров (работ, услуг) вне зависимости от общей суммы реализации, без разделения ее на реализацию нематериальных активов и основных средств. Суд посчитал допустимым порядок раздельного учета сумм НДС, предусмотренный Приказом об учетной политике ОАО "МТФ" на 2003 г. от 30.12.2002 г. N 161, которым предусмотрено определение пропорции НДС в зависимости от соотношения суммы реализации, которая подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) в сумме общей реализации без выделения из нее реализации объектов основных средств.

Этот вывод суда первой инстанции следует признать верным.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлено, что в случае совершения налогоплательщиком как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций предусмотрена обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога, предъявленных ему продавцами товаров (работ, услуг). В связи с тем, что в момент приобретения (оприходования и оплаты) товаров (в том числе и основных средств) невозможно определить, в какой доле они будут использованы для производства и реализации облагаемых и не облагаемых (освобождаемых от налогообложения) НДС операций, в учетной политике на 2003 год ОАО "МТФ" установило порядок ведения раздельного учета "входного" НДС в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Иные правила и порядок ведения раздельного учета Налоговым кодексом РФ не установлены.

Используя положения пункта 3 статьи 5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996г. N 129-ФЗ, пунктов 2. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций", утвержденного приказом Минфина РФ от 09.12.1998г. N 60н (ПБУ 1/98), ОАО "МТФ" приказом от 30.12.2002г. N 161 "Учетная политика для целей налогообложения на 2003 год" установило следующий порядок раздельного учета "входного" налога.

Раздельный учет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам осуществлять в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ: суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов на территорию РФ, предъявляются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период".

Особенности ведения раздельного учета применительно к операциям по реализации основных средств отдельно от реализации иных товаров (работ, услуг), ни НК РФ, ни иными нормативными актами, регулирующими порядок налогового и бухгалтерского учета, не установлены.

Поскольку операции по реализации основных средств неразрывно связаны с производственной деятельностью Общества, выделить операции по приобретению товаров (работ, услуг) связанных именно с реализацией определенных основных средств невозможно, в связи с чем, спорная реализация в целях определения части НДС, предъявляемой к вычету, также должна быть учтена, вне зависимости от того, для каких операций - облагаемых или необлагаемых НДС, использовалось имущество перед его реализацией.

Учитывая изложенное, судом первой инстанции по данному эпизоду обоснованно удовлетворены заявленные требования.

11. Эпизод, связанный с исполнением обязанности налогового агента.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ОАО "МТФ" заключило агентские соглашения с иностранными фирмами: "PF Skipafelagid Foroyar-Faroe Ship Ltd" от 01.02.2002 г. N MTF-FAROE-2002, "Henriksen Shipping Servise AS" от 18.11.2002 г. N MTF-HSS-2002, "WESTERN SHIPREPAIR-YARD" от 14.04.2001 г., "Altamar Atlantik Ltd" от 18.10.1999, "Kolka Maritime Agency" от 21.11.2000 г. N MTF-KOLKA-2003, "ABELKO LTd" от 30.04.2003 г. N MTF/ABELKO-2003, предметом которых являлось агентирование судов владельца в иностранных портах.

Выводы налогового органа о нарушениях законодательства по данному эпизоду основаны на следующем:

- реализация услуг по агентским соглашениям является объектом налогообложения НДС, если эти услуги оказаны на территории Российской Федерации, при этом, местом оказания услуг признается местонахождение покупателя;

- контрагенты заявителя не состоят на налоговом учете в Российской Федерации, следовательно, Общество является по отношению к ним налоговым агентом;

- положения подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ применяется и при оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо), для оказания услуг, предусмотренных настоящим подпунктом;

- правило подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ о том, что местом реализации работ (услуг), признается территория Российской Федерации, если деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), осуществляется на территории Российской Федерации, не распространяется на услуги, предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 названной статьи;

- в соответствии с положениями пункта 7 статьи 149 НК РФ, освобождение в соответствии с положениями настоящей статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров, договор морского агентирования является агентским договором;

- поскольку в статье 161 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДС возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, указал, что положения подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ применяется только в тех случаях, когда агент привлекает от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных настоящим пунктом, в данном случае агент вступал во взаимоотношения с третьими лицами от собственного имени. Таким образом, к спорным правоотношениям должен применяться подпункт 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, в соответствии с которым, местом реализации услуг признается территория Российской Федерации, если деятельность организации, которая оказывает услуги, осуществляется на территории Российской Федерации, а поскольку агентом являлась иностранная организация, объект налогообложения НДС не возник.

В апелляционной жалобе ответчик утверждает, что агенты заключали соглашения с третьими лицами от имени ОАО "МТФ", следовательно, к спорным правоотношениям должны применяться положения подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

По данному эпизоду суд апелляционной инстанции также считает верной позицию суда первой инстанции.

В соответствии с условиями агентских соглашений, заключенных с инопартнерами, организации, не являющиеся резидентами Российской Федерации (что не оспаривается налоговым органом), оказывают агентские услуги по обслуживанию судов налогоплательщика в портах за пределами Российской Федерации.

В соответствии с положениями подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, место оказания агентских услуг только тогда определяется в зависимости от места нахождения покупателя этих услуг, когда агент действует от имени поручителя.

Как правильно указано судом первой инстанции, материалами, представленными в дело, в частности, счетами, выставленными в иностранных портах (л.д.53-117 т. 6), подтверждается, что заказчиками обслуживания судов налогоплательщика в отношениях с обслуживающими организациями, находящимися с иностранных портах, выступали иностранные агенты от собственного имени.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65 НК РФ, части 5 статьи 200 АПК РФ, бремя доказывания законности принятого решения возлагается на налоговый орган. Вопреки названным положениям, Инспекция не поясняет, какими именно документами подтверждается то обстоятельство, что услуги заказывались от имени ОАО "МТФ".

В тексте решения налогового органа в нарушение положений статей 100, 101 НК РФ отсутствует ссылка на такие документы, а также в принципе не указано на то, что исследование вопроса о том, от чьего имени оказывались агентские услуги, производилось в ходе выездной проверки.

Таким образом, с учетом того, что из документов, представленных в материалы дела следует, что услуги оказывались агентами от своего имени, утверждение об обратном не может считаться доказанным и не должно учитываться при квалификации спорной реализации как осуществленной на территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах положения подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ к спорным правоотношениям не применимы.

По тем видам работ (услуг), которые не упомянуты в пунктах 1 - 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ место реализации определяется в зависимости от места осуществления деятельности исполнителя (подпункт 5 пункта 1, пункт 2 статьи 148 НК РФ).

Судом правильно указано на то, что в данном случае местом реализации посреднических услуг признается территория иностранного государства.

При таких обстоятельствах обоснованным является вывод суда о том, что у Общества не возникло обязанностей налогового агента, поскольку реализация услуг, с которой, по мнению проверяющих, должен был исчисляться налог, не является объектом налогообложения НДС как совершенная не на территории Российской Федерации.

12. Привлечение к налоговой ответственности.

В связи с тем, что доначисления налогов по всем эпизодам обжалуемого решения признаны необоснованными, решение недействительно также и в части привлечения к налоговой ответственности и начисления пени. Более того, в любом случае, налоговый орган, указывая на привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, как верно указал суд первой инстанции, не представил доказательств факта совершения должностными лицами налогоплательщика умышленных действий, направленных на уклонение от налогообложения. Также отсутствуют законные основания для распространения выводов о необходимости применения ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ по одному из эпизодов доначисления налогов к другим эпизодам, которые представляют собой самостоятельные составы налоговых правонарушений. Не было у налогового органа и оснований не применять в данном случае положения статьи 113 НК РФ.

Учитывая изложенное, оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется. В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции остаются на ответчике.

Руководствуясь статьями 269 п.1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.01.2008 по делу N А42-2145/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

Н.И. Протас Н.О. Третьякова